Gerechtshof 's-Hertogenbosch, 30-08-2022, ECLI:NL:GHSHE:2022:2994, 20-003262-18

TEGENSPRAAK

gewezen op het hoger beroep tegen het vonnis van de rechtbank Oost-Brabant, locatie ’s-Hertogenbosch, van 28 september 2018, in de strafzaak met parketnummer 01-994024-16 tegen:

Hoger beroep

Bij vonnis waarvan beroep heeft de rechtbank het tenlastegelegde bewezenverklaard, dat gekwalificeerd als ‘valsheid in geschrift, meermalen gepleegd, begaan door een rechtspersoon’, de verdachte deswege strafbaar verklaard en haar veroordeeld tot een geldboete van € 150.000,00.

Namens de verdachte is tegen dit vonnis hoger beroep ingesteld.

Onderzoek van de zaak

Dit arrest is gewezen naar aanleiding van het onderzoek op de terechtzitting in hoger beroep, alsmede het onderzoek op de terechtzitting in eerste aanleg.

Het hof heeft kennisgenomen van de vordering van de advocaat-generaal en van hetgeen door en namens de verdachte naar voren is gebracht.

De advocaat-generaal heeft gevorderd dat het hof het vonnis waarvan beroep zal bevestigen.

De raadsman van de verdachte heeft primair aangevoerd dat het Openbaar Ministerie niet-ontvankelijk moet worden verklaard in de strafvervolging van de verdachte. Subsidiair heeft de raadsman integrale vrijspraak bepleit. Meer subsidiair is een straftoemetingsverweer gevoerd.

Vonnis waarvan beroep

Het bestreden vonnis zal worden vernietigd omdat het hof tot een andere bewezenverklaring komt dan de rechtbank.

Tenlastelegging

Aan de verdachte is tenlastegelegd dat:

zij op een of meer tijdstip(pen) in of omstreeks de periode van de maand januari 2008 tot en met de maand oktober 2012 in de gemeente 's-Hertogenbosch, althans in Nederland, (telkens) tezamen en in vereniging met anderen of een ander, althans alleen,

5, in elk geval een of meer factu(u)r(en), volgens factuuropdruk (telkens) afkomstig van haar, verdachte, en gericht aan [stichting 1] (DOC-0079 2/3, DOC-0089 2/3, DOC-0097 2/3, DOC-0106 2/3, DOC-0113 2/3) en/of 5, althans een of meer (aan die factu(u)(ren) ten grondslag liggende) urenverantwoording(en) (DOC-0079b, DOC-0089b, DOC-0097b, DOC-0106b, DOC-0113b) en/of

5, in elk geval een of meer factu(u)r(en), volgens factuuropdruk (telkens) afkomstig van haar, verdachte, en gericht aan [stichting 2] (DOC-0081 2/3, DOC-0093 2/3, DOC-0102 2/3, DOC-0104 2/3, DOC-0114 2/3) en/of 2, althans een (aan de factu(u)r(en) DOC-0081 2/3 en/of DOC-104 2/3 ten grondslag liggende) urenverantwoording(en) (DOC-0081b en DOC-0104b) en/of

4, in elk geval een of meer factu(u)r(en), volgens factuuropdruk (telkens) afkomstig van haar, verdachte, en gericht aan [stichting 3] (DOC-0083 2/3, DOC-0092 2/3, DOC-0095 2/3, DOC-0108 2/3) en/of 4, althans een of meer (aan die factu(u)(ren) ten grondslag liggende) urenverantwoording(en) (DOC-0083b, DOC-0092b, DOC-0095b, DOC-0108b) en/of

4, in elk geval een of meer factu(u)r(en), volgens factuuropdruk (telkens) afkomstig van haar, verdachte en gericht aan [stichting 4] (DOC-0085 2/3, DOC-0087 2/3, DOC-0100 2/3, DOC-0110 2/3) en/of 4, althans een of meer (aan die factu(u)(ren) ten grondslag liggende) urenverantwoording(en) (DOC-0085b, DOC-0087b, DOC-0100b, DOC-0110b),

(telkens) zijnde (een) geschrift(en) dat/die bestemd was/waren om tot bewijs van enig feit te dienen, (telkens) valselijk heeft/hebben opgemaakt, althans heeft/hebben vervalst, zulks (telkens) met het oogmerk om dat/die geschrift(en) als echt en onvervalst te gebruiken of door een ander of anderen te doen gebruiken, immers heeft/hebben zij, verdachte, en/of (een of meer van) haar medeverdachte(n) toen aldaar (telkens) valselijk en/of in strijd met de waarheid – zakelijk weergegeven –

= in die factu(u)r(en) voornoemd (telkens) (een) hoger(e) honorarium/honoraria vermeld, althans doen of laten vermelden dan waarop zij, verdachte, en/of (een of meer van) haar medeverdachte(n) in werkelijkheid recht had(den) en/of
= in die (aan die factu(u)r(en) voornoemd ten grondslag liggende) urenverantwoording(en) voornoemd (telkens) meer uren vermeld en/of gedeclareerd, althans doen of laten vermelden en/of declareren dan in werkelijkheid door haar, verdachte, en/of (een of meer van) haar medeverdachte(n) werd(en) gemaakt en/of te declareren uren en/of vergoeding(en) vermeld, althans doen of laten vermelden, die in werkelijkheid niet aan de Stichting(en) voornoemd in rekening gebracht had(den) mogen worden, althans niet in rekening gebracht had(den) mogen worden tegen de/het gehanteerde tarief/tarieven en/of
= de te hoge tarieven en/of de teveel gedeclareerde uren (telkens) in die factu(u)r(en) en/of in die (aan die factu(u)r(en) voornoemd ten grondslag liggende) urenverantwoording(en) (telkens) versluierd, althans doen of laten versluieren, door het weglaten, althans doen of laten weglaten van een omschrijving van de werkzaamheden in die factu(u)r(en) en/of door het hanteren, althans doen of laten hanteren van (een) vage omschrijving(en) in die (aan die factu(u)r(en) voornoemd ten grondslag liggende) urenverantwoording(en) en/of
= in die factu(u)r(en) voornoemd (telkens) de algemene en/of onduidelijke en/of vage termen: "voor verrichte werkzaamheden" over een bepaalde periode vermeld, althans doen of laten vermelden, waardoor werd verhuld en/of versluierd welke soort werkzaamheden en/of hoeveel werkzaamheden het betrof en/of tegen welk tarief de werkzaamheden werden verricht.

De in de tenlastelegging voorkomende taal- en/of schrijffouten of omissies zijn verbeterd. De verdachte is daardoor niet geschaad in de verdediging.

Aanleiding onderzoek Monviso

[stichting 4] en [stichting 2] zijn op respectievelijk 21 december 1995 en 9 december 2002 opgericht in opdracht van mevrouw [principaal 1] . Het vermogen van deze stichtingen bedroeg ultimo 2010 ruim 143 miljoen euro, hetgeen grotendeels werd gevormd door gedane schenkingen van principaal [principaal 1] .

Mevrouw [principaal 2] heeft eveneens twee stichtingen laten oprichten, te weten [stichting 3] op 22 september 1997 en [stichting 1] op 17 mei 2004. Principaal [principaal 2] heeft ruim 47 miljoen euro aan deze stichtingen geschonken. Het vermogen van laatstgenoemde twee stichtingen bedroeg ultimo 2010 bijna 35 miljoen euro.

Alle stichtingen waren actief ten behoeve van goede doelen, in die zin dat diverse projecten op dat gebied werden gefinancierd en ontplooid. Daarbij kan worden gedacht aan kunst en cultuur, met de nadruk op bevordering van muziekeducatie, muziekbeleving, cultuurdeelname en cultuureducatie, internationale hulp op het gebied van gezondheid, onderwijs, durfkapitaal, werk, natuur en milieu (voornamelijk in Oostelijk- en Zuidelijk-Afrika) en financiële steun aan sociaal-maatschappelijke projecten in Nederland, met name ouderenzorg en de zorg voor mensen met een lichamelijke en/of verstandelijke functiebeperking.

Het bestuur van de stichtingen in de stichtingen werd gedurende de gehele onderzoeksperiode gevormd door medeverdachte [medeverdachte 1] als voorzitter, medeverdachte [medeverdachte 2] als secretaris/penningmeester en [bestuurslid] als bestuurslid.

Medeverdachte [medeverdachte 2] was als secretaris/penningmeester vanaf 14 januari 1998 betrokken bij [stichting 4] en [stichting 3] en vanaf de oprichting van [stichting 2] en [stichting 1] daarbij eveneens als secretaris/penningmeester betrokken. Medeverdachte [medeverdachte 2] was in de onderzoeksperiode directeur-enigaandeelhouder van verdachte [verdachte] B.V., opgericht op 21 september 2000 en gevestigd te ’s-Hertogenbosch, en alleen/zelfstandig bevoegd. Per 1 januari 2007 heeft medeverdachte [medeverdachte 2] zijn activiteiten ten behoeve van de stichtingen in deze vennootschap ondergebracht.

De stichtingen [stichting 2] , [stichting 3] en [stichting 1] zijn door medeverdachte [medeverdachte 1] opgericht. Medeverdachte [medeverdachte 1] was vanaf de oprichting als voorzitter betrokken bij alle vier de stichtingen. Medeverdachte [medeverdachte 1] was als fiscalist deskundig op het gebied van de algemeen nut beogende instelling (ANBI)-regelgeving en tevens vennoot van c.q. partner bij het advocaten- en belastingadvieskantoor [belastingadvieskantoor] N.V. Medeverdachte [medeverdachte 1] heeft bij verschillende vestigingen in Nederland van [belastingadvieskantoor] N.V. gewerkt, laatstelijk vanaf april 2005 bij de vestiging Eindhoven. Daar was hij vanaf 1 mei 2007 tevens kantoorleider.

De Belastingdienst heeft in oktober 2011 over de periode van de jaren 2008 tot en met 2011 een boekenonderzoek ingesteld bij [stichting 4] , [stichting 2] , [stichting 3] en [stichting 1] , teneinde te kunnen toetsen of de aan deze stichtingen de fiscale status van ANBI telkens terecht was verleend.

Tijdens dat boekenonderzoek rezen er bij de Belastingdienst vragen met betrekking tot de uren die door de medeverdachte [medeverdachte 1] via [belastingadvieskantoor] N.V. werden gedeclareerd. Het viel op dat er opvallend veel uren tegen een hoog tarief (€ 475,00 per uur in 2008 oplopend tot € 580,00 per uur in 2012) werden gedeclareerd aan de stichtingen, waarbij er twijfels ontstonden over de juistheid daarvan. Over de jaren 2008 tot en met 2012 werden door medeverdachte [medeverdachte 1] in totaliteit 9.136 uren op de stichtingen verantwoord en werd in totaliteit een bedrag van € 6.563.137,00 aan de stichtingen gefactureerd.

Volgens het aanvangsproces-verbaal werd vermoed dat medeverdachte [medeverdachte 1] meer uren op de stichtingen had verantwoord dan hij daadwerkelijk had gemaakt. Voorts zou medeverdachte [medeverdachte 1] vermoedelijk uren met betrekking tot bestuurswerkzaamheden hebben verantwoord die hij volgens de fiscale ANBI-regelgeving niet had mogen verantwoorden. Eén van de voorwaarden voor de ANBI-status is dat aan de bestuursleden van een stichting niet meer mag worden betaald dan een vergoeding van kosten en een niet bovenmatig vacatiegeld. De hoge declaraties zijn binnen de stichtingen door medeverdachte [medeverdachte 2] en medebestuurder [bestuurslid] geaccepteerd en betaalbaar gesteld, waarbij werd vermoed dat medeverdachte [medeverdachte 1] daar zelf (vanwege zijn bestuurlijke rol en het ontbreken van externe controle) de hand in heeft gehad.

Op het boekenonderzoek is een derdenonderzoek bij [belastingadvieskantoor] N.V. gevolgd, waarna uiteindelijk in juni 2014 een strafrechtelijk onderzoek over de periode 2008 tot en met 2012 is geëntameerd jegens medeverdachte [medeverdachte 1] , medeverdachte [medeverdachte 2] en verdachte [verdachte] B.V. (zijnde de besloten vennootschap van medeverdachte [medeverdachte 2] waarmee hij de door hem ten behoeve van de stichtingen verrichte werkzaamheden factureerde).

Bij beschikking van de rechtbank Oost-Brabant, locatie ’s-Hertogenbosch, van 3 december 2013 zijn medeverdachte [medeverdachte 1] , medeverdachte [medeverdachte 2] en [bestuurslid] geschorst als bestuurders van de stichtingen en zijn bij wege van voorlopige voorziening tijdelijk twee nieuwe bestuurders, mr. [nieuwe bestuurder 1] en mr. [nieuwe bestuurder 2] , benoemd. De voorlopige voorziening heeft ertoe geleid dat het oude geschorste bestuur op basis van vrijwilligheid is teruggetreden. In een tweede beschikking van de rechtbank Oost-Brabant, locatie ’s-Hertogenbosch, van 24 februari 2014 zijn de eerder benoemde tijdelijke bestuurders benoemd tot bestuurders van de vier stichtingen voor de duur van 1 jaar.

Ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie

A.1 Medeverdachte [medeverdachte 2] en de verdachte zijn te vereenzelvigen
Medeverdachte [medeverdachte 2] is de enig aandeelhouder en bestuurder van [verdachte] B.V., zijnde de verdachte. Hij is ook de enige persoon die werkzaamheden verrichtte binnen [verdachte] B.V. Het is in de visie van de verdediging onredelijk en in strijd met de beginselen van een behoorlijke procesorde om zowel medeverdachte [medeverdachte 2] als [verdachte] B.V. (de rechtspersoon die hij feitelijk belichaamt) te vervolgen voor hetzelfde feit. Er is sprake van eenheid van tijd en plaats, van gedraging en van feitelijk pleger. Nu de rechtspersoon in alle voor de strafvervolging relevante aspecten samenvalt met de feitelijk pleger, kan volgens de raadsman met recht worden gesproken over een dubbele vervolging.

A.2 De overwegingen van de rechtbank met betrekking tot de ontvankelijkheid kunnen geen stand houden

De rechtbank heeft geoordeeld dat medeverdachte [medeverdachte 2] de gedragingen van [verdachte] B.V. bewust heeft bevorderd, hetgeen een onderscheid tussen de handelen van medeverdachte [medeverdachte 2] en van [verdachte] B.V. impliceert. Dat verhoudt zich evenwel niet met de vaststelling van de rechtbank dat alle handelingen in verband met het tenlastegelegde van zowel medeverdachte [medeverdachte 2] pro se als van [medeverdachte 2] werkzaam ten behoeve van [verdachte] B.V. feitelijk geheel samenvallen.

Voorts is het oordeel dat [verdachte] B.V. zou zijn opgericht teneinde daarin betalingen van frauduleuze declaraties te ontvangen evident onjuist. De rechtspersoon was immers reeds in 2000 opgericht, terwijl de facturatie aan de stichtingen pas vanaf 2007 via [verdachte] B.V. is gaan lopen. Aldus kan niet met worden gezegd dat de rechtspersoon is opgericht ten behoeve van de facturatie aan die stichtingen.

Het hof overweegt dienaangaande als volgt.

B.1 Juridisch kader ten behoeve van de beoordeling van het ontvankelijkheidsverweer

Het hof stelt bij de beoordeling van het ontvankelijkheidsverweer voorop dat in artikel 167, eerste lid, van het Wetboek van Strafvordering aan het Openbaar Ministerie de bevoegdheid is toegekend zelfstandig te beslissen of naar aanleiding van een ingesteld opsporingsonderzoek vervolging moet plaatsvinden. De beslissing van het Openbaar Ministerie om tot vervolging over te gaan leent zich slechts in zeer beperkte mate voor een inhoudelijke rechterlijke toetsing, in die zin dat slechts in uitzonderlijke gevallen plaats is voor een niet-ontvankelijkverklaring van het Openbaar Ministerie in de vervolging op de grond dat het instellen of voortzetten van die vervolging onverenigbaar is met de beginselen van een goede procesorde.

Voorts volgt uit het bepaalde in artikel 51 van het Wetboek van Strafrecht dat strafbare feiten kunnen worden begaan door natuurlijke personen en rechtspersonen. Indien een strafbaar feit wordt begaan door een rechtspersoon, kan de strafvervolging worden ingesteld en kunnen de in de wet voorziene straffen en maatregelen, indien zij daarvoor in aanmerking komen, worden uitgesproken (1) tegen die rechtspersoon, dan wel (2) tegen hen die tot het feit opdracht hebben gegeven, alsmede tegen hen die feitelijke leiding hebben gegeven aan de verboden gedraging, dan wel (3) tegen de onder 1 en 2 genoemden tezamen.

B.2 Geen sprake van dubbele vervolging

Het hof stelt vast dat medeverdachte [medeverdachte 2] in de onderhavige zaak als natuurlijk persoon is vervolgd en [verdachte] B.V., zijnde de verdachte, als rechtspersoon die het strafbare tenlastegelegde feit volgens het Openbaar Ministerie zou hebben begaan.

Het ne bis in idem-beginsel is in het strafrecht slechts van toepassing wanneer dezelfde persoon consecutief wordt vervolgd vanwege hetzelfde feit. In artikel 51, eerste lid, van het Wetboek van Strafrecht is expliciet bepaald dat strafbare feiten kunnen worden begaan door zowel natuurlijke personen als rechtspersonen. Als dat mogelijk is, staat er naar het oordeel van het hof op zichzelf ook niets aan in de weg dat ten aanzien van een en dezelfde gedraging de natuurlijk persoon (al dan niet als feitelijk leidinggevende over de bandbreedte van artikel 51, tweede lid, van het Wetboek van Strafrecht) strafrechtelijk wordt vervolgd, naast de rechtspersoon, aangezien het juridisch van elkaar te onderscheiden (rechts)personen betreft.

Ofschoon de tenlastegelegde tijd, plaats en gedragingen samenvallen, is in casu geen sprake van één en dezelfde pleger van de tenlastegelegde valsheid in geschrift. Aldus doet hier zich naar het oordeel van het hof geen situatie van dubbele vervolging van dezelfde persoon voor. Het Openbaar Ministerie is derhalve ontvankelijk in de strafvervolging van de verdachte.

De enkele omstandigheid dat de verdachte ten tijde van het tenlastegelegde feit bestuurder en enig aandeelhouder was van [verdachte] B.V., maakt de beoordeling van de ontvankelijkheid van het Openbaar Ministerie in de vervolging niet anders. Het ligt, indachtig de beginselen van een behoorlijke procesorde, wel in de rede om een dergelijke omstandigheid te betrekken bij de straftoemeting, waartoe het hof – indien hierna tot een bewezenverklaring van het tenlastegelegde zal worden gekomen – zal overgaan.¹

Nu ook overigens geen feiten of omstandigheden zijn aangevoerd of anderszins aannemelijk zijn worden die zouden moeten leiden tot de niet-ontvankelijkverklaring van het Openbaar Ministerie, is het Openbaar Ministerie ontvankelijk in de strafvervolging.

Partiële vrijspraak

Het hof overweegt in dat verband als volgt.

D.1 Fiscaalrechtelijk kader bezoldiging bestuurders van algemeen nut beogende instellingen
Uit artikel 41a, eerste lid, sub e, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 (zoals dat gold ten tijde van het tenlastegelegde) volgt dat de leden van het orgaan van een ANBI dat het beleid bepaalt (in casu de besturen van de stichtingen), ter zake van de door hen voor de instelling verrichte werkzaamheden geen andere beloning ontvangen dan een vergoeding voor gemaakte onkosten en een niet bovenmatig vacatiegeld.²

Voorts is in artikel 41a, eerste lid, sub i, onder 1, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 bepaald dat de administratie van de instelling zodanig moet zijn ingericht dat daaruit blijkt wat de aard en omvang van de aan de afzonderlijke leden van het orgaan van de instelling dat het beleid bepaalt toekomende onkostenvergoedingen en vacatiegelden zijn.³

De in voormeld artikel bedoelde bezoldiging is in de Nota van Toelichting op de Wijziging Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 en Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003 (Stcrt. 2007, 28, p. 9) – voor zover te dezen van belang – als volgt toegelicht:

“De in onderdeel e opgenomen voorwaarde heeft betrekking op de bezoldiging van en de te betalen financiële tegemoetkoming voor vacatie en gemaakte onkosten aan ‘leden van het orgaan van de instelling dat het beleid bepaalt’. Deze leden mogen ter zake van de door hen voor de instelling verrichte werkzaamheden geen andere beloning ontvangen dan een vergoeding voor gemaakte onkosten en een niet bovenmatig vacatiegeld.

De in onderdeel e opgenomen voorwaarde impliceert dat de leden van het orgaan van de instelling dat het beleid bepaalt, geen bezoldiging mogen ontvangen voor de door hen als zodanig verrichte werkzaamheden (onderstreping hof). Slechts een vergoeding van gemaakte onkosten en een niet bovenmatig vacatiegeld zijn toegestaan. Met vergoeding voor gemaakte onkosten wordt bedoeld een vergoeding voor kosten die leden van het orgaan redelijkerwijs moeten maken vanwege het vervullen van de functie bij de instelling. Onder vacatiegeld wordt verstaan de vergoeding toegekend aan bestuursleden voor een vacatie, bijvoorbeeld het bijwonen van een vergadering van het orgaan van de instelling.

Een door de instelling aan de leden betaald vacatiegeld mag niet bovenmatig zijn. Wat vacatie betreft is een ter zake daarvan betaalde vergoeding in elk geval niet bovenmatig indien deze vergoeding overeenkomt met de krachtens het Vacatiegeldenbesluit 1988 (Stb. 1988, 205) door de Minister van Financiën in de Regeling maximumbedragen vacatiegeld 2004 (Stcrt. 1988, 98) vastgestelde maximumbedragen.

(…)

De in onderdeel e opgenomen voorwaarde heeft overigens slechts betrekking op de door de leden als zodanig verrichte werkzaamheden (onderstreping hof). In de praktijk komt bijvoorbeeld wel voor dat bestuurders van een stichting niet alleen een bestuursfunctie, doch tevens een uitvoerende functie bij die stichting vervullen. Voor zover de verrichte werkzaamheden op laatstgenoemde functie betrekking hebben, kan daarvoor uiteraard wel beloning door de instelling plaatsvinden.” ⁴

D.2 Geen valsheid van de facturen op grond van beweerdelijk niet gemaakte uren en het gehanteerde uurtarief

Het hof kan op grond van de inhoud van het procesdossier genoegzaam vaststellen dat er door medeverdachte [medeverdachte 2] en medeverdachte [medeverdachte 1] veel uren ten behoeve van de vier stichtingen zijn gemaakt. Onvoldoende is gebleken dat er met betrekking tot de [stichting 4] , [stichting 2] en [stichting 3] uren zijn gedeclareerd die in werkelijkheid niet zijn gemaakt. De litigieuze facturen kunnen aldus niet op die grond als vals worden aangemerkt.

Evenmin kan die valsheid worden gevonden in het gehanteerde uurtarief op zichzelf. Het enkele feit dat is gedeclareerd tegen commercieel tarief, meer bepaald het tarief van medeverdachte [medeverdachte 2] (variërend van € 130,00 in 2008 tot € 145,00 per uur in 2012 exclusief BTW), kan naar het oordeel van het hof evenmin de conclusie wettigen dat de facturen valselijk zijn opgemaakt. Daarbij neemt het hof in aanmerking dat uit de schriftelijke verklaringen van de principalen [principaal 2] en [principaal 1] in zekere zin kan worden afgeleid dat de tarifering van de gewerkte uren op zakelijke basis mocht geschieden. Medeverdachte [medeverdachte 2] heeft verklaard dat hij zijn eigen uurtarief heeft bepaald door in de markt te kijken naar wat de kosten waren voor accountants en ad-interim werkzaamheden en dat hij rond het jaar 2000 op basis daarvan voor consultancywerkzaamheden aan derden een tarief van 2.500 gulden per dag van 8 uur hanteerde (hof: dat is ongeveer € 140,00 per uur).⁵ Voorts neemt het hof in aanmerking dat uit de hiervoor aangehaalde Nota van Toelichting volgt dat werkzaamheden – zijnde andere dan de hierna bedoelde bestuurswerkzaamheden – mochten worden beloond naar commerciële tarieven.
Dat belastingambtenaar [belastingambtenaar] heeft verklaard dat het zijn opvatting en die van het ANBI-team van de Belastingdienst is dat het ongewenst is dat een bestuurder naast zijn onbezoldigde bestuurswerkzaamheden ook, andere, wel betaalde werkzaamheden verricht moge zo zijn, de bedoeling van de regelgever laat echter aan duidelijkheid niets te wensen over. Het hof gaat aan die opvatting dan ook voorbij.

D.3 Valsheid van de facturen inzake ten onrechte gedeclareerde bestuurswerkzaamheden
Uit de inhoud van het procesdossier volgt dat de vergoedingen die aan de stichtingen zijn gedeclareerd enerzijds zien op de werkzaamheden die de beleidsbepalende bestuurders als zodanig hebben verricht (hierna: de bestuurswerkzaamheden) en anderzijds op de werkzaamheden die zij uit hoofde van een uitvoerende functie bij de stichtingen hebben verricht (hierna: operationele werkzaamheden).

Voor die laatstgenoemde categorie mochten de stichtingen, overeenkomstig de hiervoor aangehaalde Nota van Toelichting op de Wijziging Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 en Uitvoeringsregeling Belastingdienst 2003, de bestuurders tegen commerciële tarieven belonen voor de door hen verrichte operationele werkzaamheden.

Voor de eerstgenoemde categorie geldt, ingevolge de toelichting bij artikel 41a, eerste lid, sub e, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001, dat de bestuurders van de stichtingen geen bezoldiging mogen ontvangen voor de door hen als zodanig verrichte werkzaamheden; slechts een vergoeding van gemaakte onkosten en een niet bovenmatig vacatiegeld zijn toegestaan. Voor het verrichten van bestuurswerkzaamheden als zodanig mag op grond van de fiscale ANBI-regelgeving derhalve geen beloning tegen commercieel tarief worden gegeven.

Het hof stelt echter, op grond van de uit het procesdossier naar voren komende feiten en omstandigheden, vast dat medeverdachte [medeverdachte 2] via verdachte [verdachte] B.V. eveneens bestuurswerkzaamheden (zoals onder meer verricht tijdens de ‘bestuursretraites’ en bestuursvergaderingen na afloop van de projectvergaderingen) heeft gefactureerd tegen het hiervoor genoemde commerciële tarief.

De in rekening gebrachte bedragen kunnen niet worden aangemerkt als een onkostenvergoeding of een vacatiegeld, maar zijn een bezoldiging van de bestuurders naar commerciële tarieven. Voor zover die bedragen zien op verrichte bestuurswerkzaamheden, is dat strijdig met de ter zake geldende fiscale ANBI-regelgeving. Bestuurders mogen immers geen andere vergoeding ontvangen voor de door hen als zodanig verrichte (bestuurs)werkzaamheden dan voor gemaakte onkosten en een niet bovenmatig vacatiegeld.

Het hof stelt dienaangaande voorts vast dat op de facturen telkens de algemene omschrijving ‘voor verrichte werkzaamheden’ is vermeld en dat daarbij is nagelaten om te vermelden dat (eveneens) een vergoeding tegen commercieel tarief voor bestuurswerkzaamheden in rekening werd gebracht. Daarmee is naar het oordeel van het hof sprake van een verhullende of versluierende handeling – die mede werd begaan teneinde de effectieve toepassing en controle van de fiscale wet- en regelgeving op het gebied van algemeen nut beogende instellingen te ontgaan, althans te bemoeilijken – en bijgevolg van intellectuele valsheid in de zin der wet.

D.4 Opzet op het tenlastegelegde
Voor een bewezenverklaring van het tenlastegelegde, voor zover dat onder meer betrekking heeft op de [stichting 4] , [stichting 2] en [stichting 3] , dient onder meer in rechte komen vast te staan dat met opzet is gehandeld.

Door de verdediging is onder meer aangevoerd dat medeverdachte [medeverdachte 2] , toen hij penningmeester en secretaris van de stichtingen werd, is ingestapt in een reeds bestaande organisatiestructuur. [medeverdachte 1] en voormalig bestuurder [voormalig bestuurslid] hebben aan medeverdachte [medeverdachte 2] uitgelegd op welke wijze kon worden gewerkt en gefactureerd. In de loop der jaren heeft medeverdachte en ter zake deskundige fiscalist [medeverdachte 1] desgevraagd op diverse moment aan medeverdachte [medeverdachte 2] bevestigd dat de werkwijze nog steeds voldeed aan de regelgeving. De verdachte ontleende voorts in belangrijke mate vertrouwen aan het feit dat onder de paraplu van [belastingadvieskantoor] N.V. werd gewerkt. Medeverdachte [medeverdachte 2] ging ervan uit dat de facturen van [belastingadvieskantoor] N.V. intern waren gecontroleerd alvorens deze werden verzonden. Volgens de raadsman is tenslotte van belang dat de principalen en de Belastingdienst jarenlang zicht hadden op de wijze van facturatie en dat zij daarover geen opmerkingen hadden gemaakt. Medeverdachte [medeverdachte 2] was zich derhalve niet bewust van enige kans dat de handelwijze van het stichtingsbestuur als wederrechtelijk zou kunnen worden bestempeld en hij heeft die kans zonder meer niet aanvaard. Medeverdachte [medeverdachte 2] ontleende vertrouwen aan de hiervoor genoemde omstandigheden en die omstandigheden zijn ook van dusdanige aard dat medeverdachte [medeverdachte 2] daaraan vertrouwen kon ontlenen, aldus de raadsman.

In dat verband overweegt het hof als volgt.

Medeverdachte [medeverdachte 2] heeft telkenmale verklaard dat hij zijn werk steeds naar eer en geweten heeft verricht. Hij was steeds in de veronderstelling dat aan alle wet- en regelgeving werd voldaan en vertrouwde in dat verband op de expertise van medeverdachte [medeverdachte 1] , partner bij het belastingadvieskantoor [belastingadvieskantoor] N.V. Dat gold ook voor het factureren tegen commercieel tarief van door medeverdachte [medeverdachte 2] verrichte werkzaamheden ten behoeve de stichtingen. Er was voor medeverdachte [medeverdachte 2] simpelweg geen enkele indicatie dat door zijn handelen regelgeving mogelijk zou worden geschonden. Voorts heeft medeverdachte [medeverdachte 2] zowel aan de principalen [principaal 2] en [principaal 1] als aan de Belastingdienst expliciet stukken (zoals jaarstukken) toegezonden die inzicht gaven in de gefactureerde bedragen.

Het hof stelt vast dat uit het onderzoek ter terechtzitting naar voren is gekomen dat meerdere getuigen (waaronder belastingambtenaren en medewerkers van [belastingadvieskantoor] N.V.) hebben verklaard dat medeverdachte [medeverdachte 1] specialist was op het gebied van de fiscale ANBI-regelgeving. Ofschoon aan medeverdachte [medeverdachte 2] als bestuurder van een ANBI-stichting ook een zelfstandige verantwoordelijkheid toekomt om zich ervan te vergewissen of zijn handelen voldoet aan de toepasselijke wet- en regelgeving, is voorts gebleken dat medeverdachte [medeverdachte 2] met betrekking tot de wijze van factureren van door hem verrichte werkzaamheden (namelijk tegen commercieel tarief via zijn vennootschap [verdachte] B.V., zijnde de verdachte, en ook betreffende de bestuurswerkzaamheden) meermaals aan medeverdachte [medeverdachte 1] om advies heeft gevraagd of de gehanteerde werkwijze in juridische zin juist was, ook op de momenten in 2008 en 2010 toen de fiscale ANBI-regelgeving veranderde. Door medeverdachte [medeverdachte 1] is medeverdachte [medeverdachte 2] telkens te kennen gegeven dat op de wijze kon worden gefactureerd zoals medeverdachte [medeverdachte 2] tezamen en in vereniging met de verdachte steeds hadden gedaan.

Bij voormelde stand van zaken is voor het hof genoegzaam aannemelijk geworden dat medeverdachte [medeverdachte 2] , afgaande op de uitlatingen van de ter zake deskundige medeverdachte [medeverdachte 1] die werkzaam was bij het belastingadvieskantoor [belastingadvieskantoor] N.V., in de perceptie verkeerde dat hij overeenkomstig de fiscale ANBI-regelgeving handelde, hetgeen feitelijk niet zo was. Aangezien medeverdachte [medeverdachte 2] medeverdachte [medeverdachte 1] voor voldoende deskundig mocht houden op het gebied van de fiscale ANBI-regelgeving en aan wiens zorgvuldige taakvervulling hij ten tijde van het tenlastegelegde niet behoefde te twijfelen, was er voor medeverdachte [medeverdachte 2] krachtens bestendige jurisprudentie van de Hoge Raad geen aanleiding tot het stellen van de algemene eis dat medeverdachte [medeverdachte 2] zich ter voorkoming van fouten ook zelf in de inhoudelijke aspecten van op hem toepasselijke belastingregelingen zou hebben verdiept.

Aldus kan naar het oordeel van het hof niet worden bewezen dat medeverdachte [medeverdachte 2] opzet heeft gehad op de tenlastegelegde valsheid van de facturen, in die zin dat in strijd met de fiscale ANBI-regelgeving tegen commercieel tarief uren in rekening werden gebracht die zagen op bestuurswerkzaamheden, hetgeen telkens niet was vermeld op de facturen. Bijgevolg kan bij afwezigheid van dat opzet geen toerekening plaatsvinden aan de rechtspersoon, zijnde de verdachte. Het hof zal de verdachte dan ook partieel vrijspreken van het tenlastegelegde, voor zover dat betrekking heeft op de facturen die waren gericht aan de [stichting 4] , [stichting 2] en [stichting 3] .

Zoals hierna zal worden overwogen komt het hof wel tot een bewezenverklaring van het tenlastegelegde opzet betreffende het valselijk opmaken van de facturen gericht aan de [stichting 1] , zij het op andere gronden.

Bewezenverklaring

Het hof acht wettig en overtuigend bewezen dat de verdachte het tenlastegelegde heeft begaan, met dien verstande dat:

zij op tijdstippen in de periode van de maand juni 2008 tot en met de maand september 2012 in de gemeente ’s-Hertogenbosch, althans in Nederland, telkens tezamen en in vereniging met een ander, 5 facturen, volgens factuuropdruk telkens afkomstig van [verdachte] B.V. en gericht aan [stichting 1] ,
telkens zijnde een geschrift dat bestemd was om tot bewijs van enig feit te dienen, telkens valselijk heeft opgemaakt, zulks telkens met het oogmerk om dat geschrift als echt en onvervalst te gebruiken of door een ander of anderen te doen gebruiken, immers hebben zij, verdachte, en/of haar medeverdachte toen aldaar telkens valselijk en in strijd met de waarheid in die facturen voornoemd telkens een hoger honorarium vermeld dan waarop zij, verdachte, en/of haar medeverdachte, in werkelijkheid recht had(den).

Het hof acht niet bewezen hetgeen de verdachte meer of anders ten laste is gelegd dan hierboven bewezen is verklaard, zodat zij daarvan zal worden vrijgesproken.

Bewijsmiddelen

De beslissing dat het bewezenverklaarde door de verdachte is begaan berust op de feiten en omstandigheden als vervat in de hierna in de voetnoten genoemde bewijsmiddelen, in onderlinge samenhang beschouwd. Daarin wordt – tenzij anders vermeld – steeds verwezen naar het eindproces-verbaal van de Belastingdienst/FIOD, kantoor Eindhoven, op ambtsbelofte opgemaakt door verbalisant [verbalisant] , opsporingsambtenaar van de Belastingdienst/FIOD, dossiernummer 52345, onderzoek ‘Monviso’, gesloten d.d. 1 december 2015, bevattende een verzameling op ambtseed dan wel ambtsbelofte opgemaakte processen-verbaal van de Belastingdienst/FIOD met daarin gerelateerde bijlagen, met doorgenummerde dossierpagina’s 1-2533.

Bewijsoverwegingen