Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 05-11-2021, ECLI:NL:GHSHE:2021:3361, 19/00546
Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 05-11-2021, ECLI:NL:GHSHE:2021:3361, 19/00546
Gegevens
- Instantie
- Gerechtshof 's-Hertogenbosch
- Datum uitspraak
- 5 november 2021
- Datum publicatie
- 11 november 2021
- ECLI
- ECLI:NL:GHSHE:2021:3361
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBZWB:2019:3686, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Cassatie: ECLI:NL:HR:2023:1675
- Zaaknummer
- 19/00546
Inhoudsindicatie
Belanghebbende en E BV hebben op 25 februari 2011 verzocht om met ingang van 29 oktober 2010 (oprichtingsdatum E BV) vennootschapsbelasting te heffen alsof er sprake is van één belastingplichtige (verzoek fiscale eenheid). De inspecteur is bij brief van 21 maart 2011 tegemoet gekomen aan het verzoek.
E BV participeert in een besloten scheepvaart CV en schrijft in 2010 ruim € 3 miljoen willekeurig af op een schip. Dit verlies komt in mindering op de winst van de fiscale eenheid. In 2010 leidt de fiscale eenheid een verlies van ruim € 2 miljoen. De aanslag Vpb 2010 wordt overeenkomstig de aangifte opgelegd en er wordt een verliesbeschikking afgegeven.
Enige jaren later stelt de inspecteur een boekenonderzoek in en komt tot de conclusie dat belanghebbende nimmer het bezit heeft gehad van de economische eigendom van de aandelen in E BV en dat de fiscale eenheid tussen belanghebbende en E BV nimmer tot stand is gekomen. De inspecteur legt een navorderingsaanslag Vpb 2010 op en herziet de verliesbeschikking.
Belanghebbende is van mening dat zij wel de economische eigendom van de aandelen E BV had.
In deze zaak is in hoger beroep enkel in geschil de vraag of voor het jaar 2010 sprake is van een fiscale eenheid tussen belanghebbende en E BV.
Het hof stelt vast dat anders dan in veel gevallen waarin (op verzoek) door de inspecteur een beschikking wordt afgegeven, in artikel 15, lid 8 Wet Vpb 1969 niet de mogelijkheid is opgenomen om een reeds afgegeven beschikking ten nadele van belastingplichtigen te herzien, al dan niet onder voorwaarden en/of met terugwerkende kracht. Dit roept de vraag op of onjuiste beschikkingen ten nadele van belastingplichtigen ook zonder wettelijke grondslag kunnen worden herzien, en als dat al zou kunnen of dat met terugwerkende kracht mogelijk is. Het hof is geneigd deze vraag in beginsel ontkennend te beantwoorden. Zou immers ongeacht de wettelijke redactie herziening mogelijk zijn dan zouden alle bepalingen waarin een wettelijke grondslag tot herziening is opgenomen zinledig zijn. Bovendien zou het rechtzekerheidsbeginsel, dat volgens het hof ten grondslag ligt aan de in artikel 15 Vpb neergelegde verzoekprocedure, worden ondergraven. Volgens het hof dient de rechtszekerheid evenwel te wijken indien de beschikking is afgegeven op grond van opzettelijk of grofschuldig door belastingplichtigen verstrekte onjuiste of onvolledige informatie waardoor de inspecteur op het verkeerde been is gezet.
Het hof stelt vast dat geen sprake is van het opzettelijk of grofschuldig verstrekken van onjuiste of onvolledige informatie door belanghebbende. Ten overvloede concludeert het hof dat de inspecteur, gegeven de informatie waarover de inspecteur beschikte dan wel kon beschikken, in zijn onderzoeksplicht met betrekking tot het verzoek fiscale eenheid te kort is geschoten.
De conclusie is dat, in ieder geval voor het jaar 2010, de beschikking fiscale eenheid door de inspecteur dient te worden gerespecteerd, dat de navorderingsaanslag ten onrechte is opgelegd en de verliesbeschikking ten onrechte is herzien.
Uitspraak
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Nummer: 19/00546
Uitspraak op het hoger beroep van
[belanghebbende] B.V.,
gevestigd in [vestigingsplaats] ,
hierna: belanghebbende,
tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 15 augustus 2019, nummer BRE 17/3109 in het geding tussen belanghebbende en
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de inspecteur,
en
de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid),
hierna: de minister.
1 Ontstaan en loop van het geding
De inspecteur heeft een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) 2010 opgelegd. Tevens is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht. Daarnaast heeft de inspecteur bij beschikking het eerder vastgestelde verlies herzien.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt.
De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de andere partij.
De zitting heeft plaatsgevonden op 19 november 2020 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen, namens belanghebbende, [X] en [Y] , alsmede [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , als gemachtigden van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] .
Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.
2 Feiten
Belanghebbende is opgericht op [datum 1] 2006. De aandelen worden gehouden door [A BV] (50%) en [B BV] (50%). Belanghebbende drijft een groothandel in (wegen)bouwmaterialen.
Belanghebbende heeft gesprekken gevoerd over een investering in een zeeschip. Op 22 oktober 2010 heeft belanghebbende een term sheet ondertekend, waarmee zij zich tot investering in het schip [het schip] (hierna: het schip) heeft verbonden. In de term sheet zijn de belangrijkste voorwaarden van de voorgenomen transactie overeengekomen, zoals de hierna onder de feiten opgenomen organisatiestructuur, overeenkomsten, wijze van investering, inbreng van kapitaal en mogelijkheden tot desinvestering door belanghebbende en de daarbij geldende voorwaarden.
Deze term sheet is, naast belanghebbende, ondertekend door [C GmbH] (hierna: [C GmbH] ) en [D LLP] . [C GmbH] behoort tot [C Groep] , een grote scheepvaartonderneming uit [plaats Y] (Duitsland). [D LLP] maakt onderdeel uit van de Londense adviesfirma [Adviesfirma] die de toegepaste structuur heeft bedacht, partijen bij elkaar heeft gebracht en de transactie heeft begeleid.
Op 5 november 2010 hebben belanghebbende, [E BV] (hierna: [E BV] ) – op dat moment als vennootschap in oprichting – , [C GmbH] , [F UA] (hierna: [F UA] ) en [G UA] (hierna: [G UA] ) een participation agreement gesloten. [G UA] is een aan [C Groep] gelieerde coöperatie. In de participation agreement zijn de in de term sheet overeengekomen voorwaarden nader vastgelegd. Bij de participation agreement behoren, onder meer, de volgende appendices:
- Een limited partnership agreement van 5 november 2010. Bij deze overeenkomst zijn [E BV] en vijf andere investeerders als commanditair vennoot toegetreden tot [de CV] (hierna: de CV). Dit betreft een besloten CV. [E BV] heeft een participatie van 35% in de CV verkregen. De commanditaire vennoten hebben een bedrag van in totaal € 100 in de CV ingebracht. Daarnaast zijn afspraken gemaakt over aanvullende stortingen. De beherend vennoot van de CV is [G UA] .
- Een tax sharing agreement van 5 november 2010. In deze overeenkomst zijn belanghebbende en [E BV] een recht tot compensatie overeengekomen van het voordeel dat belanghebbende geniet doordat binnen de fiscale eenheid verliezen van [E BV] kunnen worden verrekend met winsten van belanghebbende. De compensatie wordt gesteld op 13,71% (2010) en 13,44% (2011) van het verrekende verlies.
- Een concept akte van verkoop van de aandelen in [E BV] door belanghebbende aan [F UA] .
Op [datum 2] 2010 heeft belanghebbende (179 aandelen), samen met [F UA] (1 aandeel), [E BV] opgericht. De oprichters hebben op 5 november 2010 € 18.000 nominaal kapitaal gestort. Op 27 januari 2012 heeft belanghebbende een bedrag van € 824.000 als agio in [E BV] gestort. Zij was daartoe gehouden op basis van de tax sharing agreement. Het bedrag van de agio betreft 53,75% van het genoten Vpb-voordeel als gevolg van de willekeurige afschrijving. [E BV] moest op haar beurt op basis van de limited partnership agreement het bedrag van de agio als kapitaal inbrengen in de CV.
Op 16 december 2010 heeft de CV het bouwcontract van het schip tegen de aanschaffingsprijs van ongeveer, omgerekend, € 20.396.000 verworven. Het schip is op [datum 3] 2010 opgeleverd.
Na een verzoek van belanghebbende en [E BV] van 25 februari 2011 daartoe, heeft de inspecteur bij beschikking van 21 maart 2011 beslist dat [E BV] vanaf de oprichtingsdatum ( [datum 2] 2010) is gevoegd in de fiscale eenheid voor de Vpb, waarvan belanghebbende de moedermaatschappij is.
Belanghebbende heeft op 9 februari 2011 respectievelijk 3 maart 2011 verzocht om vermindering van de voorlopige aanslagen Vpb 2010 en 2011 in verband met willekeurige afschrijving op de investering in het schip. Bij het verzoek om vermindering was ook een Exceloverzicht opgenomen met kort gezegd een overzicht van onder meer de investering van belanghebbende in de structuur en de cashflow.
Op 14 april 2011 heeft de Belastingdienst een bedrijfsbezoek gebracht aan belanghebbende om te beoordelen of een onderzoek naar de aanvaardbaarheid van de aangiften Vpb over de jaren 2005 tot en met 2009 van onder meer belanghebbende diende te worden ingesteld. Tijdens dat bezoek heeft belanghebbende uit eigen beweging de investering in het schip en de willekeurige afschrijving ter sprake gebracht en de daarbij gekozen structuur aan de hand van de transactiedocumentatie toegelicht. De controleambtenaren ( [H] en [I] ) hebben hiervan een aantekening gemaakt in het intern verslag van het bedrijfsgesprek. Daarbij is onder meer opgemerkt:
‘Per saldo levert het [belanghebbende] BV 10% fiscaal voordeel op, om aan deze constructie deel te nemen. Het risico voor de heer [J] is slechts beperkt tot de stortingsplicht.’
Naar aanleiding van (het interne verslag van) het bedrijfsbezoek is een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van de aangiften Vpb 2005 tot en met 2009 van belanghebbende en [K BV] . [K BV] is een 100%-dochtermaatschappij van [A BV] . In het rapport boekenonderzoek is ook een passage opgenomen over [E BV] en de investering in het schip.
Met dagtekening 16 april 2011 heeft de inspecteur het verzoek tot vermindering van de voorlopige aanslagen Vpb 2010 en 2011 toegekend.
Belanghebbende heeft voor de jaren 2010 en 2011 met betrekking tot de investering in het schip gebruik gemaakt van de tijdelijke regeling voor willekeurige afschrijving als bedoeld in artikel 3.34 Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Op 11 oktober 2011 heeft belanghebbende haar aangifte Vpb 2010 ingediend naar een belastbaar bedrag van € 2.049.111 negatief. In deze aangifte is een bedrag van € 3.152.502 negatief opgenomen onder de post resultaat deelnemingen. De inspecteur heeft vragen gesteld. Belanghebbende heeft vervolgens bij brief van 26 maart 2012 de limited partnership agreement, de fiscale jaarcijfers van de CV en een berekening van de afschrijving aan de inspecteur gestuurd. De inspecteur heeft beoordeeld dat er sprake is van een besloten CV. Ook heeft de inspecteur aan zijn collega’s gevraagd of er naar aanleiding van het boekenonderzoek zaken zijn die van belang kunnen zijn voor het jaar 2010. Zij hebben aangegeven dat deze er niet waren. Met dagtekening 6 oktober 2012 heeft de inspecteur de definitieve aanslag Vpb 2010 en een verliesbeschikking vastgesteld conform de ingediende aangifte.
[F UA] was op basis van de term sheet en de participation agreement verplicht om belanghebbende op 1 april 2011 een onherroepelijk en onvoorwaardelijk bod te doen waartegen belanghebbende tot en met 31 december 2012 de aandelen in [E BV] aan [F UA] kon verkopen. De prijs van de aandelen wordt gedefinieerd als de intrinsieke waarde, waarbij de waarde van het schip wordt gesteld op de bouwsom minus commerciële afschrijvingen en de belastinglatentie vanwege de willekeurige afschrijving tegen nominale waarde.
Belanghebbende was op grond van de limited partnership agreement gehouden om middels [E BV] een bedrag van € 786.298,56 als kapitaal in de CV in te brengen, indien zij op 31 januari 2012 nog aandeelhouder zou zijn van [E BV] .
Belanghebbende heeft op 30 januari 2012 de aandelen [E BV] overgedragen aan [L Ltd] tegen een verkoopprijs van € 1. [L Ltd] is gelieerd aan [F UA] . Deze vennootschap heeft de aandelen op 10 december 2012 doorverkocht aan [C GmbH] .
Op 30 juni 2014 heeft belanghebbende verzocht om verbreking van de fiscale eenheid Vpb tussen haar en [E BV] per 14 december 2012. De inspecteur is aan dit verzoek tegemoetgekomen.
In 2015 wordt binnen de Belastingdienst besloten tot een landelijk gecoördineerde aanpak van scheepvaart-CV’s. In dat kader heeft de inspecteur de beschikking gekregen over de participation agreement en bijbehorende bijlagen van 5 november 2010. Bij brief van 29 oktober 2015 heeft de inspecteur aan belanghebbende meegedeeld dat hij van mening is dat de waardeontwikkelingen in [E BV] belanghebbende niet aangaan en daarom niet wordt voldaan aan de voorwaarden om een fiscale eenheid te vormen met belanghebbende. De fiscale eenheid heeft dan ook nooit bestaan. De inspecteur heeft daarom aangekondigd dat hij voornemens is om de willekeurige afschrijving te corrigeren door middel van een navorderingsaanslag Vpb.
De inspecteur heeft belanghebbende en de andere investeerders in het schip voorstellen gedaan om in onderling overleg tot overeenstemming te komen. Belanghebbende heeft deze voorstellen niet aanvaard.
Met dagtekening 19 november 2016 heeft de inspecteur de navorderingsaanslag Vpb 2010 opgelegd. De inspecteur heeft daarbij het belastbaar bedrag vastgesteld op € 1.103.391, derhalve zonder rekening te houden met het resultaat van [E BV] van € 3.152.502 negatief. Tevens is bij beschikking € 81.800 belastingrente in rekening gebracht.
Ook heeft de inspecteur bij beschikking de eerdere verliesvaststellingsbeschikking herzien en het verlies vastgesteld op nihil.
De inspecteur heeft de navorderingsaanslag, de rentebeschikking en de verliesbeschikking bij uitspraken op bezwaar gehandhaafd.
3 Geschil en conclusies van partijen
Tussen partijen is in geschil of de navorderingsaanslag terecht en naar het juiste bedrag is opgelegd. Specifiek betreft het geschil het antwoord op de volgende vragen:
1. Is in het jaar 2010 sprake van een fiscale eenheid Vpb tussen belanghebbende en [E BV] ?
2. Is sprake van een grond om de navorderingsaanslag op te leggen en de verliesvaststellingsbeschikking te herzien?
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank behoudens de veroordeling van de minister tot vergoeding van immateriële schade in verband met het overschrijden van de redelijke termijn, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, vernietiging van de navorderingsaanslag, veroordeling van de inspecteur in de kosten van rechtsbijstand en vergoeding van immateriële schade in verband met de overschrijding van de redelijke termijn.
De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.