Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 23-12-2011, BV8352, 11-00424

Uitspraak op het hoger beroep van

tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 25 mei 2011, nummer AWB 10/1986, in het geding tussen

belanghebbende

en

de Inspecteur

betreffende na te noemen aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2003.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2003 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 797.927 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.743, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 407.736 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van nihil.

1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 402.301 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.743, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.093 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 41 aan deze vergoedt.

1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 112. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4. De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. Belanghebbende heeft het incidentele hoger beroep beantwoord.

1.5. Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht heeft de Inspecteur vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 10 november 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.7. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.8. Aan het slot van deze zitting heeft Het Hof het onderzoek gesloten.

2. Feiten

Het Hof stelt de volgende feiten vast als tussen partijen niet in geschil, althans door een van hen gesteld en door de ander niet, dan wel onvoldoende betwist:

2.1. Belanghebbende heeft tot 2003 een agrarische onderneming, bestaande uit een varkensbedrijf en een akkerbouwbedrijf, gedreven in de vorm van een eenmanszaak op de adressen A-straat 1 en 2 te Y.

2.2. Belanghebbende heeft zich in september 2002 aangemeld voor de beëindiging van zijn varkensbedrijf in het kader van de Regeling Bedrijfsbeëindiging Veehouderij. In 2003 is het varkensbedrijf definitief beëindigd.

2.3. Belanghebbende heeft op 18 maart 2003 een intentieverklaring getekend, waarin hij heeft verklaard A B.V. (hierna: de B.V.) op te richten met de intentie zijn agrarisch bedrijf (hierna ook: de onderneming) (mede) te doen voortzetten door de B.V. Een afschrift van de intentieverklaring behoort tot de gedingstukken.

2.4. Belanghebbende heeft op 4 juni 2003 Stichting B (hierna: de Stichting) opgericht. Een afschrift van de oprichtingsakte van de Stichting behoort tot de gedingstukken. Als bestuursleden zijn benoemd de heer C (hierna: de heer C), als voorzitter, en belanghebbende, als secretaris/penningmeester. Wat betreft de besluitvorming binnen het bestuur is bepaald dat, in het geval van staking van stemmen, de voorzitter beslist. Voorts is bepaald dat het bestuur bevoegd is de Stichting te ontbinden, dat alsdan vereffening van het vermogen van de Stichting door het bestuur geschiedt en dat een overschot na vereffening wordt uitgekeerd zoals door de vereffenaar is te bepalen.

2.5. Op 4 juni 2003 is de B.V. opgericht. Een afschrift van de oprichtingsakte van de B.V. behoort tot de gedingstukken. Belanghebbende is bij oprichting benoemd tot enig bestuurder van de B.V. en is aandeelhouder in de B.V. voor 8/180 van het geplaatste kapitaal, zijnde afgerond 4,44%. De Stichting is aandeelhouder in de B.V. voor 172/180 van het geplaatste kapitaal, zijnde afgerond 95,56%. Ter financiering van de koopsom van deze aandelen heeft de Stichting € 17.200 in rekening-courant geleend van belanghebbende tegen een rentevergoeding van vier procent op jaarbasis.

2.6. Belanghebbende en de B.V. zijn op 18 juni 2003 een overeenkomst van maatschap aangegaan. Een afschrift van deze overeenkomst behoort tot de gedingstukken. In die overeenkomst is vastgelegd dat de aan de maatschap overgedragen onderneming met ingang van 1 januari 2003 voor gezamenlijke rekening en risico van belanghebbende en de B.V. wordt uitgeoefend.

2.7. Belanghebbende heeft op 7 juli 2003 het aanvraagformulier vaststelling RBV-subsidie ondertekend. De subsidievaststellingsbeschikking, waarin aan belanghebbende een RBV-subsidie is toegekend van in totaal € 711.360,36, is gedagtekend 13 oktober 2003.

2.8. Sinds medio oktober 2003 is belanghebbende werkzaam in dienstbetrekking bij een buxuskweker.

2.9. Belanghebbende en de B.V. hebben op 10 december 2003 een koopovereenkomst getekend met betrekking tot belanghebbendes aandeel in de maatschap. Een afschrift van de koopovereenkomst behoort tot de gedingstukken.

2.10. Belanghebbende en de B.V. hebben op 10 december 2003 een pachtovereenkomst getekend. Een afschrift van de pachtovereenkomst behoort tot de gedingstukken. De pachtovereenkomst heeft betrekking op 12.07.75 hectare cultuurgronden (hierna: de cultuurgronden). De pachtprijs is geboekt in rekening-courant tussen belanghebbende en de B.V. Er zijn zekerheden noch aflossingsverplichtingen overeengekomen.

2.11. Op 15 december 2003 is belanghebbendes maatschap aan de B.V. overgedragen. De onderneming wordt sindsdien geheel voor rekening en risico van de B.V. gedreven. De koopsom van het maatschapsaandeel is de B.V. aan belanghebbende schuldig gebleven. Er zijn zekerheden noch aflossingsverplichtingen overeengekomen. Met ingang van 15 december 2003 wordt de cultuurgrond door belanghebbende aan de B.V. verpacht.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

Belanghebbende is van mening dat vraag a ontkennend en de vragen b tot en met g bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben partijen, behoudens het navolgende, geen nieuwe argumenten naar voren gebracht. Partijen hebben zich ter zitting op het standpunt gesteld dat tussen 18 juni 2003 en 15 december 2003 geen waardeverandering ten aanzien van de gronden is opgetreden. Voorts heeft belanghebbende ter zitting ingestemd met de door de Inspecteur in aanmerking genomen waarden ten aanzien van het perceel van 00.70.00 hectare; aldus bedraagt de waarde in het economische verkeer € 106.700 en de waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming € 79.400. Ten slotte heeft belanghebbende ten aanzien van de werkzaamheden van de heer C desgevraagd verklaard dat zich nimmer een geval heeft voorgedaan waarin de heer C de doorslaggevende stem in de besluitvorming door het Stichtingsbestuur had.

3.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 29.505 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 2.743. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraak op bezwaar.

4. Gronden

Ten aanzien van het principale hoger beroep

Ten aanzien van vragen a en b

4.1. Het Hof zal het antwoord op vragen a en b, gelet op het navolgende, in het midden laten en eerst vraag c beantwoorden.

Ten aanzien van vraag c

4.2. Wat betreft de overbrenging van de cultuurgronden naar het privévermogen van belanghebbende ter gelegenheid van de overdracht van diens maatschapsaandeel, verschillen partijen van mening over de waarde die aan die gronden moeten worden toegekend. Belanghebbende bepleit waardering in verpachte staat, terwijl de Inspecteur bepleit dat met de invloed van die verpachting geen rekening wordt gehouden.

4.3. Belanghebbende stelt dat waardering rekening houdend met de verpachting van de cultuurgronden voortvloeit uit het in de overeenkomst van maatschap neergelegde overnemingsbeding. Op grond van het overnemingsbeding heeft de B.V. primair het recht om de cultuurgronden tegen de waarde in het economische verkeer over te nemen en subsidiair het recht op terbeschikkingstelling van de gronden onder gebruikelijke voorwaarden. Nu belanghebbende door het overnemingsbeding in zijn ogen geen vrije keuze had om de cultuurgronden hetzij te verkopen hetzij te verpachten, berust het besluit om de gronden te verpachten op zakelijke overwegingen, aldus belanghebbende.

4.4. De Inspecteur stelt dat waardering tegen de waarde in vrij opleverbare staat voortvloeit uit de omstandigheid dat de pachtovereenkomst is gesloten tussen partijen die niet zijn te beschouwen als willekeurige derden. Daardoor gaat volgens de Inspecteur van het pachtrecht in werkelijkheid geen waardedaling uit; de verpachting kan op elk moment worden beëindigd. Voorts stelt de Inspecteur dat een zakelijk handelende ondernemer nooit voor zes jaar, met telkens recht op verlenging, aan een willekeurige derde zou hebben verpacht. Hij stelt dat dientengevolge de waardedaling die belanghebbende voorstaat als bedrijfsvreemde last bij de winstberekening moet worden geëlimineerd.

4.5. Het Hof acht aannemelijk dat de pachtovereenkomst is gesloten tussen partijen die niet zijn te beschouwen als willekeurige derden. Dit bewijsoordeel is gegrond op het daaraan voorafgaande oordeel van het Hof dat voor de belastingheffing de transacties tussen belanghebbende en de Stichting dienen te worden genegeerd en dat het vermogen van de Stichting aan belanghebbende moeten worden toegerekend. Het Hof overweegt daartoe als volgt.

4.6. Belanghebbende heeft geen verklaring gegeven voor het feit dat de aandelen in de B.V., die de voorheen voor rekening en risico van belanghebbende gedreven onderneming exploiteert, in de dode hand zijn gebracht. Voorts heeft de Stichting bij haar oprichting geen eigen vermogen verkregen; de door haar gehouden aandelen in de B.V. zijn volledig gefinancierd door middel van een van belanghebbende afkomstige geldlening. Uit de onder 2.4 genoemde akte blijkt dat de bestuursleden geen beloning genieten voor hun werkzaamheden, doch wel recht hebben op vergoeding van de door hen in de uitoefening van hun functie gemaakte kosten. De Inspecteur heeft gesteld, en belanghebbende heeft niet weersproken, dat de heer C in het onderhavige jaar geen onkostenvergoeding heeft ontvangen. Ook overigens is niet gebleken van enige financiële betrokkenheid van de heer C bij de werkzaamheden van de Stichting en/of de agrarische ondernemingsuitoefening. Van enige betrokkenheid van de heer C bij besluitvorming binnen het bestuur van de Stichting is noch uit notulen, noch anderszins gebleken. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof desgevraagd te kennen gegeven dat zich nimmer een geval heeft voorgedaan waarin de heer C de doorslaggevende stem in die besluitvorming had. Voorts staat vast dat de heer C geen feitelijke bijdrage heeft geleverd aan de daadwerkelijke ondernemingsuitoefening, aangezien de dagelijkse ondernemingswerkzaamheden geheel door belanghebbende werden verricht. Gelet op dit een en ander acht het Hof belanghebbendes stelling dat de heer C werkzaamheden van enige betekenis voor de Stichting heeft verricht, ongeloofwaardig. Het Hof acht niet aannemelijk dat de heer C daadwerkelijk enige zeggenschap heeft in de Stichting en acht dus ook niet aannemelijk dat aan het in onderdeel 2.4 hiervóór genoemde besluitvormingsbeding bij stakende stemmen enige reële betekenis kan worden toegekend. Het Hof acht daarentegen aannemelijk dat het economische belang bij en de zeggenschap in de Stichting volledig bij belanghebbende berusten en dat de werkzaamheden van de Stichting voor rekening en risico van belanghebbende plaatsvinden. Belanghebbende kan naar 's Hofs oordeel over het vermogen van de Stichting beschikken als ware het zijn eigen vermogen, aangezien hij - gezien het voorgaande - als enige beslist over aangelegenheden die de Stichting betreffen en hij, gelet op de inhoud van de oprichtingsakte van de Stichting, als enige beslist over ontbinding en vereffening van het vermogen van de Stichting. Aangezien tot het vermogen van de Stichting de aandelen in de B.V. behoren, is het Hof van oordeel dat belanghebbende geacht moet worden houder van die aandelen te zijn. Fiscaal bezien, houdt belanghebbende derhalve alle aandelen in de B.V. Belanghebbende en de B.V. zijn derhalve niet te beschouwen als willekeurige derden.

4.7. Het Hof is van oordeel dat de verpachting zijn oorzaak vindt in de aandeelhoudersrelatie tussen belanghebbende en de B.V. Het Hof acht niet aannemelijk dat belanghebbende in betrekkingen waarin die aandeelhoudersrelatie geen rol speelt, een pachtovereenkomst als de onderhavige zou hebben gesloten zonder enige compensatie voor het vermogensverlies dat naar zijn eigen zeggen het rechtstreekse gevolg van die overeenkomst is. Het aanvaarden van de voorwaarden van de onderwerpelijke pachtovereenkomst berust in de aandeelhoudersrelatie gelegen gronden. Het daaruit voortvloeiende vermogensverlies - wat daar overigens van zij - dient voor de belastingheffing derhalve als bedrijfsvreemde last buiten aanmerking te blijven.

4.8. Gelet op het vorenstaande dienen de cultuurgronden ten tijde van staking van belanghebbendes onderneming in verband met de overdracht van diens maatschapsaandeel aan de B.V. te worden overgebracht naar het privévermogen van belanghebbende tegen de waarde in het economische verkeer in vrije staat, zijnde € 572.473. Uitgaande van een boekwaarde van de gronden van € 174.532, wordt althans op het stakingstijdstip een boekwinst op de cultuurgronden behaald van € 397.941 (hierna: de boekwinst).

4.9. Het gelijk ten aanzien van vraag c is derhalve aan de Inspecteur. Vragen a en b behoeven geen behandeling.

Ten aanzien van vraag d

4.10. Tussen partijen is in geschil of de boekwinst geheel onder de landbouwvrijstelling valt, dan wel of van die winst een bedrag van € 27.300 van die vrijstelling is uitgesloten. Belanghebbende stelt dat de boekwinst volledig is vrijgesteld. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de boekwinst voor een gedeelte groot € 27.300 niet onder de landbouwvrijstelling valt. Het perceel van 00.70.00 hectare heeft volgens de Inspecteur immers een waarde in het economische verkeer van € 106.700 en een waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming van € 79.400. Belanghebbende heeft ter zitting desgevraagd te kennen gegeven deze bedragen als zodanig niet te betwisten. Het Hof is derhalve van oordeel dat de landbouwvrijstelling derhalve tot een bedrag van € 370.641 kan worden toegepast. Het gelijk ten aanzien van vraag d is derhalve aan de Inspecteur.

Ten aanzien van vraag d

4.11. Voorts is in geschil of de Inspecteur de vergoeding van proceskosten in de bezwaarfase naar het juiste bedrag heeft vastgesteld. De Rechtbank heeft daarover het volgende geoordeeld:

"Belanghebbende heeft in de bezwaarfase verzocht om een vergoeding van de werkelijke proceskosten ingevolge artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) aangezien volgens hem van te voren vaststond dat de aanslag niet in stand kon blijven. Toepassing van het vorengenoemd artikel van het besluit kan slechts indien er sprake is van een bijzondere omstandigheid. Belanghebbende voert hiertoe verscheidene redenen aan, die naar het oordeel van de rechtbank neerkomen op het onzorgvuldig handelen van de inspecteur. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur, gelet op de in casu in geschil zijnde materie en de omvang van de processtukken, niet onzorgvuldig heeft gehandeld in de aanslag- en bezwaarfase. De inspecteur heeft voldoende gemotiveerd en onderbouwd zijn standpunt met betrekking tot de materie aan belanghebbende bekendgemaakt. Dat de inspecteur ten onrechte het inkomen uit sparen en beleggen niet heeft verminderd, zoals in zijn zienswijze wel had moeten gebeuren, acht de rechtbank niet gelukkig, maar niet van dien aard, in het licht bezien van het totaal van de aanslag, dat er sprake is van onzorgvuldig handelen. Derhalve is er geen sprake van een bijzondere omstandigheid die een vergoeding van de werkelijke kosten rechtvaardigt.".

Het Hof acht deze beslissing van de Rechtbank juist en op goede gronden genomen.

4.12. Het Hof beantwoordt vraag e derhalve ontkennend.

Ten aanzien van vraag f

4.13. Belanghebbende vraagt om een vergoeding van de in verband met deze zaak geleden immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn in de bezwaarfase. Belanghebbende stelt de omvang van deze schade, gelet op het arrest van de Hoge Raad 10 juni 2011, nr. 09/02639, LJN BO5046, op € 1.500, bestaande uit een bedrag van € 500 per halfjaar dat de redelijke termijn voor het doen van uitspraak op bezwaar is overschreden. Het Hof overweegt ten aanzien van belanghebbendes verzoek om schadevergoeding als volgt.

4.14. Op 10 juni 2011 heeft de Hoge Raad beslist dat het rechtszekerheidsbeginsel ertoe noopt dat ook zuivere belastinggeschillen binnen een redelijke termijn, behoudens bijzondere omstandigheden, dienen te worden beslecht en dat overschrijding van de redelijke termijn, behoudens bijzondere omstandigheden, leidt tot immateriële schade. Voor de beantwoording van de vraag of de redelijke termijn is overschreden, wordt aangesloten bij de uitgangspunten die zijn neergelegd in Hoge Raad 22 april 2005, nr. 37.984, LJN AO9006, onder meer gepubliceerd in BNB 2005/337. Als uitgangspunt geldt dat, behoudens bijzondere omstandigheden, de Rechtbank binnen twee jaar nadat de Inspecteur het bezwaar heeft ontvangen, uitspraak doet. Voor de berechting van de zaak in hoger beroep heeft als uitgangspunt te gelden dat het Hof, behoudens bijzondere omstandigheden, uitspraak doet binnen twee jaar nadat het rechtsmiddel van hoger beroep is aangewend. In het onderhavige geval zijn wat betreft de bezwaarfase en de berechting in eerste aanleg, afgerond naar boven op hele maanden, drie jaren en acht maanden verstreken. De berechting in hoger beroep heeft, afgerond naar boven op hele maanden, zes maanden in beslag genomen. Het Hof is van oordeel dat de overschrijding van de redelijke termijn in de eerste fase (bezwaarfase en de berechting in eerste aanleg) gedeeltelijk is gecompenseerd door voortvarendheid in de tweede fase (berechting in hoger beroep). Het Hof acht voorts aannemelijk dat sprake is van omstandigheden die verlenging van de duur van de berechting in de bezwaarfase rechtvaardigen. Belanghebbende heeft namelijk het procesverloop beïnvloed, door in de bezwaarfase tweemaal te verzoeken om verlenging van een gestelde termijn voor de duur van twee maanden. De daaruit voortvloeiende vertraging in de geschilbeslechting is aan belanghebbende zelf te wijten. Het Hof is mitsdien van oordeel dat de redelijke termijn niet is overschreden.

4.15. Het Hof beantwoordt vraag f derhalve ontkennend.

Ten aanzien van het incidentele hoger beroep

4.16. De Inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld voor zover de uitspraak van de Rechtbank afwijkt van de standpunten van de Inspecteur. Naar het Hof de Inspecteur verstaat, heeft de Inspecteur incidenteel hoger beroep ingesteld, omdat de cultuurgronden naar zijn mening niet tot de rendementsgrondslag in de zin van artikel 5.3 van de Wet IB 2001 behoren, maar tot het vermogen van een overige werkzaamheid in de zin van artikel 3.92 van de Wet IB 2001.

4.17. Voor het geval dat de cultuurgronden tot het vermogen van een overige werkzaamheid behoren, heeft belanghebbende, naar het oordeel van het Hof terecht, het standpunt ingenomen dat de jaarlijkse pachtprijs slechts voor een tijdsevenredig gedeelte, namelijk voor de periode vanaf 15 december 2003 tot en met 31 december 2003, aan het jaar 2003 kan worden toegerekend. Het aan die periode toerekenbare bedrag is € 209. De daarop betrekking hebbende inkomstenbelasting zou maximaal € 109 bedragen. Zouden de cultuurgronden behoren tot de rendementsgrondslag in vorenbedoelde zin, dan bedraagt de daarop betrekking hebbende inkomstenbelasting 30 procent van € 2.743, ofwel € 822.

4.18. Het incidenteel hoger beroep strekt er derhalve niet toe dat de aanslag wordt vastgesteld op een hoger bedrag dan het bedrag waartoe de Rechtbank de aanslag heeft verminderd. Aangezien de Inspecteur bij zijn incidenteel hoger beroep geen belang heeft, moet dat beroep niet-ontvankelijk worden verklaard.

Slotsom

4.19. Gelet op al hetgeen hiervoor is overwogen, verklaart het Hof het hoger beroep van belanghebbende ongegrond en het incidenteel hoger beroep van de Inspecteur niet-ontvankelijk.

Ten aanzien van het griffierecht

4.20. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.

Ten aanzien van de proceskosten

4.21. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

5. Beslissing

Aldus gedaan op 23 december 2011 door P.C. van der Vegt, voorzitter, P.J.M. Bongaarts en A.C.J. Viersen, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel