Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 29-04-2010, BM8046, 09/00091

Uitspraak op het hoger beroep van

tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 20 januari 2009, nummer AWB 07/4680 in het geding tussen

belanghebbende

en

betreffende na te noemen aanslag vennootschapsbelasting.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2004 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van € 2.519.181, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.

1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 25 februari 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.5. Belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting beiden een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Belanghebbende heeft geen bezwaar gemaakt tegen overlegging van de bij de pleitnota van de Inspecteur behorende bijlage.

1.6. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

1.7. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

2. Feiten

2.1. De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:

2.1. Belanghebbende is sinds 1 januari 1994 moedermaatschappij van een aantal, in een fiscale eenheid vennootschapsbelasting gevoegde, dochtervennootschappen. Belanghebbende richt in november 2000 A BV op (hierna: A BV). A BV exploiteert een onderneming die zich bezighoudt met de verkoop van keukens en badkamers. Belanghebbende heeft vijf aandeelhouders, drie broers en twee neven, die ieder met een eigen holding participeren in belanghebbende.

2.2. A BV heeft vanaf de start van de onderneming grote verliezen geleden. Deze verliezen werden gedekt door in privé verstrekte leningen van enkele aandeelhouders van belanghebbende.

2.3. Op 17 november 2004 heeft mevrouw B van kantoor C Accountants en Adviseurs een bespreking gehad met de directie van A BV aangaande de financiële toestand van A BV. Tot de gedingstukken behoort een brief van C Accountants en Adviseurs, welke is opgesteld naar aanleiding van deze bespreking. In deze brief wordt melding gemaakt van het feit dat vanuit een bedrijfseconomisch perspectief het niet langer verantwoord is om A BV te financieren. Geadviseerd wordt om de bedrijfsactiviteiten van A BV op korte termijn te staken.

2.4. Op 15 december 2004 heeft één van de schuldeisers, D, een faillissementsrekest tegen A BV ingediend.

2.5. De behandeling van het faillissementsrekest werd tot 9 februari 2005 uitgesteld; op die datum is het faillissementsrekest echter ingetrokken.

2.6. De onderneming van A BV is per 15 januari 2005 gesloten, waarna het personeel met betaald verlof is verstuurd

2.7. Op 18 februari 2005 is aan A BV voorlopige uitstel van betaling verleend. Op 24 februari 2005 heeft de rechtbank te E de voorlopige surseance van betaling ingetrokken en A BV failliet verklaard. De curator heeft vervolgens de boedel te gelde gemaakt.

2.8. Bij beschikking van 10 maart 2005 is op verzoek van belanghebbende en A BV de fiscale eenheid tussen belanghebbende en A BV per 31 december 2004 verbroken.

2.9 In de aangifte over het onderhavige jaar heeft belanghebbende ter zake van de ontvoeging van A BV artikel 15aj, derde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: Wet Vpb) toegepast.

2.2. In aanvulling op de door de Rechtbank vastgestelde feiten stelt het Hof op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting de volgende feiten en omstandigheden vast:

2.3. De aandeelhouders van belanghebbende behoren tot drie staken van de familie F. De groep, waarvan belanghebbende de moedermaatschappij is, dreef een bouwbedrijf en een bouwmarkt (inclusief installatie van eenvoudige keukens). Daar werd eind jaren negentig een installatiebedrijf voor keukens en sanitair in het hogere prijssegment (hierna: het installatiebedrijf) aan toegevoegd. Daartoe werd A BV opgericht. Daarmee werd het streven gerealiseerd aan elk van de drie familiestaken een eigen activiteit toe te delen.

2.8. De curator procedeert thans blijkens de bijlage bij de pleitnota van de Inspecteur namens de boedel tegen belanghebbende. Hij eist van belanghebbende in rechte een teruggave van de voordelen die A BV in de vorm van verliescompensatie door de werking van de fiscale eenheid aan belanghebbende heeft verschaft.

2.10. De ontvoeging vond plaats omdat de niet participerende aandeelhouder niet wilde 'dat de fiscale positie van A Bv lang de balans van X zou ontsieren'.

2.11. De aangifte vennootschapsbelasting 2004 is op 13 april 2006 gedaan. Daarin werd (tegenover de fiscus, een derde) het standpunt gevolgd dat de ontvoeging plaatsvond in het zicht van haar liquidatie, conform het standpunt dat in dit geschil door de Inspecteur wordt verdedigd.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1.1. In geschil is primair het antwoord op de vraag of artikel 15aj, lid 3, Wet Vpb van toepassing is. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend.

3.2.1. In geschil is subsidiair of de zogenoemde Fokkerarresten er toe dwingen de schulden van A BV bij de ontvoeging op hun nominale bedrag te waarderen.

3.2.2. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de bedrijfswaarde van een schuld voor een debiteur bij een ontvoeging na of in het zicht van een faillietverklaring niet lager is dan het nominale bedrag.

3.2.3. De Inspecteur stelt zich daartegenover op het standpunt dat artikel 15aj, lid 3, Wet Vpb een dam opwerpt tegen een ontvoeging op grond van fiscale argumenten. 'De onmiskenbare bedoeling van de wetgever' is volgens de Inspecteur om 'de fiscale gevolgen op te leggen die hadden plaatsgevonden als niet was ontvoegd'.

4. Gronden

4.1. Artikel 2:19 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW) luidt voor zover hier van belang als volgt

In liquidatie is A BV juridisch pas na ontbinding. A BV is echter niet ontbonden. A BV is weliswaar failliet verklaard maar ontbinding volgt dan alleen bij opheffing wegens gebrek aan baten of bij insolventie.

4.2. Artikel 173, lid 1, FW luidt als volgt:

A BV is niet insolvent. Insolventie kan nog worden vermeden door een akkoord. Daarmee wordt het sequeel (ontbinding, vereffening en in liquidatie treden) voorkomen.

4.4. De Rechtbank heeft de Inspecteur als volgt in het gelijk gesteld:

4.1. De vraag die beantwoord dient te worden is of op het ontvoegingstijdstip van 31 december 2004 reeds zicht bestond op de liquidatie van A BV. Naar het oordeel van de rechtbank dient deze vraag bevestigend te worden beantwoord. Daartoe overweegt de rechtbank het volgende. Op grond van de stukken van het geding stelt de rechtbank vast dat A BV jarenlang aanzienlijk verliezen heeft geleden, wat vervolgens heeft geleid tot een aanzienlijke schuldenlast en een negatief vermogen. Vanuit een bedrijfseconomisch perspectief was het derhalve niet langer verantwoord, hetgeen wordt bevestigd door de accountant van belanghebbende in het schrijven van 17 november 2004, om de onderneming van A BV voort te zetten. Dat de schuldeisers, zoals belanghebbende heeft betoogd, allen tevens middellijk aandeelhouder waren van A BV maakt het voorgaande naar het oordeel van de rechtbank niet anders. Bovendien acht de rechtbank van belang dat het faillissement van A BV twee weken voor het ontvoegingstijdstip is aangevraagd, de onderneming op 15 januari 2005, kort na de faillissementsaanvraag, is gestaakt en de boedel uiteindelijk na het intreden van het faillissement te gelde is gemaakt door de curator, zodat voortzetting van de activiteiten hoogstwaarschijnlijk niet meer te verwachten was. Gelet op deze omstandigheden in hun onderlinge verband bezien, bestond naar het oordeel van de rechtbank op het ontvoegingstijdstip een grote mate van waarschijnlijkheid dat A BV op termijn in liquidatie zou treden. Het feit dat op dat moment het formele besluit tot liquidatie van de rechtspersoon niet was genomen, doet daar niet aan af. Dit brengt met zich mee dat de aanslag terecht met toepassing van artikel 15aj, derde lid, Vpb is vastgesteld.

4.2. Subsidiair stelt belanghebbende zich op het standpunt dat ingevolge de Fokkerarresten de bedrijfswaarde van de schulden van A BV bij de ontvoeging op hun nominale bedrag moeten worden gewaardeerd. In de parlementaire geschiedenis van de wet die heeft geleid tot de totstandkoming van artikel 15aj, derde lid, Vpb is het volgende opgemerkt over de beoogde werking van dit artikel:

en

(...) Ik acht het ongewenst dat door verbreking van de fiscale eenheid de belastingplichtige zich van een belastingclaim kan ontdoen. Daarom zal in de algemene maatregel van bestuur worden bepaald dat een dochtermaatschappij die op het ontvoegingstijdstip in liquidatie is getreden of binnenkort waarschijnlijk in liquidatie zal treden, een tot haar vermogen behorende schuld op het tijdstip van ontvoeging te boek dient te stellen op de waarde die in het economische verkeer aan de tegenover die schuld staande vordering kan worden toegekend. Een daarmee gepaard gaande boekwinst wordt gerekend tot de winst van de fiscale eenheid. (MvT, Kamerstukken II 1999/2000, 26 854, nr. 3, blz. 23)."

4.3. Gelet op de hierboven geciteerde wetgeschiedenis is het uitdrukkelijk de bedoeling van de wetgever geweest om bij ontvoeging van een dochter in het zicht van liquidatie, de schulden van de te ontvoegen dochter te stellen op de waarde die in het economische verkeer aan de tegenover die schuld staande vordering kan worden toegekend. De rechtbank kan belanghebbende dan ook niet volgen in haar standpunt dat de bedrijfswaarde van de schulden van A BV bij de ontvoeging op hun nominale bedrag moeten worden gewaardeerd. Dit brengt met zich mee dat de inspecteur terecht de vrijval van de schulden ten bedrage van € 1.929.662 tot de winst van belanghebbende heeft gerekend.

4.4. Gelet op het vorenoverwogene zal het beroep ongegrond worden verklaard.

4.5.3. Naar het oordeel van het Hof is artikel 15aj, lid 3, Wet Vpb redelijkerwijs niet vatbaar voor een andere uitleg dan die welke de Inspecteur en de Rechtbank daaraan geven. Doel en strekking zijn er evident gericht op het behalen van belastingvoordelen, als hier werden nagestreefd, te verhinderen. De tekst van de wet verzet zich ook niet tegen de uitleg die de Inspecteur en de Rechtbank daaraan geven. Het Hof wijst in dat verband nog op het volgende.

4.7. Het Hof wijst in dit verband in de eerste plaats op de feitelijke verschillen tussen de gevallen die de wetgever voor ogen had. Met artikel 31, leden 3 en 4, Wet IB '64 had hij het in letter a van artikel 2:19, lid 1, BW bedoelde geval voor ogen van een eigenmachtige vrijwillige liquidatie van een vermogende rechtspersoon. Met artikel 15aj, lid 3, Wet Vpb had hij het in letter c van artikel 2:19, lid 1, BW bedoelde geval van insolventie en gedwongen ontbinding voor ogen. Daarbij past niet de voorwaarde van een ontbindingsbesluit. Anders zouden aandeelhouders hun schuldeisers kunnen hinderen door een besluit tot ontbinding alsmaar uit te stellen. De gevallen uit de jurisprudentie van artikel 31 Wet IB'64 en 15aj Wet Vpb zijn eigenlijk niet te vergelijken. De jurisprudentie rond het ene artikel kan niet zonder meer worden doorgetrokken naar het andere.

4.9. Dat geldt mutatis mutandis ook voor belanghebbendes stelling dat de jurisprudentie er toe dwingt voorbij te gaan aan het voorschrift de schulden te waarderen op 'bedrijfswaarde'. Die uitleg maakt van die bepaling een dode letter. Ook op dit punt roept de tekst in het licht van de jurisprudentie wellicht vragen op, maar die tekst is naar het oordeel van het Hof, wanneer die wordt gelezen in samenhang met de parlementaire toelichtingen en daarin vervatte onmiskenbare doel en strekking, redelijkerwijs maar voor één uitleg vatbaar en dat is de uitleg die de Inspecteur en de Rechtbank eraan geven.

4.14. Het Hof wijst in dit kader in het bijzonder op het volgende:

- Gesteld noch gebleken is dat een der staken van de familie F eind 2004 gebruik heeft gemaakt van de in artikel 10 FW geboden mogelijkheid tot verzet tegen faillietverklaring.

- Gesteld noch gebleken is dat er ooit, rondom de ontvoeging dan wel later, in werkelijkheid enig akkoord is aangeboden door A BV.

- Gesteld noch gebleken is dat er door een ander sindsdien een akkoord is beproefd.

- De belangentegenstellingen waren op dat moment en zijn ook thans nog groot. De ene staak heeft geen vordering op de boedel. De twee andere staken hebben aanzienlijke vorderingen daarop. Binnen die twee staken met vorderingen zijn de onderlinge verschillen ook weer groot.

- Het installeren van keukens is uiteindelijk geplaatst onder leiding van een andere staak (die van de bouwmarkt). De staak, voor wie die activiteit bedoeld was, geeft daar geen leiding meer aan. Als men nog hecht aan de oude afspraken over de verdeling van activiteiten, zou dat moeten worden teruggedraaid. Gesteld noch gebleken is dat er inmiddels een oplossing is voor de problemen die indertijd onenigheid hebben veroorzaakt.

- Alle staken hebben uiteindelijk bijgedragen aan de komst van een bewindvoerder of curator. De participanten uit de diverse staken konden zelf kennelijk niet tot een akkoord komen. Niet gebleken is van omstandigheden waaruit kan worden afgeleid dat de verhoudingen op dit moment verbeterd zijn.

- De surseance is vrijwel onmiddellijk uitgemond in een faillissement. De rechter heeft daarbij in februari 2005, en dus kort na de ontvoeging, vastgesteld dat A BV verkeerde in de toestand van te hebben opgehouden te betalen en daarom in staat van faillissement moest worden verklaard. Gesteld noch gebleken is dat er in die toestand verbetering is gekomen.

- Op 13 april 2006 is de aangifte vennootschapsbelasting van belanghebbende gedaan. Daarin neemt ook de directie van belanghebbende het standpunt in dat de ontvoeging plaatsvond in het zicht van de liquidatie. De directie nam daarmee ruim één jaar na de ontvoeging nog het feitelijke standpunt in dat door de Inspecteur wordt verdedigd. Niet duidelijk is welke nieuwe feiten de directie thans aanleiding gaven tot een ander feitelijk zicht op de liquidatie van A BV.

4.16. De Rechtbank heeft daarom op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het hoger beroep moet daarom ongegrond worden verklaard.

4.17. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.

4.18. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

5. Beslissing

Aldus gedaan op 29 april 2010 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J.Swinkels en F.Sonneveldt, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel