Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 04-06-2003, AI0487, 01/02582

BELASTINGKAMER

Nr. 01/02582

1.2. Tegen die uitspraak is belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de Griffier van belanghebbende een recht geheven van € 27,22.

De Inspecteur heeft bij verweerschrift het beroep bestreden.

1.3. Het onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 26 februari 2003 te 's-Hertogenbosch.

Aldaar zijn toen verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

2.1.2. Hij bezat tot eind 1991 90 gewone aandelen à fl. 500,-- in A BV, voorheen A(oud) BV. In 1991 zijn de gewone aandelen omgezet in preferente aandelen A en zijn 80 gewone aandelen B à fl. 500,-- gecreëerd en geplaatst bij B B.V. (hierna B BV).

Het economisch belang bij B BV beruste bij de drie zonen van belanghebbende. De aandelen B BV waren gecertificeerd en eigendom van de Stichting administratiekantoor B B.V. (hierna: de Stichting).

Eind 1996 heeft belanghebbende zijn 90 preferente aandelen A aan B BV verkocht voor fl. 4.000.000,-.

2.1.3. Belanghebbende was en is enig bestuurder van:

- de feitelijk in Nederland gevestigde A BV;

- B BV;

- de Stichting;

- de naar Belgisch recht opgerichte en feitelijk in België gevestigde vennootschap C BVBA.

2.2. Het maatschappelijk kapitaal van A BV is op 13 december 1991 bij statutenwijziging gesplitst in A en B aandelen van elk fl. 500,-- nominaal. De 90 gewone aandelen van belanghebbende werden daarbij omgezet in preferente aandelen, welke aandelen voortaan aandelen A werden genoemd. De waarde van deze preferente aandelen A werd bevroren op het bedrag van de waarde die ze bij die statutenwijziging hadden. Die waarde was bij latere vervreemding eenvoudig af te leiden uit de opstelling van het eigen vermogen in de nadien door D verzorgde jaarrekeningen van A BV.

De bij die statutenwijziging gecreëerde aandelen B hadden rechten die overigens zijn verbonden aan 'gewone' aandelen. Er zijn nadien in A BV geen verliezen geleden. Elke waardeverandering binnen A BV kwam na 1991 alleen tot uitdrukking in de waarde van de aandelen B, die op 13 december 1991 bij B BV waren geplaatst.

2.3. De aandeelhoudersvergadering van B BV heeft op 27 november 1991 besloten om de drie zonen van belanghebbende te benoemen tot directeuren van B BV. Dit besluit is echter niet uitgevoerd en niet bij de Kamer van Koophandel ingeschreven. Op 20 december 1996 is door vader en zonen een verklaring ondertekend inhoudende dat de drie zonen

"(...) na hun benoeming terstond weer ontslag hebben genomen (...)", zodat belanghebbende

"(...)thans en in het verleden steeds als enige bestuurder bevoegd is geweest de vennootschap zelfstandig te vertegenwoordigen.(...)."

"9. Zolang de oprichter, de heer X voornoemd, houder is van één of meer aandelen in de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid: "A(oud) B.V.", gevestigd te F, zal, in afwijking van het bovenstaande, het bestuur uit één persoon bestaan, zijnde de oprichter zelf en zal het bovenstaande, voor wat betreft de wijze van benoeming van bestuursleden, eerst in werking treden zodra de oprichter bedoelde aandelen niet langer bezit, danwel bij zijn eerder defungeren.

Zolang de oprichter alleen het bestuur uitmaakt, vertegenwoordigt hij alleen de stichting en komen hem alle in deze statuten aan het bestuur toegekende bevoegdheden alleen toe, terwijl alle bepalingen in deze statuten die betrekking hebben op een meerhoofdig bestuur te zijnen aanzien niet van toepassing zijn.".

Zolang belanghebbende één (of meer) aande(e)l(en) A BV bezat, zou hij enig bestuurder blijven. Eerder traden de bepalingen omtrent de benoeming van bestuurders van de Stichting niet in werking.

Eind 1996 zijn alle aandelen A BV aan B BV verkocht. In verband daarmee werd besloten eerdergenoemd artikel 9, lid 4 te wijzigen in die zin, dat de statutaire regels voor benoeming buiten toepassing zouden blijven en belanghebbende de enige bestuurder zou blijven tot zijn twee en zeventigste jaar, ook wanneer hij niet meer een of meer aandelen in A BV zou bezitten.

2.6. Op 13 december 1991, in de namiddag, heeft belanghebbende met hulp van zijn zwager, de heer I, een aantal grotere meubelstukken overgebracht van zijn woning gelegen aan de adres J in K naar het pand aan de adres G te Y. Hij stelt op deze datum te zijn verhuisd naar dit adres. Op 16 januari 1992 is hij verhuisd naar de adres L in Y. Belanghebbendes zoon H is op 18 januari 1992 gehuwd en heeft met zijn echtgenote per die datum het woongedeelte van de voormalige dancing betrokken.

2.7. Belanghebbendes zoon H heeft tot 18 januari 1992 in het pand aan de adres J te K gewoond en belanghebbendes zoon M heeft hier tot omstreeks oktober 1992 gewoond.

2.8. In 1995 heeft de vorige adviseur, D, een advies gegeven om de aandelen in A BV aan B BV over te dragen. Daartoe werd besloten. In het najaar van 1995 is de heer N in beeld gekomen als belastingadviseur van belanghebbende. Hij kreeg de opdracht het besluit tot vervreemding uit te voeren en wel zodanig dat er fiscaal geen risico ontstond op heffing van inkomstenbelasting over de vervreemdingswinst van belanghebbende. De heer N gaf in dat kader aan de notaris de opdracht tot het maken van een concept van een akte van aandelenoverdracht.

Op 3 december 1996 heeft notaris O aan de Heer N het eerste concept van de akte inzake de overdracht van de in bezit van belanghebbende zijnde 90 preferente aandelen A in A BV aan B BV gezonden. De eerste regel van deze conceptakte luidt:

2.9. Op 16 december 1996 heeft notaris O een aangepaste conceptakte van de aandelenoverdracht aan de Heer N toegestuurd. Daarin was de koopprijs bepaald op fl. 4.000.000,-- en werd tevens in schuldigerkenning van de koopprijs en verpanding van alle aandelen A BV voorzien.

In verband daarmee stuurde de notaris tevens een concept van de akte houdende de verpanding van alle aandelen in A BV aan de Heer N toe.

Zakelijk weergegeven stelt belanghebbende het volgende ter motivering van zijn standpunt:

Belanghebbende en zijn echtgenote zijn op 13 december 1991 verhuisd. Dat de administratieve procedures pas op 18 december 1991 zijn voltooid laat onverlet, dat Nederland metterwoon op 13 december 1991 is verlaten. De obligatoire overeenkomst van koop en verkoop van de preferente aandelen A is pas op 20 december 1996 perfect geworden, omdat op die datum de beletselen voor het sluiten van de koopovereenkomst zijn vervallen. Belanghebbende wilde ook, wanneer hij alle aandelen A BV verkocht, enig bestuurder blijven van de Stichting. Daarvoor was de toestemming van de certificaathouders nodig.

Zakelijk weergegeven stelt de Inspecteur het volgende ter motivering van zijn standpunt:

De obligatoire overeenkomst is mijns inziens reeds voor of op 3 december 1996 tot stand gekomen. De wijziging van artikel 4, lid 9 van de statuten van de Stichting vloeide daaruit voort en had daarom te dezen geen zelfstandige betekenis.

Ik ben verder van mening, dat belanghebbende pas op 16 januari 1992 is verhuisd naar België. Nu belanghebbende vanaf 18 december 1991 aan de Belgische belastingheffing is onderworpen, kan de vijfjaarstermijn van artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag op zijn vroegst op 18 december 1991 zijn aangevangen. Toepassing van de tie-breakerbepalingen leidt ertoe, dat belanghebbende tot 16 januari 1992 inwoner van Nederland is gebleven.

Ik ben daarom van mening, dat de aandelen A BV zijn vervreemd binnen de termijn van vijf jaren als bedoeld in artikel 13, paragraaf 5, van het Verdrag en dat de winst derhalve in de aanmerkelijk belang heffing dient te worden betrokken.

- (de heer N) Ik weet niet precies wanneer ik adviseur van belanghebbende ben geworden, waarschijnlijk in de zomer van 1995, na de jaarrekening 1994. Op een gegeven moment heeft D, de vorige adviseur, geadviseerd om de zaak over te dragen aan de kinderen op het moment dat de 5-jaarstermijn voorbij zou zijn. Belanghebbende heeft tegen mij gezegd, dat hij het advies van D wilde volgen en de zaak aan de kinderen wilde overdragen op het moment, waarop belanghebbende en zijn zonen het eens zouden zijn en er geen fiscaal risico meer zou bestaan.

- Er moest overeenstemming bestaan over het pandrecht; dit was voor belanghebbende een essentieel onderdeel van de overeenkomst.

- (de heer N) Ik denk dat de opdracht aan de notaris voor het opstellen van de conceptakten per fax is gegaan, misschien per telefoon. De opdracht hield in: een concept maken voor de aandelenoverdracht en alle formele voorwaarden onderzoeken om tot een definitieve overdracht te komen.

- Belanghebbende wilde at arm's length handelen en een vinger in de pap houden.

- (de heer N) In de ogen van belanghebbende waren de zonen nog niet capabel in 1996. De kinderen hadden geen succesvolle juridische actie kunnen instellen wanneer belanghebbende de vervreemding en verpanding aandelen zonder hun toestemming had uitgevoerd. Voor de voortzetting van zijn positie als enig bestuurder van de Stichting was belanghebbende afhankelijk van de instemming van zijn zonen.

- Voor het perfect worden van de overeenkomst moet worden aangesloten bij het moment waarop zekerheid bestond. De adviseur en de notaris nemen de beslissing tot koop en verkoop niet.

- Belanghebbende werkt thans nog steeds ondanks een hersenbloeding die hij in 1992 heeft gehad.

- De notaris is een dorpsnotaris, die mij heeft gezegd dat hij in iedere akte zet "verkoper heeft blijkens een met koper aangegane overeenkomst van koop en verkoop, aan koper verkocht". Hij werkt met standaard teksten.

- De risico-overgang heeft plaatsgevonden op 20 december 1996.

- (De heer N) De prijsberekening van de aandelen A is vóór 16 december 1996 gemaakt door een register-accountant, die bij mij in dienst was.

Ik bevestig dat het een zeer eenvoudige berekening was. De koop betrof alleen de preferente aandelen A. En A BV was een passieve vennootschap.

- Ik verklaar, dat belanghebbende in een gesprek, waarvan geen gespreksverslag is opgemaakt, heeft verklaard, dat de overdracht al in kannen en kruiken was op 3 december 1996.

- Een notaris zal altijd kijken naar de titel van de overeenkomst op het moment van levering. De zinsnede in de akte "risico per heden overgaat" heeft geen invloed. Volgens mij heeft de risico-overgang plaatsgevonden op of voor 3 december 1996.

4.2.4. Bepalend voor het tot stand komen van een overeenkomst is wilsovereenstemming tussen koper en verkoper.

De op rechtsgevolg gerichte wil moet zich door een verklaring hebben geopenbaard (artikel 3:33 BW). Die verklaring is vormvrij en kan in een of meer gedragingen besloten liggen (artikel 3:37 BW).

Een overeenkomst van koop en verkoop kan worden gesloten, zonder dat een prijs is overeengekomen (artikel 7:4 BW en Hoge Raad 10 december 1999, nr. C98/141HR, NJ 2000/5).

