Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 16-10-2003, AO1245, 01/03322

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak als bedoeld in artikel 8:66, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van de heer X te Y (België) (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het hoofd van de eenheid Ondernemingen P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Rivierenland van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde Inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden aanslag.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is op 7 december 1999 voor het jaar 1996 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar binnenlands inkomen van fl. 3.727.472,=, welke aanslag, na daartegen tijdig gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.

1.3. Belanghebbende heeft, na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, een conclusie van repliek ingediend en de ambtenaar een conclusie van dupliek.

1.6. De Inspecteur heeft ter zitting, zonder bezwaar van de wederpartij, een kopie overgelegd van een commentaar van de Belgische belastingadministratie. Dit commentaar van de Belgische belastingadministratie heeft de voorzitter tijdens de zitting weer aan de Inspecteur teruggegeven omdat dit onderwerp in de schriftelijke inlichtingen zou worden behandeld, het commentaar behoort niet tot de stukken van het geding.

1.7. Van de zitting is op grond van artikel 8:61, derde lid, van de Awb een proces-verbaal opgemaakt, dat in kopie aan deze uitspraak is gehecht.

1.8. Het Hof heeft met toepassing van artikel 8:64 van de Awb het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof met toepassing van artikel 8:45 van de Awb partijen schriftelijk verzocht inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden. Deze met partijen gevoerde correspondentie behoort tot de stukken van het geding.

1.9. Het nadere onderzoek ter zitting heeft met gesloten deuren plaatsgehad op 2 juli 2003 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.10. Belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting pleitnota's voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Het Hof rekent deze pleitnota's tot de stukken van het geding.

1.11. Van de zitting is op grond van artikel 8:61, derde lid, van de Awb een proces-verbaal opgemaakt, dat in kopie aan deze uitspraak is gehecht.

1.12. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en de verklaringen van partijen ter zitting staat als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast.

2.1. Belanghebbende, geboren op 6 december 1946, is gehuwd met mevrouw A.

2.2. B B.V. (hierna: B BV) is op 24 december 1985 opgericht door belanghebbende en zijn echtgenote onder de naam C B.V. Beiden bezaten 50% van de aandelen. De directie werd gevormd door belanghebbende.

2.3. D B.V. (hierna: D B.V.) is opgericht op 8 februari 1991 door belanghebbende en zijn echtgenote onder de naam E B.V. Beiden bezaten 50% van de aandelen. De directie van D B.V. werd tot haar liquidatie gevormd door belanghebbende en zijn echtgenote. Op 21 november 1991 zijn de aandelen in D B.V. gecertificeerd, op 19 maart 1996 zijn de aandelen gedecertificeerd.

2.4. B BV was tot 15 juli 1991 100% aandeelhouder van F B.V. (hierna: F). B BV en F waren gevoegd in een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting.

2.5. Op 15 juli 1991 heeft D B.V. de aandelen in F gekocht van B BV. Vanaf 1 januari 1992 tot 1 januari 1996 vormde D B.V. een fiscale eenheid met F. Op 28 mei 1996 heeft D B.V. de aandelen in F verkocht aan een nieuw opgerichte vennootschap, G B.V. Twintig procent van de aandelen in G B.V. zijn op 28 mei 1996 aan de heer H geschonken.

2.6. Op 19 maart 1996 hebben de Algemene vergaderingen van aandeelhouders van B BV en D B.V. ( hierna ook: de vennootschappen) besloten om de statuten van de vennootschappen te wijzigen volgens ontwerpen, die door de voorzitter van de vergaderingen zijn gewaarmerkt en gedagtekend, en om de feitelijke vestigingsplaats van de vennootschappen over te brengen naar I in België. Deze vergaderingen zijn gehouden ten kantore van notaris J te K terwijl als voorzitter van de vergaderingen een kandidaat-notaris optrad.

2.7. Op 28 mei 1996 zijn de statuten van de vennootschappen gewijzigd ten overstaan van notaris J te K.

2.8. Op of omstreeks 31 mei 1996 zijn belanghebbende en zijn echtgenote geëmigreerd naar België. Niet in geschil is, dat zij op die datum inwoner van België zijn geworden.

2.9. Op 5 juni 1996 zijn de statuten van de vennootschappen gewijzigd ten overstaan van een Belgische notaris. Op 9 juli 1996 zijn de gewijzigde statuten neergelegd op de griffie van de Rechtbank van koophandel te I.

2.10. De vennootschappen hebben met ingang van 1 juni 1996 aangifte gedaan voor de Belgische vennootschapsbelasting.

2.11. Op 8 april 1996 heeft de heer L een declaratie naar E B.V. gestuurd met hierop de omschrijving:

Bij brief van 12 maart 2003 heeft belanghebbende een stuk met een faxdatum 22-02-1996 met de titel "Vermogensoverzichten A Cash-flow overzicht" overgelegd. Volgens belanghebbende wordt dit document in de declaratie als "liquiditeitsoverzichten" aangeduid.

2.12. Op 6 juli 1996 heeft de heer L een declaratie aan E B.V. gestuurd met hierop de omschrijving:

"Honorarium voor verrichte werkzaamheden in de periode tot en met 31 maart 1996, betreffende: Werkzaamheden en besprekingen omtrent de financiële en fiscale konsekwenties met betrekking tot België".

2.13. De directies van de vennootschappen hebben opdrachten aan een Belgische bedrijfsrevisor gegeven om verslag uit te brengen bij de staat van activa en passiva per 31 mei 1996, volgens het verslag:

"met het oog op de voorgenomen ontbinding van de vennootschap".

De verslagen zijn op 5 augustus 1996 uitgebracht.

2.14. De Algemene vergaderingen van aandeelhouders van de vennootschappen hebben op 9 augustus 1996 besloten tot liquidatie van de vennootschappen.

2.15. Op 30 augustus 1996 hebben de Algemene vergaderingen van aandeelhouders de twee vereffeningen gesloten. De liquidatie-uitkering aan de aandeelhouders van B BV, zijnde belanghebbende voor 50% en zijn echtgenote voor 50%, bedroeg fl. 3.125.230,= en de uitkering aan de aandeelhouders van D B.V., zijnde belanghebbende en zijn echtgenote ieder voor 50%, bedroeg fl. 3.905.654,=.

2.16. De activa van D BV bestonden op 31 mei 1996 nagenoeg geheel uit een vordering op F. De activa van B BV bestonden op 31 mei 1996 voornamelijk uit financiële vaste activa (deelnemingen), een rekening-courant vordering op E B.V. en liquide middelen.

2.17. De aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1996 van belanghebbende is binnengekomen op 18 juli 1997. Belanghebbende heeft aangifte gedaan naar een belastbaar binnenlands inkomen van negatief fl. 53.900,=. De Inspecteur heeft een aanslag opgelegd naar een belastbaar binnenlands inkomen van fl. 3.727.472,= en heeft deze aanslag na bezwaar gehandhaafd. De wijze waarop de aanslag is berekend, is niet in geschil.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de Inspecteur terecht de in 2.15 bedoelde liquidatie-uitkeringen in de heffing van de inkomstenbelasting heeft betrokken.

Belanghebbende beantwoordt die vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.

Zakelijk weergegeven stelt belanghebbende het volgende ter motivering van zijn standpunt:

De toepassing van het belastingverdrag met België beperkt zich tot het vaststellen van de woonplaats van de vennootschap voor het Verdrag. Er kan niet anders worden geconcludeerd dan dat de vennootschappen in België gevestigd zijn. De Inspecteur kan derhalve geen aanslag opleggen op grond van artikel 49 van de Wet op de inkomstenbelasting juncto artikel 10 van het Verdrag.

Ik ben het niet eens met de door dit Hof in de zaak 00/02761 ingeslagen weg.

Zakelijk weergegeven stelt de Inspecteur het volgende ter motivering van zijn standpunt:

Primair is niet aangetoond dat B BV en D B.V. op 31 mei 1996 inwoners zijn geworden van België in de zin van artikel 4 van het Verdrag.

Subsidiair ten eerste stel ik dat niet is aangetoond dat de feitelijke leiding van B BV en D B.V. naar België is verplaatst.

Subsidiair ten tweede stel ik dat de verplaatsing van B BV en D B.V. naar België op grond van het leerstuk van de fiscale duiding van de feiten kan worden genegeerd.

Ik deel de mening van Hof Den Bosch in de zaak 00/02761, dat Nederland het werkelijke bronland is en dat, nu het hier een samenstel van rechtshandelingen betreft, moet worden gekeken naar het moment waarop is beslist tot liquidatie met voorbijgaan aan de handelingen die daarna zijn verricht.

Subsidiair ten derde stel ik dat de tie-breaker toepassing mist, nu B BV en D B.V. ten tijde van de gepresenteerde zetelverplaatsing reeds in de vereffeningfase verkeerden. Niet is aangetoond dat B BV en D B.V. sedert 31 mei 1996 inwoners zijn geworden van België in de zin van artikel 4, paragraaf 1, en artikel 4, paragraaf 4 van het Verdrag. Gelet op artikel 10 van het Verdrag is het liquidatiedividend derhalve terecht tegen een tarief van 15% in de Nederlandse heffing betrokken.

3.3. Voor hetgeen belanghebbende en de Inspecteur nog hebben toegevoegd, verwijst het Hof naar de aangehechte processen-verbaal.

3.4. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en tot vermindering van de aanslag tot één naar een belastbaar binnenlands inkomen van negatief fl. 53.900,=. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4. Beoordeling van het geschil

4.1. Het Hof heeft in de aanverwante zaken met de rolnrs. 01/03291 en 01/03312 reeds beslist, dat de verdragswoonplaats van de beide na de emigratie meteen geliquideerde vennootschappen na 30 mei 1996 België werd. Het Hof verwijst kortheidshalve naar de uitspraken in die beide zaken.

4.2. Dat betekent dat hier meteen het tweede subsidiaire standpunt van de Inspecteur kan worden behandeld.

4.3. Op 19 maart 1996 heeft de Nederlandse notaris reeds werkzaamheden verricht in verband met de algemene vergaderingen van aandeelhouders van B BV en D B.V. en was de inhoud van de statutenwijziging op 28 mei 1996 bekend. Belanghebbende heeft toegegeven dat de mogelijkheid van liquidatie op een bespreking in januari 1996 ter sprake is gekomen, ook al zijn toen volgens belanghebbende ook alternatieven voor liquidatie besproken. Belanghebbende heeft op de eerste zitting met betrekking tot het onderwerp "liquiditeitsoverzichten" gezegd:

"Ik wilde weten of we ervan konden leven".

De bedrijfsopvolging door H, die geleid heeft tot een schenking op 28 mei 1996, speelde volgens belanghebbendeal sinds 1994. Gelet op al deze omstandigheden is er volgens het Hof sprake van een weldoordacht verhuizing- en bedrijfsopvolgingscenario, waarbij de verhuizing van de vennootschappen naar België in de liquidatiefase uitsluitend was ingegeven door fiscale motieven, te weten het ontgaan van Nederlandse inkomstenbelasting over de liquidatie-uitkeringen. Naar het oordeel van het Hof is het onaannemelijk dat belanghebbende en zijn echtgenote, die blijkens zijn opmerking ter zitting hechten aan zekerheid, een Nederlandse notaris hebben ingeschakeld en de zetel van de vennootschappen hebben verplaatst vóórdat zij een besluit hadden genomen over de toekomst van de vennootschappen. Aan voornoemde omstandigheden ontleent het Hof het niet door belanghebbende ontzenuwde vermoeden dat het besluit om de vennootschappen te liquideren, materieel gezien, is genomen op 19 maart 1996. Gelet op de inhoud van de notulen van vergaderingen van aandeelhouders en de verschillende notariële akten is sprake van een met elkaar samenhangend aantal rechtshandelingen, tot het aangaan waarvan de beslissing is genomen op 19 maart 1996. Op dat moment is de uitvoering van het met elkaar samenhangend aantal rechtshandelingen zodanig komen vast te staan, dat er een onderling complex van rechten en verplichtingen is ontstaan (vergelijk HR 28 juni 1989, nr. 25 541, BNB 1990/45, en 18 mei 1994, nr. 28 293, BNB 1994/252). Het besluit om de vennootschappen te liquideren is derhalve genomen in de periode dat de vennootschappen nog in Nederland gevestigd waren.

4.4. Gezien het in 4.3 overwogene stonden naar het oordeel van het Hof de aan de liquidatie-uitkeringen ten grondslag liggende rechten en verplichtingen op 19 maart 1996 reeds vast. Een redelijke verdragstoepassing brengt in dit geval mee, dat de latere verhuizing van belanghebbende en de vennootschappen naar België geen verandering meer kan brengen in de fiscale consequenties daarvan. Naar het oordeel van het Hof hebben de liquidatie-uitkeringen het karakter van inkomsten uit een Nederlandse bron (vergelijk HR 21 oktober 1987, nr. 24 837, BNB 1988/59). Hieraan doet niet af, dat de liquidatiebesluiten pas op 9 augustus 1996 formeel zijn vormgegeven en evenmin dat de liquidatie-uitkeringen zijn uitbetaald aan belanghebbende in de periode, waarin de vennootschappen inwoners van België waren.

4.5. Gelet op de samenhang tussen de rechtshandelingen die door B BV en D B.V. respectievelijk de vergaderingen van aandeelhouders van deze vennootschappen zijn verricht en die naar het oordeel van het Hof waren gericht op het vermijden van heffing van Nederlandse belasting over de liquidatie-uitkeringen, komt geen zelfstandige betekenis toe aan het feit dat het formele besluit tot liquidatie is genomen in de periode waarin B BV en D B.V. inwoner waren van België en de liquidatie-uitkeringen in die periode zijn betaald aan de aandeelhouder (vergelijk tot op zekere hoogte ook HR 14 december 2001, nr. 36 365, BNB 2002/208).

4.6. De berekening van de aanslag is niet in geschil.

4.7. Uit het hiervoor overwogene vloeit voort dat de aanslag terecht is opgelegd.

5. Schadevergoeding

Het Hof vindt geen aanleiding om een schadevergoeding als bedoeld in artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht aan belanghebbende toe te kennen.

6. Het griffierecht

Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbende het door haar gestorte griffierecht wordt vergoed.

7. Proceskosten

Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Awb.

8. Beslissing

Het Hof verklaart het beroep ongegrond.

Aldus gedaan door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J.W. van der Voort en J. Swinkels, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van D.J. Koopmans, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 16 oktober 2003

Aangetekend in afschrift aan partijen verzonden op: 16 oktober 2003

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.