Hoge Raad, 29-01-1969, AX5892, 16 053

De HR enz.,

Gezien het beroepschrift in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 12 juli 1968 betr. de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1963;

Gezien ...

Overwegende dat belangh., die voor het jaar 1963 in de inkomstenbel. is aangeslagen naar een zuiver inkomen van f 167.797, waarvan f 117.940 belast op de voet van art. 48 IB '41, na vergeefs bezwaar bij de Insp. in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof de navolgende feiten als vaststaande heeft aangemerkt:

'dat bij onderhandse akte van 21 januari 1949 werd opgericht de vennootschap onder firma 'X-Y', gevestigd te Z, met als beherende vennoten belangh., AY en BY; dat na het overlijden op 28 mei 1957 van AY de vennootschap is voortgezet door de overblijvende vennoten, die bij een op 19 februari 1962 verleden notariële akte de bepalingen der akte van oprichting der vennootschap hebben gewijzigd, waarbij voor zover te dezen van belang - zakelijk weergegeven - werd overeengekomen, dat a. over de kapitaalrekeningen van de vennoten ten laste van de winst- en verliesrekening een rente van jaarlijks 5 procent zal worden vergoed, b. ten laste van de winst- en verliesrekening belangh. een salaris van jaarlijks f 20 000 zal genieten en zijn mede-vennoot van f 12 000, c. de overwinst zal worden verdeeld naar evenredigheid van de kapitaalrekeningen der vennoten, d. het boekjaar gelijk is aan het kalenderjaar, en e. wanneer een der vennoten de vennootschap opzegt de andere vennoot het recht heeft om de zaken der vennootschap voor eigen rekening voort te zetten; dat belangh., geboren in 1899, aanvankelijk per 1 januari 1963 uit de vennootschap wenste te treden, doch dit voornemen geen doorgang heeft gevonden in verband met tussen de vennoten gerezen moeilijkheden tijdens de onderhandelingen omtrent de voorwaarden waaronder de uittreding zou plaatsvinden; dat op 16 juli 1963 mondeling werd overeengekomen dat belangh. op 2 januari 1964 uit de vennootschap zou treden, welke overeenkomst is vastgelegd in een onderhandse akte van 2 oktober 1963, luidende als volgt:

'1. De heer X zal op 2 januari 1964 zijn aandeel in de vennootschap overdragen aan de heer BY, die de onderneming vanaf dat tijdstip voor eigen rekening zal voortzetten.

2. De door de heer BY aan de heer X te betalen overnemingssom zal door de accountant van de vennootschap worden vastgelegd aan de hand van de balans per 2/1/1964 (= 31/12/1963). De activa en passiva zullen worden gewaardeerd volgens de huidige gedragslijn, echter met dien verstande dat:

a. het onroerend goed, de machines, het gereedschap en de verdere inventaris zullen worden opgenomen voor de taxatiewaarden per 1/1/1963 (f 72.500 + f 42.735), eventueel vermeerderd met de waarde per 2 januari 1964 van de aanschaffingen in 1963 en verminderd met de taxatiewaarde per 1/1/1963 van de verkopen in 1963. De aanschaffingen in 1963 zullen worden opgenomen voor de aanschaffingswaarde na te zijn verminderd met de daarop normaal toe te passen commerciële afschrijvingen over 1963;

b. de personenauto's zullen worden opgenomen voor in onderling overleg vast te stellen waarden;

c. het aandeel van de heer X in de goodwill van de onderneming f 70.000 zal bedragen.

3. De momenteel bij de heer X in gebruik zijnde personenauto zal door hem worden overgenomen voor de vastgestelde waarde.

4. De overnemingssom zal derhalve als volgt zijn samengesteld:

stamkapitaal f 36.000

saldo van de rekening-courant per 2/1/1964

aandeel (60%) in de stille reserve van de duurzame middelen

aandeel in de goodwill f 70.000

verminderd met de waarde van de personenauto

overnemingssom.

5. Van de totale overnemingssom enz.

Verder werd nog overeengekomen:

a. enz.

b. indien de heer X in het najaar 1963 in het buitenland zal zijn, zal hij gedurende de periode dat hij afwezig is geen salaris genieten; enz.

e. van de overdracht c.q. voortzetting zal een notariële akte worden opgemaakt, welke begin 1964 zal worden gepasseerd.';

dat belangh. het hierboven sub b bedoelde salaris heeft genoten tot en met september 1963, waarna hij in oktober naar het buitenland is vertrokken en eerst begin mei 1964 is teruggekeerd; dat ten slotte bij een op 6 mei 1964 verleden notariële akte belangh. en zijn medevennoot - voor zover te dezen van belang het navolgende zijn overeengekomen:

'A. Met ingang van twee januari negentienhonderd vier en zestig is de comparant de heer X uit de vennootschap getreden. Gebruik makende van het bepaalde in art. 9 van de statuten van voormelde vennootschap heeft de comparant de heer BY de zaken der vennootschap per die datum onder dezelfde naam, doch voor eigen rekening voortgezet, terwijl hij per die datum alle activa der vennootschap - behoudens na te melden personenauto - heeft overgenomen, onder de verplichting alle passiva voor zijn rekening te nemen.

