Gerechtshof 's-Gravenhage, 30-06-2009, BJ5233, BK-07/00455

Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2001 een aanslag opgelegd in de inkomsten-belasting en de premie volksverzekeringen, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 383.252 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 32.970.

1.2. Bij de uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de bezwaren van belanghebbende ten dele gegrond verklaard en heeft hij de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 322.379 en de vaststelling van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen gehandhaafd op € 32.970.

1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de rechtbank inge-steld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Geding in hoger beroep

2.1. Belanghebbende is van de uitspraak van de rechtbank in hoger beroep gekomen bij het Hof. In verband daarmee is door de griffier een griffierecht geheven van € 106. De Inspecteur heeft vervolgens een verweerschrift ingediend.

2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Ge-rechtshof van 24 maart 2009, gehouden te Den Haag. Aldaar zijn beide partijen verschenen. Van het verhandelde ter zitting is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.

Vaststaande feiten

Op grond van de stukken van het geding en het ter zitting verhandelde staat in hoger beroep, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en op zichzelf aanneme-lijk, het volgende vast:

3.1. Belanghebbende is architect en stedenbouwkundige. Hij is directeur en enig aan-deelhouder van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X BV, gevestigd te Z (hierna: de BV). In de jaren 1999 tot en met 2001 heeft hij van de BV het volgende loon genoten: € 6.352, € 6.352 en € 17.243. Bij de BV zijn A en belanghebbende in dienst. Als architect werkt belanghebbende door middel van zijn BV samen met B en C onder gemeen-schappelijke naam.

3.2. Begin 1999 heeft het schap D een tweetal percelen grond te koop aangeboden voor de bouw van twee kantoorpanden in Q (a-straat 1-3 en a-straat 5-7). Belanghebbende heeft in februari en in maart 1999 enkele oriënterende gesprekken met het industrieschap gevoerd over de aanschaf van de grond en de realisatie van de kantoorpanden. Tijdens de onderhan-delingen ging belanghebbende ervan uit dat de BV een van de panden zal huren en een derde partij het andere. Belanghebbende heeft in het kader van deze gesprekken zelf een ruwe schets van het vooraanzicht van de panden vervaardigd.

3.3. Op 26 februari 1999 heeft E makelaars (hierna: E) een taxatierapport opgesteld op basis van een ontwerp van de panden. Belanghebbende heeft op basis van dit rapport met de F-bank gesproken over de financiering van het project. De F-bank stelde als voorwaarde voor de financiering dat al een huurder zou zijn gevonden voor een van de panden.

3.4. Op 30 maart 1999 heeft het industrieschap aan belanghebbende een koopoptie verstrekt op de grond. In 2000 is de grond door belanghebbende aangekocht.

3.5. E heeft in opdracht van belanghebbende bij de verhuur bemiddeld. Eind oktober 2000 heeft E namens belanghebbende een huurovereenkomst gesloten met G. Op dat mo-ment was er ook een gegadigde voor de huur van het andere kantoorpand. Daarna heeft de F-bank de financiering verstrekt. Belanghebbende heeft tot zekerheid van de financiering onder meer een pand in de b-straat te Z in hypotheek gegeven.

3.8. Bij brief van 6 november 2000 heeft I als gemachtigde van belanghebbende aan J, werkzaam bij de Belastingdienst, – voor zover hier van belang – het volgende over de grondaankoop door belanghebbende en de bouw van de kantoorpanden meegedeeld en gevraagd:

3.9. L van de Belastingdienst heeft op 12 december 2000 het volgende meegedeeld aan de zojuist genoemde gemachtigde:

3.10. Op 28 augustus 2001 schreef I aan J:

”Refererend aan een tussen U en de heer X d.d. 27 december 2000 gevoerd telefoongesprek geven wij hierbij voor de goede orde aan dat wij voor de verhuurde panden, conform de door U in dit gesprek hiervoor gegeven mening, de forfaitaire regeling, zoals die geldt voor BOX 3, zullen toepassen.”

3.11. Op 6 december 2001 heeft J telefonisch meegedeeld aan I dat hij blijft bij het stand-punt van mevrouw L, ingenomen in de brief van 12 december 2000.