Gewoonlijk komt een overeenkomst tot stand door het doen van een aanbod door de verkoper en de aanvaarding daarvan door de koper. In het onderhavige geval zijn de verkoper en de vertegenwoordiger van de koper verenigd in dezelfde persoon.

4.3.2. Belanghebbende heeft in zijn pleitnota zijn beroep verder toegespitst op de stelling, dat belanghebbende voor de handhaving van zijn positie als enig bestuurder van de Stichting afhankelijk werd van de toestemming van zijn kinderen, zodra hij al zijn preferente aandelen A BV verkocht. Op 20 december 1996 hebben de kinderen een verklaring getekend met die toestemming. Voordien hadden zij die, naar belanghebbende stelt, nog niet verleend. Daaraan verbindt belanghebbende rechtstreeks de conclusie dat de aandelen fiscaal niet eerder dan op 20 december 1996 moeten worden geacht te zijn vervreemd. Eerder was het volgens belanghebbende nog te onzeker of de verkoop door kon gaan. De toestemming van de drie zonen vormde voor belanghebbende een voorwaarde.

Volgens de Inspecteur was op 3 december 1996 echter alles al rond. Het was volgens hem niet onzeker of de verkoop zou doorgaan. Met het oog op hetgeen in onderdeel 4.1.2.2. door het Hof is overwogen moet dan ook in de tweede plaats worden onderzocht of te dezen zelfstandige betekenis moet worden toegekend aan het feit, dat de toestemming om tot het twee en zeventigste jaar als bestuurder van de Stichting aan te blijven hier door de drie zonen pas op 20 december 1996 aan belanghebbende is werd verleend.

4.4.1. In 1995 heeft de vorige adviseur, D, een advies gegeven tot overdracht van de aandelen aan B BV. In het najaar van 1995 is de heer N in beeld gekomen als belastingadviseur van belanghebbende. Hij kreeg toen van belanghebbende de opdracht, dat advies uit te voeren. In dat kader gaf de heer N voor 3 december 1996 een opdracht aan de notaris. Belanghebbende trad daarbij op voor zichzelf als verkoper en voor B BV als koper.

Daarmee staat naar het oordeel van het hof voldoende vast dat de wil tot koop en verkoop van de beide bij die koop/verkoop betrokken partijen zich voor 3 december 1996 onvoorwaardelijk had gevormd en zich vervolgens door een verklaring van belanghebbende had geopenbaard, en wel niet eerder dan in het najaar 1996, maar ook niet later dan 3 december 1996.

De koop/verkoop was naar het oordeel van het Hof toen inderdaad zoals de Inspecteur stelt geheel rond.

4.4.2.1. Belanghebbende heeft ter zitting gesteld en het Hof acht ook aannemelijk dat de notaris pas na 3 december 1996 het probleem ontdekte dat belanghebbende bij verkoop van alle aandelen zijn positie als enig bestuurder van de Stichting zou verliezen.

Het is naar het oordeel van het Hof ook aannemelijk dat, zoals belanghebbende heeft gesteld, het voorstel voor een nieuwe tekst van artikel 9, lid 4, van de statuten van de Stichting pas na 3 december is gemaakt en niet eerder dan op 20 december 1996 onder ogen van de drie zonen werd gebracht.

4.4.2.2. Het Hof kent daaraan echter om de volgende reden niet de in onderdeel 4.1.2.2.en 4.3.3. bedoelde zelfstandige betekenis toe:

- Belanghebbende kon eenvoudig door één aandeel A BV achter te houden alle macht in de Stichting behouden. De wijziging van art 4, lid 9, van de statuten van de Stichting was slechts nodig om te voorkomen, dat belanghebbende een van de negentig aandelen A in A BV moest behouden. De drie zonen waren dus niet in staat om belanghebbende wezenlijk tegen te werken, als zij dat al gewild hadden. En ze hadden er om die reden geen redelijk belang bij. Het zou de verhoudingen alleen maar verstoren.

- De overdracht van de aandelen van belanghebbende was het sluitstuk van een in 1991 ingezette en in 1996 afgeronde reeks van samenhangende rechtshandelingen gericht op belastingbesparing en daarmee op een toename van het familievermogen. Dat te dwarsbomen was niet in het belang van de drie zonen.

- De zonen waren alle drie onvoldoende capabel om het bedrijf te leiden. Er was dus geen duidelijke opvolger.

De drie zonen hoefden in de door belanghebbende gekozen opzet niet voor een van hen of voor een (of meer) derde(n) te kiezen. Ze hoefden alleen maar te tekenen.

- Op grond van de gewijzigde stichtingsstatuten (zie 2.11) werden de drie zonen voor een lange termijn van de macht in de Stichting uitgesloten. Toch hebben zij op 20 december 1996 hetgeen hen werd voorgelegd getekend.

De handtekeningen van de drie zonen waren daarom, naar het oordeel van het Hof, op 20 december 1996 slechts een niet wezenlijke formaliteit. Anders dan belanghebbende stelt, hing noch de koop noch de levering van de aandelen van belanghebbende daar naar het oordeel van het Hof in werkelijkheid vanaf.

Het Hof acht daarom aannemelijk, dat een en ander, zoals de Inspecteur heeft gesteld, al op of voor 3 december 1996 helemaal 'rond' was, met dien verstande dat de kwestie van de bestuursbenoeming bij de Stichting nadien een formaliteit in de sfeer van de uitvoering was, die in harmonie door belanghebbende en diens drie zonen aan de hand van het voorstel van de notaris is afgewikkeld, omdat geen van hen er enig redelijk belang bij had daarbij dwars te liggen.

4.4.2.3. Zowel het in 4.4.2.1. als het in 4.4.2.2. overwogene wordt naar het oordeel van het hof bevestigd door de, naar het oordeel van het Hof, geloofwaardige verklaring van de Inspecteur, dat belanghebbende tijdens een gesprek met de Inspecteur heeft verklaard, dat de overdracht al rond was op 3 december 1996. Bevestiging voor een en ander vindt het Hof ook in het concept van de akte van levering van 3 december 1996. In de kop staat dat 20 december 1996 de datum van levering is.

Naar het oordeel van het Hof is niet relevant het feit, dat in de conceptakte van 3 december 1996 de koopprijs en de verpanding niet zijn opgenomen. Dat zijn naar het oordeel van het Hof geen essentialia van de overeenkomst van koop en verkoop.

Het Hof gaat verder voorbij zowel aan het feit, dat als titel voor de levering in de akte van 20 december 1996 een tussen partijen gesloten overeenkomst van koop en verkoop is genoemd, als aan het feit, dat in die akte van 20 december 1996 staat, dat het risico 'per heden' is overgegaan. Beide bepalingen stonden immers ook al in de conceptakte van 3 december 1996. De notaris was naar de heer N ter zitting heeft verklaard een eenvoudige dorpsnotaris, die werkte met standaardteksten. Dat laatste is ter zitting door geen der partijen weersproken.

4.7. Met het oog op het in 4.6. overwogene behoeft het geschilpunt over de datum, waarop belanghebbende opgehouden is inwoner van Nederland te zijn, verder geen behandeling.

Partijen zijn het erover eens dat dan moet worden beslist als hierna vermeld.

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden

op: 4 juni 2003

1. Het instellen van beroep in cassatie geschiedt door het indienen van een beroepschrift bij dit gerechtshof (Postadres: Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch).

2. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van de bestreden uitspraak overgelegd.

3. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is een griffierecht verschuldigd.

Na het instellen van beroep ontvangt U een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. Indien U na een mondelinge uitspraak griffierecht hebt betaald ter verkrijging van de vervangende schriftelijke uitspraak van het gerechtshof, komt dit in mindering op het griffierecht dat is verschuldigd voor het indienen van beroep in cassatie.