Hoge Raad, 24-06-1964, AX7622, 15 225

De HR enz.,

Gezien het beroepschrift in cassatie van de NV X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 31 Januari 1964, betreffende den haar opgelegden aanslag tot nav. van div. bel. over het jaar 1960;

Gezien...

Overwegende dat aan belanghebbende over het jaar 1960 een aanslag tot nav. van div. bel. zonder verhoging ten bedrage van f 31.683,53 werd opgelegd;

dat belanghebbende zich tot het Hof heeft gewend, verzoekende den aanslag te willen vernietigen;

Overwegende dat het Hof het tussen partijen bestaande geschil als volgt heeft weergegeven;

′De aanslag berust op de door de belanghebbende betwiste stelling, dat deze in 1960 aan haar toenmaligen directeur en groot-aandeelhouder, in den loop van dat jaar enig aandeelhouder geworden, X een verkapte dividend-uitkering zou hebben gedaan tot een bedrag van f 179.540,11, waarbij de belanghebbende de div.bel. voor haar rekening zou hebben genomen, zodat het bedrag der belasting moest worden gesteld op 100 vijfentachtigste gedeelten van 15% van f 179.540,11 = f 31.683,53.

Het bedrag van f 179.540,11 is gelijk aan dat, hetwelk volgens de boeken van de belanghebbende X aan haar per ultimo 1960 verschuldigd was, naar zij stelt uit hoofde van geldlening. De Insp. neemt een geldlening niet aan en beschouwt het evengenoemde bedrag als aan X uitgedeeld.′;

Overwegende dat het Hof omtrent de feiten en omtrent de standpunten van partijen heeft vermeld:

′De belanghebbende werd opgericht in 1953 en vormt sinds 1954 in den zin van art. 27 WB een fiscale eenheid met de NV Y. Het geplaatste en gestorte kapitaal van de belanghebbende bedraagt f 112.000 verdeeld in aandelen van f 1.000. Hiervan bezat X er 102, de overige 10 waren in handen van zijn zoon A X, die tot einde 1959 zijn mededirecteur van de belanghebbende was. In den loop van dat jaar was tussen X en A X een conflict ontstaan, hetwelk ertoe leidde, dat de laatstgenoemde zijn ontslag nam als directeur van de belanghebbende en een nieuwe n.v. oprichtte, welke hetzelfde doel had als deze en haar ging beconcurreren.

Volgens de boekhouding van de belanghebbende stond X bij haar bij den aanvang van 1960 in rekening-courant debet voor f 426,87.

Het was niet de eerste maal dat deze rekening een debet-stand aanwees. Per 1 januari 1955 stond X bij de belanghebbende credit voor rond f 9.000. In dat jaar toucheerde hij rond f 40.000 dividend en tantième over 1954, doch hij nam voor het voldoen van privé-belastingen en andere particuliere uitgaven omstreeks f 69.000 op, zodat hij aan het einde van 1955 voor ongeveer f 20.000 debet stond. Per einde 1956 was dit debetsaldo opgelopen tot rond f 78.000, doordat hij geen dividend en tantième ontving over 1955 en niettemin voor privé-doeleinden omstreeks f 58.000 opnam. In 1957 ontving hij rond f 75.000 aan dividend en tantième over 1956, terwijl hij +/- f 25.000 opnam, zodat aan het einde van 1957 de debetstand was teruggelopen tot ongeveer f 28.000. In 1958 beliepen de privé-opnamen rond f 55.000, doch werd aan dividend en tantième over 1957 omstreeks f 83.000 getoucheerd, zodat er aan het einde van het jaar geen debetstand meer was. In 1959 overtroffen de opnamen het dividend en tantième over 1958 slechts in lichte mate.

Tot dusver was ter zake van een debetstand nimmer door de belanghebbende aan X rente in rekening gebracht.

In den loop van 1960 werd X bij de belanghebbende in rekening-courant gecrediteerd wegens dividend over 1959 (f 40.800), tantième over 1959 (f 54.129,35), verminderd met de over een en ander ingehouden loonbel. en div.bel. a f 12.615,52, crediteringen in totaal f 82.313,83. Daartegenover stonden echter debiteringen ter zake van de volgende opnamen uit het vermogen van de belanghebbende:

Tabel zie gedrukte versie

Aldus resulteerde per ultimo 1960 een debetstand van f 179.540,11.

Het bijboeken van rente geschiedde, nadat de accountant N erop gewezen had, dat een juist uiteenhouden van de vermogens van de belanghebbende en van X dit medebracht.

De bedrijfsresultaten van belanghebbende over 1960 bleven achter bij die over 1959 (commercieel, na aftrek van venn.bel., in ronde bedragen f 223.000 tegenover f 277.000). De belanghebbende begon, vooral in de tweede helft van het jaar, een ernstigen terugslag te ondervinden van de handelingen van A X en van een vermindering van de opdrachten van haar voornaamste afneemster. Het jaar 1961 was voor de belanghebbende zeer ongunstig: het leverde een verlies op van f 304.406.

Op 26 oktober 1961 overleed X. Hij was inmiddels gecrediteerd wegens tantièmes en dividenden uit de belanghebbende en een andere n.v. (A) over 1960 voor bijna f 126.000. Niettemin bedroeg de debetstand op den dag van zijn overlijden f 133.000,28. Door nakomende betalingen steeg deze nog tot f 163.778,47 per einde van het jaar.

Dat de in 1960 en 1961 sterk teruglopende bedrijfsresultaten van de belanghebbende er X niet van weerhielden uit haar vermogen zeer grote opnamen te doen en - gelijk mede vaststaat - het dividend over 1960 vast te stellen op niet minder dan 40%, moet verklaard worden uit de omstandigheid, dat hij de overtuiging had, dat de onderneming zich zou herstellen en binnen enkele jaren betere resultaten zou afwerpen dan ooit. Op grond van deze overtuiging rekende hij er ook op, dat hijzelf in de toekomst zeer hoge tantièmes en dividenden zou genieten.

De opnamen van X uit de belanghebbende in 1960 werden, gelijk uit het vorenstaande blijkt, tot een bedrag van f 97.200 gedaan voor de aankopen van aandelen in de belanghebbende - het betrof hier de aandelen, welke in het bezit van A X waren geweest - en in de NV A, een vennootschap waarmede de belanghebbende veel samenwerkte. Tot een som van f 24.000 strekten de opnamen voorts ten behoeve van aankoop van aandelen in de NV B en van verstrekking van een geldlening aan deze n.v.

Met betrekking tot den eerstbedoelden aankoop van aandelen - in de belanghebbende en in de NV A - heeft de belanghebbende doen stellen, dat deze eigenlijk geschiedde in het belang van de belanghebbende, omdat deze ermede gebaat zou zijn, dat die aandelen in de handen van haar grootaandeelhouder kwamen.

Ten aanzien van den aankoop van aandelen in de NV B en de verstrekking van een lening aan deze n.v. heeft de belanghebbende doen opmerken, dat het achteraf gezien juister ware geweest, zo de belanghebbende een en ander zelf zou hebben gedaan, omdat dat veeleer op haar weg zou hebben gelegen.

De vraag, welke thans de partijen verdeeld houdt, is of, zoals de Insp. heeft aangenomen, aan X het bedrag waarvoor deze per ultimo 1960 in de rekening van de belanghebbende debet stond hem re vera in dat jaar is uitgedeeld, dan wel, zoals de belanghebbende volhoudt, te dezen slechts aan X tot dat bedrag een lening is verstrekt en het hem geenszins is uitgedeeld.′;

Overwegende dat het Hof omtrent der partijen geschil heeft overwogen:

′Bij de beoordeling van deze vraag dient op den voorgrond te staan dat het te dezen gaat om transacties tussen een n.v. en den directeur-grootaandeelhouder, die deze n.v. volledig beheerst. Uitgangspunt kan verder zijn, dat deze directeur-grootaandeelhouder over middelen van de n.v. heeft beschikt. Voor zover deze beschikking plaatsvond ten dienste van de betaling van zijn belastingen en verzekeringspremies, alsmede andere privé-uitgaven, is het zonder meer duidelijk, dat de opgenomen gelden besteed werden voor aan de n.v. vreemde doeleinden. Ten aanzien van hetgeen overigens opgenomen werd staat het niet anders. Dat de belanghebbende er zakelijk mede gebaat was, dat aandelen in haar zelve en in de NV A in het bezit kwamen van X, is in het geheel niet aannemelijk geworden. Dat het op den weg van de belanghebbende zou hebben gelegen de transacties met betrekking tot de NV B zelve te verrichten in stede van aan X middelen te verschaffen om ze in privé te verrichten, bewijst geenszins dat de belanghebbende, het laatste doende, enig zakelijk belang van zichzelve diende.

Van de beweerdelijk tussen de belanghebbende en X aangegane geldlening is geen enkel bewijsstuk opgemaakt - de belanghebbende geeft toe dat enig ander bewijs dan een boeking niet aanwezig is -, zekerheid is niet gesteld en zelfs kan moeilijk volgehouden worden, dat tussen de belanghebbende en X rente is overeengekomen. Het bijboeken van rente geschiedde immers niet op grond van enige overeenkomst, doch enkel omdat de accountant wees op de wenselijkheid dat te doen.

Aangenomen dat de belanghebbende op X ter zake van zijn opnamen een vordering bezat, zo zou zij deze nooit, zolang zij niet tot liquidatie zou geraken of de macht in haar in andere handen zou komen, opeisen tenzij X daartoe zelf het initiatief zou nemen. Zodanig initiatief was van zijn zijde niet te verwachten. Integendeel, uit hetgeen vanwege de belanghebbende is betoogd is duidelijk gebleken dat X nooit het plan heeft gehad den debetstand door betaling aan te zuiveren en de belanghebbende heeft ook niet ontkend dat hij daartoe ook niet voldoende middelen bezat. Zij heeft slechts doen stellen, dat X, in de verwachting van hoge dividenden en tantièmes in de toekomst, voornemens was door verrekeningen over enkele jaren met hetgeen hem alsdan zou toekomen den debetstand uiteindelijk te doen verdwijnen. Volgens een nogal optimistische berekening bij pleidooi van den gemachtigde zou dit doel, ware X in leven gebleven, per einde 1965 kunnen zijn bereikt, waartoe dan nog nodig geweest zou zijn, dat X zijn aandelenbezit in de NV A zou hebben verkocht. Er bestaat evenwel geen enkele aanwijzing dat X het plan zou hebben gehad dit laatste te doen.

De door X als directeur-grootaandeelhouder gevolgde gedragslijn wekt sterk den indruk, dat hij zich in feite met de belanghebbende vereenzelvigde en geneigd was het onderscheid tussen haar middelen en zijn eigene uit het oog te verliezen. Blijkens een mededeling van den accountant N in raadkamer had deze destijds aan X de vraag gesteld waarom hij de hierboven aangestipte transacties met betrekking tot de NV B in privé had verricht met uit de belanghebbende opgenomen gelden, in stede van die transacties door de belanghebbende te laten verrichten, en daarop als antwoord gekregen: ′wat maakt het voor verschil of ik dit zelf deed dan wel de n.v.′? Dit vormt een bevestiging van den bovenvermelden indruk.

In onderling verband beschouwd maken de bovenvermelde feiten en omstandigheden het zo weinig waarschijnlijk, dat tussen de belanghebbende en X werkelijk een overeenkomst van geldlening zou zijn tot stand gekomen en uitgevoerd, dat zeker niet zonder sprekende bewijzen zou kunnen worden aanvaard, dat er hier een geldlening is geweest. Buiten den op zichzelf niet voldoenden boekpost ontbreekt echter alle bewijs. Bewijs kan ook bepaaldelijk niet geput worden uit de omstandigheid dat later, na het overlijden van X, de belanghebbende zich op het standpunt heeft gesteld dat diens erfgenamen den debetstand dienden aan te zuiveren en dat dezen daarmede hebben ingestemd. Het gaat te dezen om de vraag wat, naar fiscaalrechtelijk criterium, in 1960 is gebeurd.

In het licht van het vorenoverwogene vermag het Hof in de gebeurtenissen van 1960 niet anders te zien dan een beschikken over in de belanghebbende aanwezige winst door haar directeur-grootaandeelhouder X voor zijn eigen doeleinden, dus andere dan die van de belanghebbende Aan de zijde van de belanghebbende vormde dit een uitdeling van winst, waarbij het van geen belang is onder welke naam of in welken vorm zij geschiedde, zolang zij niet viel onder de bepalingen van art. 13 Ve.B. Dit deed zij zeker niet. Er was dus een uitdeling van winst in den zin van art. 14 van dat Besluit, die naar de artt. 1 en 2 Div.B. voor den ontvanger belastbare opbrengst van zijn aandelenbezit vormde.

De uitdeling heeft echter niet, zoals de Insp. heeft aangenomen, f 179.540,11 bedragen. Nu het Hof geen lening doch een uitdeling aanneemt, is er geen reden daarin rente over den debetstand te betrekken. Bovendien behoort in mindering te komen de debetstand bij het begin van 1960 (f 426,87), welke geen uitdeling in 1960 kan voorstellen. Het belastbare dividend is dus f 179.540,11 - f 3.075 - f 426,87 = f 176.038,24.

De Insp. heeft voorts aangenomen dat de belanghebbende de div.bel. voor haar rekening heeft willen nemen. Voor deze conclusie acht het Hof geen voldoende gronden aanwezig. Aannemelijk is toch dat de belanghebbende er zich niet van bewust is geweest dat zij een uitdeling deed. Dan kan haar bezwaarlijk de intentie worden toegeschreven de belasting voor haar rekening te hebben willen nemen. De belasting beloopt dus 15% van het laatstgenoemde bedrag, dat is f 26.405,73.′;

Overwegende dat het Hof dienvolgens den bestreden aanslag heeft verminderd tot een aanslag ten bedrage van f 26.405,73;

Overwegende dat belanghebbende als middelen van cassatie heeft voorgesteld:

′Primair:

Sch., althans verk. toep. van de artt. 1 en 2 Div.B., art. 14 Ve.B. en art. 17 ARB, doordat het Hof op gronden welke de beslissing niet kunnen dragen heeft beslist dat belanghebbende aan haar directeur-grootaandeelhouder in het jaar 1960 een uitdeling van winst heeft gedaan ten bedrage van de door hem in de loop van het jaar 1960 per saldo opgenomen gelden.

Subsidiair:

Sch., althans verk. toep. van dezelfde artt., doordat het Hof op gronden welke de beslissing niet kunnen dragen als uitdeling door belanghebbende in het jaar 1960 mede heeft aangemerkt het bedrag dat in de loop van het jaar 1961 door belanghebbende en door een andere vennootschap (NV A) aan X als directeur en aandeelhouder van beide vennootschappen ter zake van tantième en dividend over 1960 is toegekend en rechtstreeks in mindering van diens debetsaldo bij belanghebbende is gebracht.′;

Overwegende met betrekking tot deze middelen zomede ambtshalve:

dat.het Hof vermeldt dat de aanslag berust op de door belanghebbende betwiste stelling, dat deze in 1960 aan haar toenmaligen directeur en groot-aandeelhouder, in den loop van dat jaar enig aandeelhouder geworden X, een verkapte dividenduitkering zou hebben gedaan tot een bedrag van f 179.540,11 - waarbij belanghebbende de dividendbelasting voor haar rekening zou hebben genomen -, welk bedrag X volgens belanghebbendes stelling per ultima 1960 aan haar uit hoofde van geldlening verschuldigd was, terwijl de Inspecteur het bestaan van die geldlening niet aanneemt;

dat blijkens de bestreden uitspraak genoemd bedrag het saldo vormt van een aantal crediteringen en debiteringen in rekening-courant, waaronder een post rente a 4% over den debetstand;

dat het Hof den aanslag heeft verminderd vooreerst op grond dat het bedrag van den debetstand bij het begin van 1960 ad f 426,87 volgens het Hof geen uitdeling kan voorstellen, voorts wijl in het te belasten bedrag geen rente ad f 3.075 over den debetstand mag worden opgenomen nu het Hof geen lening doch ′een uitdeling′ aanneemt, en eindelijk wijl volgens het Hof de Inspecteur ten onrechte heeft aangenomen dat belanghebbende de dividendbelasting voor haar rekening heeft willen nemen, aangezien volgens het Hof aannemelijk is ′dat de belanghebbende zich niet bewust is geweest dat zij een uitdeling deed′;

dat, indien een directeur-aandeelhouder van een naamloze vennootschap voor persoonlijke doeleinden gelden uit de kas van die vennootschap opneemt, daarin een winstuitdeling als bedoeld in artikel 14 van het Besluit op de Vennootschapsbelasting 1942 en artikel 1 van het Besluit op de Dividendbelasting 1941 kan zijn gelegen indien en in zoverre hetzij daarbij niet de bedoeling heeft voorgezeten dat hij het opgenomen bedrag aan de vennootschap zal schuldig worden, hetzij reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat de opgenomen gelden niet zouden kunnen worden terugbetaald of verrekend;

dat voorts een winstuitdeling ook later zich nog zal kunnen voordoen indien uit de geldopneming aanvankelijk wel een schuld is ontstaan, doch deze later zonder betaling of verrekening wordt teniet gedaan;

dat de bestreden uitspraak geen voldoende inzicht geeft welk van de genoemde gevallen het Hof te dezen aanwezig heeft geacht, noch of het Hof enig ander geval heeft aangenomen waarin de genomen beslissing juist zou kunnen zijn;

dat mitsdien de bestreden uitspraak niet naar den eis der wet met redenen is omkleed, zodat zij niet in stand kan blijven;

Vernietigt ...

Verwijst het geding naar het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch enz.