Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 09-09-2011, BU5154, 10/00233, 10/00234, 10/00235 en 10/00236

Uitspraak op het hoger beroep van

tegen de mondelinge uitspraken van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 24 maart 2010, nummers AWB 09/2639, 09/2640, 09/2641 en 09/02642 in de gedingen tussen

belanghebbende

en

1. Ontstaan en loop van het geding

1.4. Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd.

1.5. Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft belanghebbende vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

1.6. De eerste zitting van het Hof heeft plaatsgehad op 9 februari 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de heer A, directeur van belanghebbende, vergezeld van belanghebbendes gemachtigde, alsmede de Inspecteur.

1.7. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.8. De Inspecteur heeft ter zitting, zonder bezwaar van de wederpartij, een kopie overgelegd van het formulier "Inventarisatie internationaal ontgaan VpB/Div.bel. van 25 februari 1986.

1.9. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat op 25 maart 2011 in afschrift aan partijen is verzonden.

1.10. Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Vervolgens heeft het Hof partijen verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden, aan welk verzoek zij hebben voldaan. Tevens is belanghebbende in de gelegenheid gesteld getuige B op te roepen.

1.12. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

1.13. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zittingen zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1. Belanghebbende is bij akte van november 1975 opgericht onder de naam C B.V. Oprichter is de heer B (hierna: B). Het geplaatste aandelenkapitaal bedroeg fl. 25.000, verdeeld in 25 aandelen met een nominale waarde van fl. 1.000 per aandeel. Daarvan hield B 24 aandelen en zijn echtgenote een aandeel. Ultimo 1978 zijn de aandelen verkocht aan D B.V., gevestigd te F, België (hierna D).

2.2. D is op 13 december 1978 opgericht door G N.V., gevestigd te Curaçao (hierna: G). Het geplaatste aandelenkapitaal van D bedroeg fl. 35.000, verdeeld in 35 aandelen van fl. 1.000 nominaal per aandeel. Daarvan hield G 34 aandelen en H B.V. een aandeel. In 1979 is het geplaatste aandelenkapitaal verhoogd tot fl. 140.000.

2.3. Eveneens op 13 december 1978 zijn opgericht J B.V. (hierna: J) en K B.V. Het geplaatste aandelenkapitaal van elk van deze vennootschappen bedroeg fl. 35.000, verdeeld in 35 aandelen van fl. 1.000 nominaal per aandeel. Daarvan hield B telkens 34 aandelen en zijn echtgenote een aandeel. B was directeur van deze beide vennootschappen.

2.5. B was vanaf de oprichting van belanghebbende haar directeur. Volgens een controlerapport van de Rijksaccountantsdienst van 15 januari 1980 betreffende de vennootschapsbelasting 1977 bestonden de bedrijfsactiviteiten van belanghebbende, J en K B.V. uit de productie (door belanghebbende) van en handel (door de andere vennootschappen) in roestwerende middelen, reinigingsmiddelen en reinigingsapparatuur. Een recent uittreksel uit het Handelsregister van de Kamer van Koophandel vermeldt als bedrijfsomschrijving van belanghebbende de groothandel in coatings en chemicaliën, alsmede de groothandel in apparatuur voor het verwerken van coatings en chemicaliën en groothandel in chemische reinigers.

2.6. N, sinds 1982 van beroep Steuerbevolmächtiger (belastingconsulent), heeft een deel van het computerprogramma geleverd, waarmee administraties van belanghebbende, J en K B.V. werden gevoerd. De controle op de administratie en het opstellen van de jaarstukken geschiedde door het accountantskantoor P te Q.

2.8. Sinds 1988 is de productie in handen van X1 N.V., gevestigd te S, welke vennootschap exclusief produceert voor belanghebbende.

2.9. Belanghebbende heeft op 19 december 1975 en op 1 januari 1989 licentieovereenkomsten (hierna: de licentie-overeenkomsten) gesloten met T (hierna: T), gevestigd te V (Liechtenstein).

2.10. Blijkens een uittreksel uit het "Öffentlichkeitsregister Lichtenstein" van oktober 2005 is T opgericht in juli 1970. Als een van de bestuurders is geregistreerd de heer W te V (hierna: W).

2.11. De licentieovereenkomsten zien op de terbeschikkingstelling van receptuur en know how voor de productie van reinigingsmiddelen en roestwerende middelen. De licentieovereenkomst van 1 januari 1989 betreft de actualisering van de eerdere overeenkomst van 19 december 1975. Als tegenprestatie is in de licentieovereenkomsten overeengekomen dat belanghebbende per verkochte liter eindproduct een bedrag van fl. 0,40 (€ 0,18) verschuldigd is aan T. Belanghebbende deed van deze tegenprestatie maandelijks opgave aan T. Op basis daarvan factureerde T telkens licentiekosten aan belanghebbende. Dit geschiedde tot en met december 2003.

2.12. Met ingang van 1 januari 2004 is de licentie afgekocht tegen een bedrag van € 1.080.000, te voldoen in drie jaarlijkse termijnen. In november 2004 zijn belanghebbende en T nader overeengekomen dat het bedrag in vier jaarlijkse termijnen van € 270.000 wordt betaald.

2.13. N heeft in 2008 de pensioengerechtigde leeftijd bereikt. Na vele jaren in Y te hebben gewoond, is hij per 31 maart 2009 daar uitgeschreven.

2.14. Blijkens een brief van 14 november 2008 van AA te Curaçao aan de Inspecteur is BB de aandeelhouder van G. BB is gevestigd in Liechtenstein op hetzelfde adres als T.

2.15. Op 9 november 2009 heeft W in zijn hoedanigheid van "einzelzeichnungsberechtigter Verwaltungsrat der CC", gevestigd te Liechtenstein, ten overstaan van notaris DD te EE, Zwitserland, onder ede een verklaring afgelegd, die op schrift is gesteld en door W is ondertekend. De verklaring houdt in dat blijkens een uittreksel uit het Handelsregister van Liechtenstein van 2 oktober 2009 een natuurlijk persoon, woonachtig in Zwitserland - niet zijnde N, woonachtig in FF, Zwitserland - "Wirtschaftlicht Berechtigter und Weisungsgeber der CC" is en voorts dat CC 100% aandeelhouder van "G N.V." met zetel in Curaçao is.

2.16. Uit de verificatie door de Inspecteur blijkt dat CC op 2 oktober 2009 in het Handelsregister van Liechtenstein is ingeschreven.

2.17. In de jaren 2002 tot en met 2005 heeft belanghebbende aan T de volgende bedragen aan licentiekosten betaald en bij de winstbepaling voor de vennootschapsbelasting als ondernemingskosten in aanmerking genomen (in €):

De definitieve aanslagen vennootschapsbelasting van belanghebbende zijn opgelegd met de dagtekening:

2.19. Blijkens een controlerapport gedateerd 18 december 2008 heeft bij belanghebbende opnieuw een boekenonderzoek plaatsgevonden naar (onder andere) de aanvaardbaarheid van de aangifte vennootschapsbelasting 2005. Op basis van het controlerapport van 18 december 2008 zijn de onderhavige navorderingsaanslagen opgelegd.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de onderhavige navorderingsaanslagen terecht zijn opgelegd.

Belanghebbende is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak van de Inspecteur en van de navorderingsaanslag. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1. De Rechtbank heeft overwogen:

2.20. Nu sprake is van een aftrekpost, rust op belanghebbende de last om aannemelijk te maken dat de licentiekosten tot de in de aangifte vermelde bedragen zijn betaald en dat deze uitgaven een zakelijk karakter hebben. Tussen partijen is niet in geschil dat de onder 2.17 genoemde bedragen feitelijk door belanghebbende zijn betaald aan T. Met de overgelegde licentieovereenkomst heeft belanghebbende de zakelijkheid van de gedane betalingen verder willen onderbouwen. De inspecteur heeft daartegenover gesteld dat aan de licentieovereenkomst geen zakelijke betekenis gehecht kan worden en dat tegenover de verrichte betalingen in feite geen tegenprestatie stond van T.

2.21. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende tegenover de gemotiveerde betwisting van de inspecteur de zakelijkheid van de licentiebetalingen niet aannemelijk gemaakt. In dit verband acht de rechtbank het volgende van belang. Er zijn, afgezien van de tussen partijen opgemaakte licentieovereenkomst, geen stukken of andere bewijsmiddelen waaruit kan worden afgeleid dat de recepturen van de reinigingsmiddelen feitelijk handelswaarde bezaten noch dat deze recepturen van T afkomstig waren. De rechtbank acht niet bewezen dat T beschikte over enig immaterieel actief, nu niet aannemelijk is dat de trustdirectie of andere werknemers van T specifieke kennis hadden met betrekking tot de exploitatie daarvan en er geen aanwijzingen zijn dat er enige ontwikkeling- of onderzoekshandelingen ter zake van de recepturen hebben plaatsgevonden. Derhalve ontbeert de opgestelde licentieovereenkomst naar het oordeel van de rechtbank realiteitsgehalte, temeer nu uit niets een actieve rol van T ter zake van de in de overeenkomst opgenomen bepalingen valt af te leiden. Een dergelijke actieve opstelling zou in zakelijke verhoudingen voor de hand hebben gelegen, nu T volgens de overeenkomst betaald werd per verkochte liter van het eindproduct.

2.22. De rechtbank is dan ook van oordeel dat T in feite geen licentierechten, knowhow of andere prestaties aan belanghebbende heeft geleverd, zulks in afwijking van de tussen belanghebbende en T gesloten overeenkomsten. Aangenomen moet dan ook worden dat de in geding zijnde betalingen om andere redenen zijn gedaan. Belanghebbende heeft dienaangaande niets gesteld. Daarmee is het zakelijk karakter van de licentieovereenkomst, en daarmee het zakelijke karakter van de daaruit voortvloeiende licentievergoedingen, niet aannemelijk geworden. Voor dat geval raken de licentiebetalingen de winst niet.

2.23. Uit hetgeen in 2.21 en 2.22 is overwogen leidt de rechtbank af dat de licentieovereenkomsten beschouwd moeten worden als een dekmantel voor betalingen aan T waartoe belanghebbende in wezen niet gehouden was. Dit houdt in dat belanghebbende jaren achtereen opzettelijk onjuist aangifte heeft gedaan door willens en wetens ten onrechte licentiekosten in aftrek te brengen. Daarom is de rechtbank van oordeel dat sprake is van kwade trouw zodat navordering reeds daarom gerechtvaardigd is. Daarnaast beschouwt de rechtbank het feit dat enige rechtsgrond aan de licentiebetalingen ontbrak als een "nieuw feit" in de zin van artikel 16, eerste lid, van de AWR.

2.24. Nu de rechtbank van oordeel is dat sprake is van kwade trouw, kan belanghebbende zich niet meer met succes tegen de navordering verweren door te stellen dat de inspecteur bij de regeling van de primitieve aanslag onzorgvuldig te werk is gegaan of dat die primitieve aanslag het vertrouwen heeft gewekt dat daarmee de belastingschuld definitief vast stond. Voor zover belanghebbende heeft bedoeld te stellen dat bij haar door eerdere boekenonderzoeken ter zake van oudere jaren het vertrouwen is gewekt dat de licentiekosten bij de winstbepaling in aanmerking mochten worden genomen, heeft zij die stelling onvoldoende aannemelijk gemaakt. Uit de controlerapporten blijkt immers dat de licentiekosten door de belastingdienst in aftrek zijn geaccepteerd in de - thans onjuist gebleken - veronderstelling dat de licentieovereenkomst reëel was.

2.25. Gelet op het vorenoverwogene is de navorderingsaanslag terecht opgelegd en is het beroep ongegrond verklaard.".

4.2. In hoger beroep stelt belanghebbende ten eerste, dat de Rechtbank ten onrechte heeft overwogen dat enige rechtsgrond aan de licentieovereenkomsten respectievelijk aan licentiebetalingen tussen belanghebbende en T ontbreekt. Zij legt ter ondersteuning van haar stelling in hoger beroep diverse stukken over, zoals jaarrekeningen, notulen, e-mails en andere correspondentie, gewisseld tussen T en belanghebbende vanaf 1975 tot en met 2010. Met deze stukken wil belanghebbende aantonen dat wel degelijk sprake is van reële licentieovereenkomsten en van een reële uitvoering daarvan. Belanghebbende voert ter ondersteuning van haar standpunt aan dat uit de stukken blijkt dat T een actief debiteurenbeleid voerde en nog steeds voert, schadevergoedingen aan belanghebbende uitkeert in verband met schade vanwege falende reinigingsproducten en in overleg treedt met belanghebbende over prijsverschillen ontstaan door nacalculatie. Belanghebbende bestrijdt het oordeel van de Rechtbank dat de licentieovereenkomst beschouwd moet worden als een dekmantel voor betalingen aan T waartoe belanghebbende in wezen niet gehouden was.

4.3. Ten tweede betwist belanghebbende dat sprake is van kwade trouw in de zin van artikel 16 AWR. Zij stelt dat zij altijd coöperatief meegewerkt heeft aan de boekenonderzoeken en dat er geen sprake is van het willens en wetens aan de Inspecteur onthouden van juiste informatie.

4.4. Ten derde stelt belanghebbende dat er evenmin sprake is van een nieuw feit, omdat de Inspecteur bekend was met het bestaan van licentiebetalingen en deze in het verleden tijdens de boekenonderzoeken bij belanghebbende heeft onderzocht.

4.5. Ten slotte voert belanghebbende aan dat bij afwezigheid van kwade trouw voor haar een beroep op het vertrouwensbeginsel openstaat. Door diverse in de afgelopen 30 jaren bij belanghebbende uitgevoerde boekenonderzoeken, waarbij de licentiebetalingen door de Inspecteur zijn onderzocht en geaccepteerd, is door de Inspecteur bij belanghebbende een rechtens te honoreren vertrouwen gewekt dat de Belastingdienst akkoord was met het in aftrek brengen van de licentiebetalingen.

4.6. De Inspecteur bestrijdt in hoger beroep belanghebbendes stelling dat met de in hoger beroep overgelegde stukken (gememoreerd onder 4.2) de realiteit van de licentieovereenkomsten aannemelijk is gemaakt; hij stelt dat deze stukken slechts moeten "suggereren" dat T een actieve inhoudelijk bemoeienis had met de receptuur. De Inspecteur stelt in zijn verweerschrift in hoger beroep op pag. 9: "Papier is geduldig. Trustdirecties hebben het pretenderen dat er heuse substance aanwezig is op het taxhaven-vestigingsadres tot hun core business gemaakt".

4.7. Met betrekking tot het standpunt van belanghebbende dat geen sprake is van kwade trouw, stelt de Inspecteur in hoger beroep dat ook al was er geen sprake van een apert oncoöperatieve medewerking van de zijde van belanghebbende in het verleden, dit onverlet laat dat zij op wezenlijke punten jarenlang willens en wetens onjuist aangifte heeft gedaan.

4.8. De Inspecteur voert betreffende het nieuwe feit aan - zo begrijpt het Hof - dat met name zijn recent onderzoek via internetzoekmachines hem heeft aangezet tot een kritischer houding en tot specifiek gericht speurwerk. Voorts noemt de Inspecteur de afkoop van de licentie in 2004 een trendbreuk c.q. een nieuw feit.

4.9. Ten slotte bestrijdt de Inspecteur dat er een rechtens te honoreren vertrouwen is gewekt bij belanghebbende nu haar directeur de heer N fiscaal geschoold is en geacht wordt te hebben geweten dat volledige kennis van de Inspecteur met het feitencomplex prohibitief zou zijn voor het in aftrek brengen van de licentiekosten.

4.10.4. Het Hof is voorts van oordeel dat de Inspecteur, op wie te dezen te bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende ter zake van de aftrek van licentiebetalingen te kwader trouw was. De Inspecteur heeft in dit verband gesteld dat sprake is geweest van orkestratie en listigheid waarmee het opzetten van en uitvoering geven aan de constructie gepaard is gegaan. Deze kwalificatie, die door belanghebbende is weersproken, wordt echter onvoldoende onderbouwd met feitelijke gegevens en veeleer met vermoedens die, op zichzelf beschouwd, niet dan wel onvoldoende uit vaststaande feiten voortvloeien. Ook de (zakelijk weergegeven) opvatting van de Inspecteur dat in het onderhavige geval sprake is van een kunstmatige constructie die leidt tot erosie van de Nederlandse belastinggrondslag, welke opvatting eveneens is weersproken, is onvoldoende onderbouwd met feiten die dat oordeel zouden kunnen dragen. Ook de omstandigheid dat de directeur van belanghebbende tevens gediplomeerd "Steuerberater" was, is onvoldoende voor het oordeel dat belanghebbende - al dan niet voorwaardelijk - opzettelijk onjuiste inlichtingen aan de Inspecteur heeft verstrekt, dan wel (voorwaardelijk) opzettelijk de juiste inlichtingen aan hem heeft onthouden.

4.10.5. Evenmin kan het beroep van de Inspecteur op artikel 8b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 worden gehonoreerd omdat in dit geval sprake is van een duurcontract stammend uit de jaren zeventig van de vorige eeuw, dat kort na de invoering van dat wetsartikel is beëindigd.

4.11. De slotsom is dat de hoger beroepen gegrond zijn. De uitspraken van de Rechtbank dienen te worden vernietigd.

Ten aanzien van het griffierecht

4.12. Belanghebbende kan geen aanspraak maken op vergoeding van griffierecht, nu door belanghebbende in de onderhavige zaken geen griffierecht is betaald.

Ten aanzien van de proceskosten

4.13. Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.14. Daarbij wordt uitgegaan van vier samenhangende zaken, waarin belanghebbende geheel in het gelijk is gesteld.

4.15. Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Besluit), op 2,5 (punten) x € 322 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) x 1,5 (factor samenhangende zaken) is in totaal € 1.811,25 voor de behandeling van het beroep bij de Rechtbank, en op 3,5 (punten) x € 437 (waarde per punt) x 1,5 (factor gewicht van de zaak) x 1,5 (factor samenhangende zaken), is in totaal op € 3.441,38 voor de behandeling van het hoger beroep, dat is in totaal op € 5.252,63.

4.16. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit heeft gemaakt.

4.17. Het Hof zal voor de onderhavige vier zaken een proceskostenvergoeding toekennen van, in totaal, € 5.252,63.

5. Beslissing

Aldus gedaan op 9 september 2011 door J. Swinkels, voorzitter, P.A.G.M. Cools en P.C. van der Vegt, in tegenwoordigheid van A.W.J. Strik, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel