Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 02-07-2010, BO1714, 08/00495

Uitspraak op het hoger beroep van

tegen de mondelinge uitspraken van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 4 juni 2008, nummers AWB 07/1831 en AWB 07/1830, in het geding tussen

belanghebbende

en

betreffende na te melden naheffingsaanslag en na te melden beslissing op het verzoek van belanghebbende om vergoeding van de kosten van het door haar tegen deze naheffingsaanslag gemaakte bezwaar.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 25 augustus 2004 onder aanslagnummer 0000.00.000.F.01.4501 over het tijdvak 1 juli 2001 tot en met 31 mei 2004 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 3.430.157. Met betrekking tot deze aanslag heeft de Inspecteur bij beschikking van gelijke datum heffingsrente in rekening gebracht tot een bedrag van € 153.445. Na door belanghebbende tegen deze aanslag en deze beschikking gemaakt bezwaar - waarbij belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de door haar in verband met de behandeling van dit bezwaar gemaakte en te maken kosten -, heeft de Inspecteur, na belanghebbende op 6 december 2006 over haar bezwaren te hebben gehoord, deze aanslag en deze beschikking bij in één geschrift vervatte uitspraken van 31 maart 2007 gehandhaafd. Het door belanghebbende gedane verzoek om vergoeding van de kosten van de bezwaarfase heeft hij hierbij afgewezen.

1.4. Het (eerste) onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 1 juli 2009 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.5. De Inspecteur heeft te dezer zitting, zich beroepend op het bepaalde in artikel 8:29, eerste lid, eerste zinsnede, van de Awb, een aantal op de zaak betrekking hebbende stukken aan het Hof overhandigd.

1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting geschorst en de zaak verwezen naar de Geheimhoudingskamer.

1.7. Van deze zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

1.8. De Geheimhoudingskamer heeft op 21 juli 2009 beslist dat de door de Inspecteur aangevoerde gewichtige redenen niet gerechtvaardigd zijn, bepaald dat de griffier de door de Inspecteur overhandigde stukken aan de Inspecteur ter hand stelt en de Inspecteur verzocht deze stukken op de voet van het bepaalde in artikel 8:45 van de Awb alsnog in het geding te brengen.

1.9. De Inspecteur heeft bij brief van 28 juli 2008 een afschrift van de onder 1.5 bedoelde stukken en van nog een aantal andere stukken alsnog in het geding gebracht.

1.10. De nadere zitting heeft plaatsgehad op 12 maart 2010 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.11. Bij de aanvang van deze zitting heeft de voorzitter er op gewezen dat de samenstelling van de Kamer in die zin is gewijzigd dat de heer mr. P.A.G.M. Cools de plaats van de heer mr. G.J. van Muijen heeft ingenomen. Beide partijen hebben uitdrukkelijk verklaard dat een weergave van het verhandelde tijdens de eerste zitting achterwege kan blijven, zulks mede gelet op het daarvan opgemaakte proces-verbaal.

1.12. Belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting ieder een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.13. Van deze zitting is eveneens een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

1.14. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

2. Feiten

Voor het Hof zijn op grond van de stukken van het geding en het verhandelde tijdens de beide zittingen de volgende feiten komen vast te staan:

2.1. Belanghebbende handelde gedurende het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft (hierna: het onderhavige tijdvak) in door onder meer D, E, F, G en H uitgegeven prepaid telefoonkaarten. Beide partijen hebben tijdens de nadere zitting uitdrukkelijk verklaard dat deze kaarten zijn aan te merken als zogeheten multifunctionele chipkaarten, zoals bedoeld in de onder 2.6 te melden resolutie van de Staatssecretaris van Financiën. Belanghebbende kocht evenbedoelde kaarten in bij A, een onafhankelijke groothandel in dergelijke kaarten, en verkocht volgens haar administratie een groot deel van deze kaarten aan de B.V.B.A. B te C (hierna: B). Daarnaast verkocht zij kaarten aan in Nederland gevestigde supermarkten, tabakszaken, videotheken, cafetaria's enz.. Zij was als zodanig ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet).

2.2. De onder 2.1 vermelde telecommaatschappijen brachten gedurende het onderhavige tijdvak bij uitgifte van de aldaar bedoelde telefoonkaarten omzetbelasting (naar het algemene tarief) in rekening, zulks met uitzondering van D welke zich met ingang van 1 januari 2003 op het standpunt stelde dat ter zake van de uitgifte van dit soort kaarten geen omzetbelasting is verschuldigd.

2.3. A bracht, met uitzondering van de door D na 31 december 2002 uitgegeven telefoonkaarten, gedurende het onderhavige tijdvak ter zake van de door haar aan belanghebbende geleverde telefoonkaarten omzetbelasting in rekening. De Inspecteur heeft tijdens de nadere zitting uitdrukkelijk verklaard dat er van kan worden uitgegaan dat A deze omzetbelasting steeds op aangifte heeft voldaan.

2.4. Met betrekking tot haar leveringen van telefoonkaarten aan in Nederland gevestigde afnemers bracht belanghebbende, met uitzondering van de door D na 31 december 2002 uitgegeven kaarten, gedurende het onderhavige tijdvak omzetbelasting in rekening, welke zij vervolgens op aangifte voldeed. Op haar aan B gerichte facturen bracht belanghebbende onder vermelding "verleggingsregeling toegepast op grond van artikel 6 lid 2 letter d ten achtste van de wet op de omzetbelasting" geen omzetbelasting in rekening.

2.5. Naar aanleiding van de bevindingen bij een in zijn opdracht bij belanghebbende ingesteld onderzoek naar de nakoming van de wettelijke bepalingen inzake de omzetbelasting, heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat de in belanghebbendes administratie voorkomende, aan B gerichte facturen vals zijn, dat belanghebbende in het geheel geen telefoonkaarten aan B heeft geleverd, dat de desbetreffende telefoonkaarten door belanghebbende in werkelijkheid zijn verkocht en geleverd aan in Nederland gevestigde afnemers en dat belanghebbende te dier zake, behoudens voor wat betreft de leveringen van na 31 december 2002 door D uitgegeven kaarten, alsnog omzetbelasting is verschuldigd. In verband hiermede heeft hij aan belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd.

2.6. In de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 19 juli 1995, nr. VB 94/2220, gepubliceerd in V-N 1995, blz. 2754, punt 16, komen, voor zover te dezen van belang, de volgende passages voor:

"Het hiervoor gestelde brengt mee dat ter zake van handelingen met betrekking tot de chipkaarten ook de vrijstelling van artikel 11, lid 1, letter i van de Wet van toepassing is. Als voorbeeld van dergelijke handelingen noem ik de verkoop van deze kaarten, en alle prestaties die zich richten op aanmaak, afrekening en verrekening van de kaarten.".

2.7. Nadat belanghebbende in de bezwaarfase met een beroep op de onder 2.6 ten dele weergegeven resolutie had gesteld dat de levering van telefoonkaarten als de onderhavige is vrijgesteld van omzetbelasting en dat de naheffingsaanslag derhalve ten onrechte is opgelegd, heeft de Inspecteur in de motivering van de uitspraak op bezwaar subsidiair het standpunt ingenomen dat in dat geval belanghebbende de haar door A in rekening gebrachte omzetbelasting ten onrechte als voorbelasting in aftrek heeft gebracht en dat zulks tot een hoger van belanghebbende na te heffen bedrag leidt dan bij de onderhavige naheffingsaanslag van belanghebbende is nageheven.

2.8. Tot de onder 1.9 bij zijn brief van 28 juli 2008 door de Inspecteur in het geding ingebrachte stukken behoort een (ongedateerd) intern memo van (Hof: X. X.,) CPP/BLD (in de rechterbovenhoek aangeduid met K5-1) waarin het volgende wordt opgemerkt:

Alsmede een (ongedateerd) intern memo van de Belastingdienst (in de rechterbovenhoek aangeduid met 355) waarin het volgende is vermeld:

2.9. Bij uitspraak van 20 april 2006 heeft de strafkamer van de Rechtbank Arnhem onder meer bewezen geacht dat aan de verkoop van telefoonkaarten door belanghebbende aan B geen reële overeenkomsten tot levering van goederen ten grondslag hebben gelegen. Een kopie van deze uitspraak behoort tot de stukken van het geding. Bij uitspraak van 22 juli 2009 heeft het Gerechtshof Arnhem in hoger beroep in gelijke zin geoordeeld. Tegen deze laatste uitspraak is cassatie ingesteld bij de Hoge Raad.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep in beide (gevoegde) zaken, vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank in beide zaken, vernietiging van de uitspraken van de Inspecteur op bezwaar, vernietiging van de naheffingsaanslag en van de beschikking heffingsrente en tot het verlenen van een integrale vergoeding voor de kosten van de bezwaarfase. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep in beide zaken.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1. Het geschil betreft allereerst de vraag of belanghebbende de onder 2.1 bedoelde telefoonkaarten aan B heeft verkocht en geleverd.

4.2. De Rechtbank heeft in rechtsoverweging 2.3 van haar uispraak, welke rechtsoverweging het Hof tot de zijne maakt, terecht geoordeeld dat belanghebbende niet heeft aangetoond dat verkoop en levering van telefoonkaarten aan B BVBA te België heeft plaats gevonden. Het Hof gaat er met de Inspecteur van uit dat de telefoonkaarten aan afnemers in Nederland zijn verkocht en geleverd. Het gelijk met betrekking tot de eerste vraag is aan de Inspecteur.

4.3. Met betrekking tot de overige in geschil zijnde vragen stelt het Hof voorop dat het, met partijen en de Staatssecretaris van Financiën in diens onder 2.6 ten dele weergegeven resolutie, van oordeel is dat multifunctionele telefoonkaarten als de onderhavige zijn aan te merken als waardepapieren als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel i, onder 2°, van de Wet. De levering van deze telefoonkaarten is derhalve vrijgesteld van omzetbelasting, zodat A ter zake van de levering van deze kaarten aan belanghebbende ten onrechte omzetbelasting in rekening heeft gebracht.

4.4. Het geschil betreft alsdan vervolgens de vraag of belanghebbende deze ten onrechte aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting, gelet op de omstandigheid dat A deze omzetbelasting op aangifte heeft voldaan en gelet op het gestelde in de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 23 april 1986, nr. 286-289, desalniettemin als voorbelasting in aftrek mag brengen.

4.5. Het Hof beantwoordt deze vraag ontkennend. Nu, gelijk onder 4.3 is geoordeeld, de leveringen door belanghebbende van telefoonkaarten als de onderhavige zijn vrijgesteld van omzetbelasting, is de op die leveringen betrekking hebbende, aan belanghebbende in rekening gebrachte omzetbelasting (voorbelasting) niet aftrekbaar, niet alleen als deze terecht aan belanghebbende in rekening is gebracht, maar ook als deze ten onrechte aan belanghebbende in rekening is gebracht. Noch de omstandigheid dat deze omzetbelasting door A op aangifte is voldaan, noch het gestelde in de evengenoemde resolutie, brengt daarin verandering.

4.6. Het geschil betreft vervolgens de vraag of de Inspecteur met een beroep op interne compensatie mag stellen dat de naheffingsaanslag betrekking heeft op de blijkens het vorenoverwogene ten onrechte door belanghebbende in aftrek gebrachte voorbelasting.

4.7. Deze vraag dient naar het oordeel van het Hof, gelet op de jurisprudentie van de Hoge Raad met betrekking tot het leerstuk van de interne compensatie, bevestigend te worden beantwoord. De Inspecteur heeft zich (reeds) in de motivering van de uitspraak op bezwaar subsidiair op interne compensatie beroepen, zodat belanghebbende alle gelegenheid heeft gehad zich voor de Rechtbank en het Hof tegen deze subsidiaire stellingname te verweren.

4.8. Het geschilpunt onder IV betreft de vraag of de Inspecteur in strijd met het vertrouwensbeginsel en/of het gelijkheidsbeginsel heeft gehandeld door de onderhavige naheffingsaanslag op te leggen en bij uitspraak op bezwaar te handhaven.

4.11. Het vorenstaande brengt met zich dat de Inspecteur in strijd met het gelijkheidsbeginsel heeft gehandeld door de onderhavige naheffingsaanslag met een beroep op interne compensatie te handhaven. Belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel is gegrond. Belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel behoeft geen behandeling.

4.12. Gelet op het vorenstaande is het door belanghebbende ingestelde hoger beroep tegen de uitspraak van de Rechtbank inzake de naheffingsaanslag gegrond. De naheffingsaanslag dient te worden vernietigd.

4.13. Tenslotte betreft het geschil de vraag of de Inspecteur terecht heeft geweigerd belanghebbende een vergoeding te verlenen voor de kosten van de bezwaarfase en, zo neen, of belanghebbende in aanmerking komt voor integrale vergoeding van deze kosten.

4.14. Nu, gelijk onder 4.12 is geoordeeld, de naheffingsaanslag dient te worden vernietigd, was het opleggen van die aanslag onrechtmatig. Niet kan worden gezegd dat geen sprake is van aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid. Van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) is echter naar het oordeel van het Hof geen sprake. Het Hof zal derhalve een vergoeding toekennen berekend op de voet van het bepaalde in het eerste lid van evenvermeld artikel, te weten 2 (punten wegens onderscheidenlijk bezwaarschrift en verschijnen hoorzitting) x € 161 (waarde per punt) x 1,5 (gewicht van de zaak) is € 483.

Ten aanzien van het griffierecht.

4.15. Nu in beide zaken het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, dient de Staat aan belanghebbende de door haar ter zake van deze zaken bij de Rechtbank en bij het Hof betaalde griffierechten ad in totaal € 1.436 te vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten.

4.16. Nu in beide zaken het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van deze zaken bij de Rechtbank en bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.18. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit heeft gemaakt.

5. Beslissing

Aldus gedaan op 2 juli 2010 door J.W.J. Huige, voorzitter, P.A.G.M. Cools en J.A. Meijer, in tegenwoordigheid van A.A. van Wendel de Joode, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.