Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 19-07-2012, BX3008, 11/00630

Kenmerk: 11/630

Uitspraak op het hoger beroep van

X, wonende te Y, hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 22 augustus 2011, nummer AWB 10/2694, in het geding tussen

belanghebbende,

en

de inspecteur van de Belastingdienst/Limburg, hierna: de Inspecteur.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2005 een aanslag in de inkomstenbelasting/premievolksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 138.501, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 91.501.

1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de aanslag verminderd tot een berekend naar een inkomen uit werk en woning van € 65.306, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ter grootte van € 1.092,50 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht ad € 41 aan deze vergoedt.

1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 112. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4. Belanghebbende heeft schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur heeft schriftelijk gedupliceerd.

1.5. Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht heeft de Inspecteur vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

1.6. De zitting heeft plaatsgehad op 1 maart 2012 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord gemachtigde van belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.7. Het Hof heeft aan het slot van de zitting het onderzoek gesloten.

2. Feiten

2.1. Tussen partijen zijn de volgende feiten niet in geschil. Deze feiten zijn door ten minste één van hen gesteld en door de ander niet, althans onvoldoende, weersproken.

2.2. Om te beginnen neemt het Hof de feiten over zoals deze zijn vastgesteld door de Rechtbank in onderdeel 2 van haar uitspraak. Deze feiten zijn door partijen in hoger beroep erkend, althans niet bestreden. Deze feiten luiden als volgt.

" 2.1. Belanghebbende woonde in 2005 in Canada. Hij was in 2005 en voorgaande jaren werkzaam in de onroerend-goedsector in Noord- en Midden-Limburg en de aangrenzende Belgische regio. In 2004 werkte hij als zodanig in loondienst bij A BV (A), een makelaarsbedrijf. Tevens was hij betrokken bij B BV (B), een makelaarskantoor in C.

2.3. Op 2 september 2004 zijn zowel de woning door bemiddeling van A als het perceel - afzonderlijk - verkocht. Het perceel is aan belanghebbende verkocht voor een bedrag van € 30.500 en geleverd op 1 november 2004. In de koopovereenkomst en de akte van levering is het verkochte omschreven als tuin.

2.4. Belanghebbende heeft op 6 november 2004 een overeenkomst gesloten tot verkoop van het perceel voor € 122.000. Deze overeenkomst is op 22 december 2004 ontbonden. Vervolgens heeft belanghebbende op 20 januari 2005 wederom een overeenkomst gesloten tot verkoop van het perceel voor € 122.000. Ook deze overeenkomst is daarna weer ontbonden.

2.5. Belanghebbende heeft het perceel op 18 februari 2005 verkocht aan G voor € 169.000. De dagtekening van de notariële akte van levering, waarin het verkochte is omschreven als bouwkavel, is 28 april 2005. Blijkens de akte kwamen alle belastingen, rechten en kosten voor de levering, waaronder de overdrachtsbelasting en kadastrale rechten, voor rekening van verkoper. G heeft het perceel op dezelfde dag doorgeleverd voor € 190.000.

2.6. Tussen de aan- en verkoop van het perceel zijn daaraan geen werkzaamheden verricht.

2.7. Belanghebbende heeft niet geopteerd voor de toepassing van de regels voor binnenlands belastingplichtigen als bedoeld in artikel 2.5 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001).

2.3. In aanvulling daarop stelt het Hof de volgende feiten vast. De Inspecteur heeft in zijn verweerschrift bij de Rechtbank, op pagina 18, gesteld dat de voorbereidende werkzaamheden die hebben geleid tot een meerwaarde als gevolg van de bouwvergunning en waarbij belanghebbende direct of indirect een rol heeft gespeeld, allemaal hebben plaatsgevonden in Nederland. Hij heeft voorts gesteld dat de voorkennis die belanghebbende heeft opgedaan, door hem is opgedaan tijdens zijn verblijf c.q. werkzaamheden in Nederland. De aankoop is verricht in Nederland en betreft een onroerende zaak in Nederland. Ditzelfde geldt ten aanzien van de verkoop, aldus nog steeds de Inspecteur. Belanghebbende heeft, ter zitting expliciet daarnaar gevraagd, erkend dat deze werkzaamheden alle in Nederland hebben plaatsgevonden. Ook deze feiten en omstandigheden staan derhalve tussen partijen vast.

2.4. Belanghebbendes woonplaats in 2004 is niet vastgesteld.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.2. In hoger beroep is niet langer in geschil dat de door belanghebbende verrichte werkzaamheden naar aard en omvang voldoende zijn om, beoordeeld naar Nederlands fiscaalrechtelijke maatstaven, het behaalde resultaat te kwalificeren als resultaat uit overige werkzaamheden.

3.4. Voorts stelt belanghebbende met betrekking tot vraag I dat hij in het onderhavige jaar, 2005 - dat wil zeggen het jaar waarin de verkoop plaatsvond en hij de verkoopopbrengst ontving - in het geheel geen werkzaamheden in Nederland heeft verricht. Alle in Nederland verrichte werkzaamheden vonden plaats in 2004. Daarom kan niet gezegd worden dat in 2005 sprake was van resultaat uit overige werkzaamheden in Nederland, aldus nog steeds belanghebbende. De Inspecteur bestrijdt deze opvatting, stellende dat een direct causaal verband bestaat tussen de in 2004 in Nederland verrichte werkzaamheden en de in 2005 ter zake van de verkoop genoten opbrengst. Dat causale verband is voldoende. Niet noodzakelijk is dat er in 2005 ook werkzaamheden werden verricht.

3.5. Vragen II en III worden door belanghebbende bevestigend en door de Inspecteur ontkennend beantwoord.

3.6. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.

3.7. Ter zitting hebben zij daar, zakelijk weergegeven, het volgende aan toegevoegd:

3.8. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur, en, primair, tot vermindering van de aanslag conform de door hem ingediende aangifte. Subsidiair concludeert hij tot vermindering van de aanslag, waarbij het belastbaar resultaat uit overige werkzaamheden gesteld dient te worden op 75% van het door de Inspecteur in aanmerking genomen bedrag, alsmede verminderd dient te worden met het bedrag van de facturen van H. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.2. Kenmerkend voor dergelijke als zodanig niet belaste vermogenstransacties, is dat het economische belang bij het vermogensbestanddeel bij de belastingplichtige rust. Hij draagt het risico van waardemutaties, zowel van stijgingen als van dalingen. Zijn fortuin gaat op en neer met de golven van de markt.

4.3. De hierboven weergegeven redenering houdt op, indien een belastingplichtige zodanige werkzaamheden verricht dat een relevant causaal verband ontstaat tussen het behaalde voordeel en de door hem verrichte werkzaamheden. Daartoe is volgens vaste jurisprudentie allereerst vereist dat de belastingplichtige de zaak kocht met het doel om deze, voor een hoger bedrag, te verkopen (oogmerkvereiste). Daarnaast worden eisen gesteld aan de aard en de omvang van de door hem verrichte werkzaamheden (arbeidsvereiste). Deze werkzaamheden zijn slechts relevant indien zij, algemeen geformuleerd, meer behelzen dan arbeid die past bij normaal vermogensbeheer; dat wil zeggen, indien zij naar aard of omvang gericht zijn op meer dan de waardestijging en het rendement dat bij normaal vermogensbeheer aan het bezit van de onroerende zaak verbonden is.

4.4. Ten eerste kan de belastingplichtige, in plaats van passief de waardeontwikkeling aan de markt over te laten, actief ingrijpen en ervoor zorgen dat de zaak meer waard wordt. Deze werkzaamheden kunnen arbeidsintensief zijn (bijvoorbeeld de verbouwing van een pand tot appartementen), maar dat is geen absolute voorwaarde. Het enkele schrijven van een brief, bijvoorbeeld om de gemeente te bewegen tot een bestemmingswijziging, kan al voldoende zijn. Wel is vereist dat het behaalde voordeel zijn verklaring vindt in de verrichte werkzaamheden (HR 6 juni 2001, nr. 36.216, LJN AB1974; HR 3 mei 2002, 36.984, LJN AE2260).

4.5. Ten tweede kan de belastingplichtige, zonder dat fysieke arbeid zichtbaar is, zodanig optreden dat voor hem slechts een kans op voordeel bestaat. Die situatie kan zich voordoen, indien hij beschikt over kennis waarover andere marktpartijen niet beschikken; voorkennis. Die kan zijn ontleend aan een netwerk van relaties maar ook op andere wijze.

4.6. De Rechtbank heeft geoordeeld dat zowel aan het oogmerkvereiste als aan het arbeidsvereiste is voldaan. Belanghebbende heeft dit oordeel in hoger beroep niet bestreden. Hij heeft ter zitting, desgevraagd, expliciet te kennen gegeven zijn eerder ingenomen stelling, dat sprake zou zijn van normaal vermogensbeheer, te laten varen en te erkennen dat de werkzaamheden naar aard en omvang op meer gericht waren zodanig dat de verkoopwinst als resultaat uit overige werkzaamheden aan kan worden aangemerkt. Dat is ook de stelling van de Inspecteur. Nu partijen hierbij niet blijk geven uit te gaan van een onjuiste rechtsopvatting, zal het Hof hen op dit punt volgen.

4.7. Artikel 7.2, tweede lid, aanhef en letter d, bepaalt:

4.8. Belanghebbende stelt dat niet aan de voorwaarden van genoemd artikel is voldaan. Ten eerste stelt hij, dat hij een gedeelte van de werkzaamheden in Canada heeft verricht. Hij stelt dat uit de wettekst volgt, dat alle werkzaamheden in Nederland moeten zijn verricht. Er is immers, zo stelt hij, geen sprake van een resultaat dat voortvloeit uit "werkzaamheden in Nederland", maar van een resultaat dat voortvloeit uit werkzaamheden in Nederland en Canada. Het Hof verwerpt dit betoog.

4.9. Belanghebbende heeft erkend dat hij de hierboven (onder 2.3.) genoemde werkzaamheden in Nederland heeft verricht. Naar het oordeel van het Hof zijn het deze werkzaamheden die de verklaring vormen van het, enkele maanden later, door belanghebbende behaalde voordeel. Het door belanghebbende behaalde resultaat vormt derhalve resultaat uit werkzaamheden in Nederland.

4.10. Zoals het Hof hiervoor, onder 4.1. heeft overwogen, moet er in de regel van worden uitgegaan dat de verkoopopbrengst van een onroerende zaak niet haar verklaring vindt in de verkoopwerkzaamheden als zodanig; de met een verkoop samenhangende werkzaamheden hebben in de regel slechts tot doel de waarde van de onroerende zaak te verzilveren (c.q. in geld om te zetten), dat wil zeggen dat zij niet worden verricht met het oogmerk meer te behalen dan de waardestijging of het rendement die aan het bezit van de zaak bij normaal vermogensbeheer verbonden zijn. Het Hof acht, op grond van hetgeen belanghebbende over zijn beweerdelijk in Canada verrichte werkzaamheden heeft aangevoerd, niet aannemelijk dat deze werkzaamheden meer hebben ingehouden dan besprekingen over de voorgenomen verkoop. Het Hof acht aannemelijk dat deze, beweerdelijk, in Canada verrichte werkzaamheden slechts werden uitgevoerd met het oogmerk de reeds in Nederland gecreëerde meerwaarde te gelde te maken. Belanghebbende heeft geen omstandigheden gesteld, noch zijn die gebleken, die aanleiding geven van het zojuist geformuleerde uitgangspunt af te wijken en een deel van de verkoopopbrengst aan Canadese activiteiten toe te rekenen.

4.11. Het Hof overweegt volledigheidshalve, dat nu belanghebbende de woning niet heeft aangekocht met het oogmerk van zelfbewoning of belegging, doch met het oogmerk de woning door te verkopen met een winst die zijn verklaring vond in de arbeid van belanghebbende, het niet meer van belang is of de uiteindelijke omvang van het behaalde voordeel mede afhankelijk was van factoren die niet door belanghebbendes arbeid werden beïnvloed (vgl. HR 11 november 2005, nr. 40.246, LJN AU6017, HR 16 juli 1984, nr. 22.585 en HR 20 juni 2003, nr. 37.974). Hieruit volgt dat geen reden bestaat tot een afsplitsing van een autonome waardestijging die plaatsgevonden zou kunnen hebben tijdens belanghebbendes Canadese inwonerschap.

4.12. Belanghebbende stelt vervolgens, dat de werkzaamheden in Nederland alle door hem in 2004 werden verricht, zodat van belastingheffing in het onderhavige jaar, 2005, geen sprake kan zijn. Dit betoog gaat uit van een onjuiste rechtsopvatting. Voldoende is dat het behaalde resultaat aan werkzaamheden in Nederland kan worden toegerekend. De omstandigheid dat de werkzaamheden in een eerder jaar plaatsvonden, is irrelevant.

4.13. Het tijdstip van genieten van resultaat uit overige werkzaamheden wordt, op grond van artikel 7.2, lid 1, in verbinding met artikel 3.95 in verbinding met artikel 3.25 van de Wet, bepaald op basis van de regels van goed koopmansgebruik. Partijen zijn het eens dat belanghebbende op grond van het voorzichtigheidsbeginsel het tijdstip van winstneming heeft uitgesteld tot het moment van de verkoop in 2005.

4.14. Tussen partijen is niet langer in geschil welk verdragsartikel van toepassing is. Zij nemen in hoger beroep eenparig het standpunt in, dat, conform het oordeel van de Rechtbank, het onderhavige resultaat onder artikel 13, lid 1, van het Verdrag valt. Deze bepaling kent het volledige heffingsrecht aan Nederland toe. Nu partijen hierbij geen blijk geven uit te gaan van een onjuiste rechtsopvatting, zal het Hof hen daarin volgen.

4.15. Uit het voorgaande volgt, dat met betrekking tot vraag I het gelijk aan de zijde is van de Inspecteur.

4.17. De Inspecteur bestrijdt primair het realiteitsgehalte van de facturen en stelt, subsidiair, dat zij geen betrekking hebben op het perceel.

4.18. De Rechtbank heeft met betrekking tot deze facturen overwogen, dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij betrekking hebben op de aan- en verkoop van het perceel. De omschrijving van de werkzaamheden was, aldus de Rechtbank, onvoldoende specifiek om dat aannemelijk te achten. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen nadere argumenten of bewijsmiddelen aangevoerd met betrekking tot deze facturen. Het Hof sluit zich aan bij het oordeel en de motivering van de Rechtbank. De vraag of het valse facturen betreft, zoals de Inspecteur in wezen stelt, kan in het midden blijven.

4.19. Met betrekking tot vraag II is daarom het gelijk eveneens aan de zijde van de Inspecteur.

5. Beslissing

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Aldus gedaan op 19 juli 2012 door W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, voorzitter, P.J.M. Bongaarts en P.C. van der Vegt, leden in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel: