Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 31-12-2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:4051, 19/00167 tot en met 19/00169

Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft de inspecteur aan [A BV] de

volgende naheffingsaanslagen opgelegd en daarbij heffingsrente c.q. belastingrente in rekening gebracht:

De vergrijpboete is voor een bedrag van € 31.562 opgelegd wegens grove schuld (25% of 40%) en voor een bedrag van € 411.108 wegens opzet (50% of 80%).

De rechtbank heeft de aansprakelijkstelling voor de boete vervolgens verminderd met € 10.000 vanwege overschrijding van de redelijke termijn.

Correcties 1 en 2: ID-bewijzen en tewerkstellingsvergunningen

Vervolgens heeft de inspecteur naar aanleiding van het inleidend gesprek van het boekenonderzoek op 5 november 2012 twee brieven aan [A BV] gestuurd. In de eerste brief zijn vragen gesteld om een algemeen beeld van de onderneming te kunnen krijgen. Daarin is onder meer gevraagd naar de gang van zaken rondom de identificatie van werknemers en op welke wijze controle plaatsvindt van tewerkstellingsvergunningen.

In de tweede brief is verzocht om bescheiden en bestanden zo spoedig mogelijk aan de Belastingdienst ter beschikking te stellen, waaronder de digitale personeelsdossiers van alle werknemers.

“14. De digitale personeelsdossiers van alle werknemers. Dit betreft zowel de werknemers die in dienst zijn als de werknemers die inmiddels uit dienst zijn. Wij willen in ieder geval de id-bewijzen, de loonbelastingverklaring respectievelijk het model opgaaf gegevens loonheffingen, de arbeidscontracten en/of uitzendovereenkomsten. Ook de overige vastleggingen uit het personeelsdossier zouden wij van u willen ontvangen.”

“9. Via de heer [naam 6] hebben wij van u de personeelsdossiers op een USB-stick ontvangen. Dit betreft onder andere de identiteitsbewijzen van de werknemers. Graag zouden wij van u willen weten of dit alle identiteitsbewijzen zijn of dat er nog op een andere wijze afschriften van identiteitsbewijzen zijn gearchiveerd. Zo ja, welke identiteitsbewijzen.”

Correctie 3: Dagtekening LB-verklaring

Correcties 4 en 5: Heffingskorting niet ingevuld en geen heffingskorting aangekruist

Correctie 6: Tabel bijzondere beloning

Correctie 7: Gebruikelijk loon

Loonafspraken en correcties 8 tot en met 18: onkostenvergoedingen

Tot de stukken van het geding behoren arbeidsovereenkomsten en plaatsingsbevestigingen. In de ‘Arbeidsovereenkomst Fase A zonder uitzendbeding’ is bepaald dat de cao voor uitzendkrachten van toepassing is, dat de werknemer verplicht is voor het vervullen van opdrachten geëigend werkmateriaal en/of werkkleding te gebruiken indien dit gebruikelijk is en dat de werkgever het recht heeft kilometervergoedingen van de werknemer terug te vorderen als deze als gevolg van onjuiste declaraties ten onrechte zijn ontvangen. In de arbeidsovereenkomst is geen brutoloon opgenomen.

In de plaatsingsbevestiging is vermeld aan welke opdrachtgever de werknemer ter beschikking wordt gesteld en dat de in de arbeidsovereenkomst genoemde voorwaarden van toepassing zijn, alsmede de in de plaatsingsbevestiging vermelde functie en het bruto uurloon van de werknemer. De plaatsingsbevestigingen werden ondertekend met gebruikmaking van de digitale handtekening van de werknemer.

Tot de stukken van het geding behoren verder diverse salarisspecificaties van werknemers.

“Onkostenvergoeding

Als vanzelfsprekend krijgt U ook een onkostenvergoeding voor gereedschap, werkkleding en eventueel gemaakte reiskosten en overnachtingen.”

En

“Bijscholing

Binnen ons bedrijf wordt iedereen geacht over VCA basis te beschikken, is dit niet het geval dan kunt U dit de eerste maal op onze kosten behalen. Heeft U zelf interesse om hogerop te komen en/of een relevante cursus te behalen, laat het ons dan zo snel mogelijk weten en wij helpen U verder. A1 onze medewerkers worden regelmatig via ons bijgeschoold om tegemoet te komen aan de vraag van onze opdrachtgevers.

Materialen

Als werknemer dient U bij ons alleen over veiligheidsschoenen te beschikken. Voor alle materialen, werkkleding, persoonlijke beschermingsmiddelen en gereedschappen is het mogelijk om deze in bruikleen te krijgen. Vanzelfsprekend wordt het professioneel gereedschap jaarlijks gekeurd. Voor het gebruik van dit gereedschap ondertekent U een gebruiksovereenkomst. Tijdens dit gebruik bent U verantwoordelijk voor diefstal of verlies.”

[A BV] heeft overleg gevoerd met de heer [naam 11] van de Belastingdienst en overeenstemming bereikt over de vergoeding van onkosten aan werknemers.

In een e-mail van 7 februari 2013 heeft de heer [naam 11] het volgende geschreven:

“vanmorgen hebben we gesproken over de kostenvergoeding van [A BV] ( [nummer] ).

We zijn het eens over de volgende vergoedingen:

- Drankenvergoeding € 0,55 per dag (zie Uitvoeringsregeling Loonbelasting 2011 artikel 10.1)

- Telefoonvergoeding: -voor personeelsleden werkzaam op olieplatform en internationaal € 1,00 per dag

- voor overige personeelsleden € 0,50 per dag

Met betrekking tot de volgende kosten heb ik met u afgesproken dat deze kosten meer gespecificeerd moeten worden.

Het is niet zo dat voor elk personeelslid deze kosten noodzakelijk zijn.

- Gereedschap en

- Kleding/wasgeld en schoeisel

M.b.t. kleding wil ik nog de opmerking maken dat deze vergoeding uitsluitend bestemd kan zijn voor werkkleding. De bewijslast m.b.t. tot de bedrijfskleding ligt bij de werkgever. Verder valt nog op te merken dat de waskosten de kleding volgen.

U zult spoedig een nadere specificatie doorgeven, zodat we dit onderwerp kunnen afronden.”

“Hierbij een overzicht van de onkostenvergoeding die cliënte wil gaan hanteren. [A BV] gaat een aantal processen in haar organisatie zodanig aanpassen dat het gebruik van de juiste kleding en dus ook de daarbij behorende vergoeding te rechtvaardigen is.

• Zo gaat [A BV] een addendum bij elke arbeidsovereenkomst voegen waar de bijbehorende vergoeding toegepast gaat worden. In dit addendum wordt de vereiste werkkleding genoemd die voor de functie vereist is.

• Mocht de betreffende werknemer niet de juiste kleding aangeschaft hebben dan wordt de onkostenvergoeding, met terugwerkende kracht, verhaald op de werknemer plus een boete.

• Bij het intake gesprek zal duidelijk gewezen worden op het belang van de "juiste" werkkleding.

• Het spreekt voor zich dat bij de werknemer die een gedeelte van de kleding verstrekt krijgt door [A BV] of de inlener die aangepast wordt in de onkostenvergoeding.

Naleving en controle zal plaatsvinden door [A BV] .

Daarnaast vereist de VCA en VCU certificatie in verband met de veiligheid en gezondheid het gebruik van de "juiste" werkkleding.

Kunt u op korte termijn aangeven of u kunt instemmen met deze onkostenvergoedingen mits voldaan wordt aan de daarbij behorende vereisten? Alvast bedankt.”

“De oplossing welke u in onderstaand bericht geformuleerd hebt is goed.

Nu is het wel een taak voor de onderneming om daar ook controle op te houden.

Indien [A BV] controle uitoefent, zou ik dit wel schriftelijk vastleggen.”

“Volgens het CROP is er sprake van verloning onder het wettelijk minimumloon.

Deze constatering menen wij te moeten bestrijden. Binnen de onderneming van onze cliënt is het gebruikelijk dat met uitzendkrachten individuele netto loonafspraken worden gemaakt. Naar onze mening is dit niet in strijd met de bepalingen in de CAO voor uitzendkrachten. Artikel 19, lid 1 van de CAO verbiedt het maken van netto loonafspraken niet. Uitgaande van dit overeengekomen netto salaris wordt het loon gebruteerd.

Dit brutoloon wordt binnen de onderneming van onze cliënt opgedeeld in 2 looncomponenten: nl. regel 1 kolom 3 van de loonstaat; vast bruto loon en regel 2 kolom 3 van de loonstaat: projecttoeslag.

Indien beide bruto loon componenten tezamen meer bedragen dan het wettelijk minimum loon wordt naar onze mening voldaan aan de vereiste van de artikelen 19 tot en met 22 genoemd in de CAO.

Het CROP stelt nu dat regel 1 kolom 3 van de loonstaat een te laag bedrag aangeeft, echter indien dit bedrag naar boven wordt gecorrigeerd leidt dit tot er onherroepelijk toe dat de projecttoeslag met een zelfde bedrag naar beneden wordt gecorrigeerd. Binnen de loonadministratie is als het ware sprake van ‘communicerende vaten’.

Er is immers steeds sprake van een netto loonafspraak.”

“Door [belanghebbende] werd tussen neus en lippen aangegeven dat er met de werknemers netto-loon afspraken worden gemaakt. Ook is er een tabel voor de omrekening van netto naar bruto. Deze loonafspraken en deze tabel wil hij ons niet verstrekken omdat het interne stukken zijn. Ook verklaarde hij dat de verloning erg complex is omdat er vanuit een netto naar een bruto teruggerekend moet worden. Ook verklaarde hij tussen neus en lippen dat hij door de concurrentie gedwongen was om creatief om te gaan met de beloning van de werknemers.”

“"Ik sprak met de nieuwe medewerker een uurloon af. lk had van [belanghebbende] de marges waarbinnen de uurlonen moesten blijven. Het afgesproken uurloon gaf ik dan door aan [V] . Ik sprak netto uurlonen af. Desgevraagd had [belanghebbende] een tool in Excel waarmee hij een berekening kon maken voor welk bedrag per uur hij de werknemer aan de klant kon doorberekenen lk heb geprobeerd om met deze tool te werken maar ik weet niet hoe het werkte".

(…)

"Na aanleiding van sollicatiegesprekken contracten opstellen met de nieuwe medewerkers. Ik tekende deze contracten namens [A BV] . De medewerker tekende deze contracten de eerste vrijdag van de week die nadat zee gewerkt hadden. Soms werd het contract ook meteen

getekend".

(…)

" (...) Deze plaatsingsbewijzen werden opgemaakt als een medewerker van werkplek veranderde. Dit kon soms drie keer per week zijn. Van dit bewijs kreeg de medewerker soms wel en soms niet een afschrift. Hier was geen specifieke reden voor. De meeste medewerkers interesseerde dat helemaal niet".

De medewerkers tekende deze plaatsingsbewijzen zelf niet. Hiervoor werd een digitale handtekening gebruikt, die de medewerkers bij het begin van hun dienstbetrekking hadden geplaatst. Deze handtekening werd ook voor andere documenten gebruikt. lk tekende deze plaatsingsbewijzen ook wel namens [A BV] . [belanghebbende] en [naam 14] deden dat ook".

(…)

"(...) U vraagt mij nu of ik sollicitatiegesprekken heb gevoerd met medewerkers die voor [A BV] werkzaam waren. lk kan u zeggen dat ik die gesprekken wel heb gevoerd.

U vraagt mij of ik met die medewerkers dan nettoloonafspraken heb gemaakt, dat heb ik gedaan. U vraagt mij of het mij is opgevallen dat het bruto-uurloon dat ik op de plaatsingsbevestigingen van die medewerkers heb vermeld lager is dan het netto-uurloon dat ik met die medewerkers had afgesproken, ik kan u zeggen dat mij dat is opgevallen. Dit gaat binnen [A BV] al jaren zo, hier wist ik van.

In de gevallen dat ik plaatsingsbevestigingen heb gemaakt, heb ik in opdracht van [belanghebbende] de door mij gemaakte nettoloonafspraken met de medewerkers niet vermeld op de plaatsingsbevestigingen. De brutobedragen die ik op de plaatsingsbevestigingen moest vermelden werden mij door [belanghebbende] gedicteerd. lk weet al langer dat de steel niet juist in de vork steekt. Het afgesproken nettoloon werd door of in opdracht van [belanghebbende] niet op de plaatsingsbevestigingen geplaatst. lk weet niet of de medewerker hier iets van wist. De opdracht om de aangepaste lonen te vermelden is mij mondeling medegedeeld door [belanghebbende] . Ik doe dit al sinds bij [A BV] Uitzendmaster geïntroduceerd werd, dat was volgens mij vlak na de oprichting van [A BV] in 2011."”

Correcties 14 en 15: Maaltijdvergoeding en hotelvergoeding

“3.8 Kostenvergoedingen

Door [A BV] Nederland BV zijn de volgende kostenvergoedingen aan de werknemers uitbetaald:

(…)

“34. Kunt u verklaren waarom de Hotelvergoeding/ Maaltijdvergoeding voor de jaren 2011 en 2012 wordt goedgekeurd en voor 2013 niet?

Op basis van voortschrijdend inzicht.

34a. Wat verstaat u daaronder?

Bij het onderzoek over 2013 hadden we meer tijd om ons daar een volledig oordeel over te vormen.

34b. Waarom die haast voor 2011 en 2012?

Om zo snel mogelijk aanslagen te kunnen opleggen.”

Correctie 18: Kilometervergoeding

“De werknemers ontvangen een onbelaste vergoeding van € 0,19 voor de zakelijk gereden kilometers. Deze vergoeding ontvangen ze eveneens voor het woon-werkverkeer.

In de loonadministratie zijn, niet getekende, kilometerstaten opgenomen. Deze wekelijkse kilometerstaten zijn allen digitaal ingevuld. Dit betekent dat deze kilometerstaten onmogelijk door de werknemers zelf zijn ingevuld. Deze kilometerstaten zijn door [A BV] opgemaakt. Aan de hand van deze kilometerstaten worden de kilometervergoedingen aan de werknemers uitbetaald.

Per dag wordt op de kilometerstaten de verreden rit (van, naar) alsmede het aantal kilometers vastgelegd.

Uit de ontvangen loonstaten blijkt dat er over de jaren 2011 en 2012 in totaliteit € 1.004.437,54 respectievelijk € 1.016.976,71 aan onbelaste reiskosten is uitbetaald. Daarnaast is geconstateerd dat er enkele werknemers zijn die per kas een kilometervergoeding ontvangen. Deze vergoedingen zijn niet in de loonadministratie verantwoord.

Omdat er jaarlijks circa 5.500 respectievelijk 7.000 keer een kilometervergoeding aan de diverse werknemers is uitbetaald, is het onmogelijk de uitbetaalde kilometervergoedingen integraal te controleren. Op grond hiervan is er voor gekozen de juistheid van de uitbetaalde kilometervergoedingen te beoordelen met behulp van een statistische steekproef. Door gebruik te maken van deze statistische steekproef is het aantal te controleren vergoedingen beperkt tot 60 per jaar. Aan de hand van de resultaten van deze 60 te controleren posten (vergoedingen) is er een uitspraak te doen over de juistheid van de totale jaarlijks uitbetaalde kilometervergoeding.

(…)

Tot slot zijn er in enkele situaties door de inlener afgetekende werkbonnen, met daarop het aantal gereden kilometers, bij de verkoopfactuur aangetroffen. Het aantal uitbetaalde kilometers is in voorkomende gevallen hoger dan het aantal op de werkbon vermelde kilometers. (...) Ondanks het feit dat er nog enkele posten uitgezocht dienen te worden bedraagt de foutfractie in het jaar 2011: 24,8718. In het jaar 2012 is de foutfractie: 29,0581.

Uitgaande van 60 te controleren posten betekent dit dat er in de jaren 2011 en 2012: 41,45% respectievelijk 48,43% van de uitbetaalde kilometervergoeding bovenmatig is.

(...)

Opmerking: met betrekking tot enkele werknemers dient bij de inlener nog nadere informatie te worden opgevraagd. Vooralsnog is de uitbetaalde kilometervergoeding bij deze werknemers nog niet geheel of gedeeltelijk als fout aangemerkt. Uitgaande van de uitkomsten van de overige in de steekproef betrokken werknemers is de verwachting dat zodra de informatie bij deze inleners is opgevraagd de uiteindelijke foutfractie nog hoger uitvalt. Dit heeft weer tot gevolg dat het bovenmatige deel van de uitbetaalde kilometervergoeding eveneens hoger wordt.

Tijdens het beoordelen van de mailbestanden is het bestand “loonberekeningen 2012.xlsx" in de verzonden items van de heer [belanghebbende] aangetroffen. Uit dit Excelbestand blijkt dat er bij het maken van de loonafspraken rekening gehouden wordt met een nader vast te stellen aantal kilometers per week. Bij de berekening van het netto loon per uur worden deze kilometers gedeeld door 40 uur.

Daarnaast is in de mailbox verwijderd items van [naam 16] het bestand “winstberekening 2012.xlsx" aangetroffen. Ook uit dit spreadsheet blijkt dat erbij het bepalen van het netto uurloon rekening wordt gehouden met een nader te bepalen aantal uit te betalen kilometers.

Uit beide spreadsheets, die in de mailbestanden zijn aangetroffen, blijkt dat er bij het bepalen van de hoogte van het netto loon een gedeelte hiervan als een onbelaste kilometervergoeding wordt aangemerkt.

Gezien het feit dat er feitelijk netto loonafspraken met de werknemers zijn gemaakt dienen de bovenmatige kilometervergoedingen gebruteerd tot het loon te worden gerekend.”

“Van het totaal aantal van 60 te controleren vergoedingen bevatten er 55 fouten. Concreet betekent dit dat 55 van de 60 gecontroleerde vergoedingen geheel of gedeeltelijk bovenmatig zijn. De totale foutfractie (alle fouten bij elkaar opgeteld) bedraagt 33,1569. Dit betekent dat 55,26% (33,1569 / 60 x 100%) van de uitbetaalde vergoeding bovenmatig is.”

Op basis van deze bevindingen heeft de inspecteur 55,26% van de uitbetaalde kilometervergoedingen in 2013 als bovenmatig gecorrigeerd.

In de opinie is tevens vermeld dat de heer [naam 17] zelf een postensteekproef over 2013 heeft gedaan, waarbij hij 200 elementen heeft getrokken uit een populatie van 6.652 records. Van de 160 gevonden boekingen waren 116 bedragen te hoog, 38 bedragen te laag en 6 bedragen juist. De uitkomsten van de postensteekproef zijn als volgt:

Correctie 19: PGA [familie B]

“Tijdens het boekenonderzoek is geconstateerd dat de onderneming het niet zo nauw neemt met de fiscale regelgeving. De gehele bedrijfsvoering is er op gericht om tegen minimale kosten maximale resultaten te behalen. Tijdens het onderzoek is vastgesteld dat er aan de beide bestuurders alsmede hun ouders, die beide in de onderneming werkzaam zijn, auto's ter beschikking zijn gesteld. Door geen enkel lid van de [familie B] is een kilometeradministratie bijgehouden waaruit blijkt dat de ter beschikking gestelde auto's niet voor privédoeleinden zijn gebruikt. Dit heeft tot gevolg dat er rekening gehouden dient te worden meteen bijtelling voor privégebruik. Door de heer [belanghebbende] , de bestuurder werd verklaard dat de eigen bijdrage in de Rekening Courant geboekt zou worden. Voorwaarde hierbij is dat de eigen bijdrage, die in mindering gebracht wordt op de bijtelling, in de loonadministratie wordt opgenomen. Dit is door inhoudingsplichtige nagelaten. In de Rekening Courant is geen rekening gehouden met de waarde van het privégebruik. Evenmin is de bijtelling in de loonadministratie opgenomen. De loonadministratie wordt door inhoudingsplichtige zelf gevoerd. De bestuurder de heer [belanghebbende] is actief betrokken bij het voeren van de loonadministratie. De leden van de [familie B] zijn al gedurende een groot aantal jaren als bestuurder, respectievelijk aandeelhouder bij diverse ondernemingen betrokken. Tijdens het boekenonderzoek is geconstateerd dat inhoudingsplichtige op de hoogte is van de regelgeving met betrekking tot de bijtelling voor privégebruik van ter beschikking gestelde auto's. Dit blijkt onder andere uit de bijtelling die bij enkele werknemers in de loonadministratie is verantwoord, en uit de sluitende kilometerregistratie die andere werknemers hebben bijgehouden om te voorkomen dat er rekening gehouden moet worden met de bijtelling. Door met betrekking tot de leden van de [familie B] geen rekening te houden met een bijtelling in verband met privégebruik van de ter beschikking gestelde auto's is er willens en wetens te weinig loonheffing ingehouden en afgedragen. Er is derhalve sprake van “opzet’’.

Correctie 22: Geen VAR-beschikking [naam 2]

Correctie 23: Geen VAR-beschikking [naam 3]

“Overwegende:

a. Werkgever en zzp-er wensen met elkaar een overeenkomst aan te gaan waarbij de werkgever optreedt als bemiddelingsondememing, die inspanning levert om opdrachten yoor de zzp-er te verwerven.

b. Op basis van die overeenkomst zal werkgever zzp-er ter beschikking stellen van een derde/derden.

c. Zzp-er zal krachtens de door de derde aan de werkgever verstrekte opdracht arbeid verrichten onder toezicht en leiding van de derde.

d. Partijen beogen met deze overeenkomst uitdrukkelijk geen arbeidsovereenkomst aan té gaan

e. Onder zzp-er wordt verstaan de natuurlijke persoon die in de zelfstandige uitoefening van zijn beroep persoonlijke arbeid verricht tegen beloning, ten behoeve van een opdrachtgever.

Komen overeen:

1. Duur

De zzp-er zoekt een opdracht. Dit in de periode van 9-1-`12 tot 31-12-`12 (duur opdracht). Dit om deze in de zelfstandige uitoefening van zijn beroep uit te voeren.

2. Verklaring arbeidsrelatie (VAR)

De zzp-er beschikt wel / niet over een verklaring arbeidsrelatie. De zzp-er draagt er ten alle tijden voor dat de opdrachtgever in bezit is van een geldige verklaring, zoniet kunnen er ook geen betalingen aan de zzp-er verricht worden.

3. Beroepskwalificaties, aard van de werkzaamheden

De zzp-er wordt tewerkgesteld als: fitter.

4. Eigen materialen en verzekeringen

a. De zzp-er beschikt over de volgende eigen materialen: compleet ingerichte bus als distributiemonteur.

b. De zzp-er beschikt wel over een geldige aansprakelijkheidsverzekering.

c. De zzp-er beschikt wel over een arbeidsongeschiktheidsverzekering.

5. Beloning

a. De zzp-er draagt er ten alle tijden voor dat de door de werkgever verstrekte urenlijsten, getekend voor accoord door de opdrachtgever, worden ingeleverd. Zoniet kunnen er geen betalingen verricht worden.

b. Alle betalingen aan de zzp-er door de werkgever dienen te gebeuren binnen 14 dagen na factuurdatum.

c. De afgesproken prijs voor de verrichte werkzaamheden door de zzp-er bedragen: € 35 per gewerkt uur.”

Correctie 24: VAR-beschikking [naam 4]

Correctie 25: VAR-beschikking [naam 5]

[A BV] beschikt over het jaar 2011 niet over een VAR-beschikking van [naam 5] . Voor de jaren 2012 en 2013 heeft [naam 5] aan [A BV] een VAR-WUO verstrekt. Deze VAR-beschikkingen behoren tot de stukken van het geding. Deze VAR-beschikkingen zijn vals of vervalst.

Op de valse VAR-beschikking over 2012 staat een logo dat afwijkt van het reguliere logo van de Belastingdienst. Er staat Belastingdienst in plaats van Belastingdienst. Ook staat VAR/0190/ [nummer 2] /02 als kenmerk vermeld, waarbij [nummer 2] voor het BSN-nummer zou moeten staan. Echter, dit zijn 10 in plaats van 9 cijfers en het BSN-nummer van [naam 5] is [nummer 3] .

Op de valse VAR-beschikking over 2013 is het logo van de Belastingdienst vermeld als Belastingdienst in plaats van Belastingdienst. Het kenmerk op de eerste pagina is VAR/ [nummer 4] /03, terwijl op de tweede pagina als kenmerk VAR/0190/ [nummer 2] /03 staat. Ook in dit geval wijkt het gedeelte dat voor het BSN‑nummer zou moeten staan af van het BSN-nummer van [naam 5] en betreft het op de eerste pagina 10 in plaats van 9 cijfers.

Daarnaast zijn nog enkele onjuistheden in de VAR-beschikkingen aangetroffen.