3.12. Belanghebbende heeft in zijn aangifte in de inkomstenbelasting en de premie volks-verzekeringen voor het jaar 2001, ingediend op 29 maart 2002, de grond met de panden bij de rendementsgrondslag ter berekening van het inkomen uit sparen en beleggen vermeld.

3.13. Op 2 juli 2003 heeft de Belastingdienst een boekenonderzoek ingesteld bij belang-hebbende in verband met de vraag ”of de panden aan box 3 moeten worden toegerekend”. De uitkomsten van het onderzoek zijn neergelegd in een rapport van de Belastingdienst van 2 maart 2004, waarbij de Inspecteur tot de conclusie komt dat de door belanghebbende verrichte werkzaamheden normaal actief vermogensbeheer te boven gaan en dat de panden wanneer deze op 31 december 2001 gereed zijn voor de waarde in het economische verkeer van box 1 naar de rendementsgrondslag ter berekening van het inkomen uit sparen en beleg-gen (box 3) gaan. Het belastbare resultaat uit overige werkzaamheden heeft de Inspecteur berekend op € 369.365. Hij heeft dit bedrag bij het vaststellen van de aanslag in de inkom-stenbelasting voor het jaar 2001 tot het inkomen uit werk en woning gerekend.

3.14. Partijen hebben in bezwaar overeenstemming bereikt over de hoogte van het resul-taat voor het geval sprake is van een belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden in de zin van artikel 3:90 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Het belastbare inkomen uit werk en woning is vervolgens bij uitspraak op bezwaar door de Inspecteur aldus verminderd:

3.15. Het bedrag van € 308.492 is als volgt opgebouwd:

3.16. Niet in geschil is dat met ingang van het belastingjaar 2002 de kantoorpanden tot de rendementsgrondslag ter berekening van het inkomen uit sparen en beleggen van belangheb-bende behoren.

Omschrijving geschil en standpunten van partijen

4.1. Tussen partijen is in geschil of de Inspecteur het bedrag van € 308.492 bij het vaststellen van de aanslag terecht heeft aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden. Belanghebbende beantwoordt die vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend.

4.2. Belanghebbende voert ter ondersteuning van zijn standpunt het volgende aan.

4.3. De Inspecteur houdt in hoger beroep de juistheid staande van de aanslag zoals deze luidt na de uitspraak op bezwaar.

4.4. Voor een verdere uiteenzetting van de gronden waarop partijen hun standpunten doen steunen verwijst het Hof naar de gedingstukken.

Conclusies van partijen

5.1. Belanghebbende heeft geconcludeerd tot vernietiging van de uitspraak van de recht-bank en de uitspraak op bezwaar en tot vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 13.887 en tot handhaving van het belast-bare inkomen uit sparen en beleggen op € 32.970.

5.2. De Inspecteur heeft geconcludeerd tot bevestiging van de uitspraak van de recht-bank.

Overwegingen omtrent het geschil

6.1. Belanghebbende heeft, dit blijkt uit de hiervoor onder 3.2 tot en met 3.7 vastgestelde feiten, zich in alle fasen, vanaf de oriënterende gesprekken over de aankoop van de grond tot en met de bouw en de oplevering van de kantoorpanden, in verregaande mate met het bouw-project bemoeid en de directie daarover gevoerd. Deze werkzaamheden vormden volgens zijn agenda in de jaren 1999 tot en met 2002 het leeuwendeel van zijn werk.

6.2. Het Hof acht niet aannemelijk dat alle werkzaamheden die zijn vermeld op de facturen van de BV door haar zijn verricht. Belanghebbende heeft aan de BV geen schrifte-lijke opdracht verstrekt voor het verrichten van bepaalde werkzaamheden waarmee de facturen kunnen worden vergeleken. Belanghebbende heeft de aankoop van de gronden, de financiering, het inschakelen van een makelaar voor het zoeken naar een huurder, de op-dracht aan de aannemer, de uitvoerder, zijn collega B voor de bouwtekeningen, de aanvraag voor diverse vergunningen, de aanschaf van een luchtbehandelingsysteem en overleg met de brandweer, steeds op eigen naam verricht. De eventuele boete wegens het niet realiseren van het project zou ten laste van belanghebbende komen. Niet is gesteld dat dit risico ten laste van de BV zou zijn gekomen.

6.3. Naar het oordeel van het Hof hebben de werkzaamheden van de BV slechts betrek-king op het vervaardigen van de bouwtekeningen en bouwvoorbereidingstekeningen. Het Hof is, gelet op het in 6.2 overwogene en gezien het door de Inspecteur overgelegde feiten-materiaal met betrekking tot de gebruikelijke hoogte van het architectenhonorarium bij nieuwbouw van vergelijkbare projecten waaruit blijkt dat voor werkzaamheden door archi-tectenbureau’s doorgaans 7,35% van de voortbrengingskosten in rekening wordt gebracht terwijl in dit geval door de BV 1,35% (ƒ 100.000, € 45.000) in rekening is gebracht, en voorts gelet op de omstandigheid dat belanghebbende een relatief laag salaris genoot, van oordeel dat niet aannemelijk is dat andere werkzaamheden op naam en voor rekening van de BV zijn verricht.

6.4. Belanghebbende is voor eigen rekening en risico opgetreden als zelfstandig project-ontwikkelaar met het oogmerk op de door hem aangekochte grond kantoorpanden te laten bouwen en deze te gaan verhuren. Belanghebbende kon en mocht hiervan redelijkerwijs voordeel verwachten, gelet op de kennis en kunde die hij als architect en bouwkundige zou inzetten.

6.5. Uit het hiervoor overwogene volgt dat de werkzaamheden die verband houden met het resultaat niet in oktober 2000 zijn aangevangen, toen de verhuurovereenkomst tot stand is gekomen. Daaraan gingen, zoals blijkt uit de vastgestelde feiten, verscheidene andere werkzaamheden door belanghebbende vooraf, zoals onderhandelingen over grondaankoop, financiering en verhuur, die alle direct verband houden met het voornemen kantoorpanden te realiseren op de grond. Deze werkzaamheden hadden alle hetzelfde doel en dienen als één geheel te worden beschouwd.

6.6. Vrij kort voor of na de aankoop is voor verhuur van beide panden aan derden geko-zen. Daarmee is geen plaats voor toepassing van de ter beschikkingstellingsregeling van vermogenbestanddelen in de zin van artikel 3.92 van de Wet inkomstenbelasting 2001. Belanghebbende kan daarom geen beroep doen op overeenkomstige toepassing van het Besluit. Nu voorts het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen en het verrichten van overige werkzaamheden niet met elkaar te vergelijken zijn doet belanghebbende tever-geefs een beroep op het gelijkheidsbeginsel.

6.7. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat van de zijde van de Belasting-dienst uitlatingen zijn gedaan die hij mocht opvatten als een toezegging of een uitdrukkelij-ke standpuntbepaling inhoudende dat ten aanzien van de werkzaamheden die belanghebben-de ten behoeve van de bouw van de kantoorpanden zou verrichten geen sprake zou zijn van een belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden. Uit de brief van 12 november 2000 van L van de Belastingdienst volgt juist het tegendeel en ook de andere correspondentie van de Belastingdienst geeft geen aanleiding te veronderstellen dat een mededeling met die inhoud door de Belastingdienst is gedaan. Van het telefoongesprek van 27 december 2000 met J van de Belastingdienst is geen verslag gemaakt. Belanghebbende heeft geen feiten en/of omstan-digheden aangevoerd op grond waarvan aannemelijk is dat J in afwijking van de brief van L een andere uitlating heeft gedaan.

6.8. Gelet op het vorenoverwogene diende de grond van de aankoop af voor de waarde in het economische verkeer op de balans van de werkzaamheid te worden geplaatst en ging deze na realisatie van de panden over naar box 3 voor de waarde in het economische verkeer op dat moment. De daarbij gerealiseerde waardestijging behoort tot de inkomsten uit overige werkzaamheden. Het hoger beroep is ongegrond.

Proceskosten

Het gerechtshof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door mrs. P.J.J. Vonk, J.W. baron van Knobelsdorff en J.J.J. Engel in tegenwoordigheid van mr. Y. Postema- van der Koogh als griffier. De beslissing is op 30 juni 2009 in het openbaar uitgesproken.

De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.