B. Tot de door de comparant de heer BY overgenomen activa behoort onder meer: het fabrieksgebouw met kantoren, enz.

H. Baten en lasten ontstaan in 1964, doch betrekking hebbend op voorafgaande jaren, die niet in de jaarstukken over 1963 zijn verwerkt, zullen alsnog door de comparanten de heren X en BY worden verrekend in de verhouding 60 staat tot 40. Voormeld accountantskantoor zal deze verrekening voor partijen bindend vaststellen voor een mei 1965. enz.';

dat de balans per 31 december 1963 als uitgangspunt is genomen voor de bepaling van het geheel van de door BY overgenomen activa en de door hem te dragen schulden van de vennootschap en de ter zake van de overdracht aan belangh. verschuldigde overnamesom;

dat de Insp. het door belangh. voor het belastingjaar 1963 aangegeven zuiver inkomen ad f 49.224 - berekend met inachtneming van een aftrek ter zake van persoonlijke verplichtingen tot een bedrag van f 900 - heeft verhoogd met f 118.573,71, zijnde de volgens hem door belangh. in 1963 behaalde overdrachtswinst bij belangh.s uittreding uit de vennootschap;

dat het geschil tussen partijen uitsluitend betreft de vraag aan welk belastingjaar die overdrachtswinst moet worden toegerekend;';

Overwegende dat het Hof het standpunt van belangh. heeft weergegeven als volgt:

'dat belangh. zich op het standpunt stelt dat genoemde overdrachtswinst in 1964 is behaald en daartoe, zakelijk weergegeven, aanvoert, dat de daadwerkelijke overdracht van zijn aandeel in de vennootschap eerst heeft plaatsgevonden bij het verlijden van de notariële akte op 6 mei 1964; dat de voorovereenkomst van 2 oktober slechts een principiële vastlegging is geweest van de wijze waarop de overdrachtsprijs zal worden berekend en vastgesteld, alsmede waarop de overdracht zal worden geregeld; dat die voorovereenkomst niet betekent dat de overdracht al heeft plaatsgehad, enz.;

dat de eis van een notariële akte zeer vergaande gevolgen had kunnen hebben bij overlijden of faillissement van een der vennoten in de periode van 2 oktober 1963 tot 6 mei 1964; dat overlijdenswinst zou zijn gemaakt indien belangh. in bedoelde periode zou zijn overleden, terwijl bij faillissement zijn gehele privé-vermogen mede aansprakelijk zou zijn geweest;

dat mitsdien moet worden aangenomen dat de realisatie van de overdrachtswinst in 1964 heeft plaatsgevonden, aangezien toen eerst de overdrachtsprijs werd vastgesteld, een deel van de koopsom werd ontvangen en voor het restant een regeling werd getroffen; enz.;';

Overwegende dat het Hof als het standpunt van de Insp. heeft vermeld:

'dat de Insp. het door belangh. ingenomen standpunt bestrijdt, zakelijk op grond, dat op 16 juli 1963 tussen de vennoten is overeengekomen, dat belangh. op 2 januari 1964 zijn aandeel in de vennootschap zal overdragen aan zijn medevennoot, die de onderneming vanaf dat tijdstip voor eigen rekening zal voortzetten; dat ook daadwerkelijk de gewezen mede-vennoot vanaf 2 januari 1964 het bedrijf voor eigen rekening heeft uitgeoefend; dat in feite de overdracht reeds eerder had plaatsgevonden, aangezien belangh. in september 1963 blijkens bij BY ingewonnen inlichtingen officieel afscheid van de zaak heeft genomen, waarna hij kort daarop naar het buitenland is vertrokken; dat belangh. zijn zogenaamd salaris tot en met september 1963 heeft genoten; dat enz.;

dat resumerende - op grond van de overwegingen van de HR in zijn arrest B. 9242 - moet worden aangenomen, dat na het boekjaar 1963 het bedrijf niet meer voor rekening van belangh. werd gevoerd, zodat voor hem geen nieuw boekjaar aanving en de balans aan het einde van het verstreken boekjaar tevens voor zijn bedrijf de slotbalans vormde, waaruit het eindresultaat van zijn bedrijfsuitoefening - hetwelk mede wordt bepaald door de uitvoering onmiddellijk na het beëindigen der bedrijfsuitoefening van de voordien gesloten overeenkomst zo nauwkeurig mogelijk behoorde te blijken; dat derhalve terecht de behaalde overdrachtswinst is toegerekend aan het jaar 1963;';

Overwegende dat het Hof heeft overwogen omtrent het geschil:

'dat volgens de gegeven feiten belangh. en zijn toenmalige medevennoot op 16 juli 1963 een bindende overeenkomst hebben gesloten, die in het bijzonder gericht was tot overdracht van belangh.s aandeel in de zaken behorende tot het bedrijf dat door hen werd uitgeoefend onder vennootschappelijk verband;

dat vervolgens bedoelde overeenkomst door de contracterende partijen schriftelijk is vastgelegd in een onderhands opgemaakte akte gedateerd 2 oktober 1963;

dat blijkens die akte de gesloten overeenkomst ten doel heeft gehad de overdracht van belangh.s aandeel te doen plaatsvinden naar de stand van zaken van het bedrijf op 2 januari 1964;

dat ten slotte belangh. en zijn gewezen medevennoot bij de op 6 mei 1964 verleden notariële akte uitvoering hebben gegeven aan hetgeen zij mondeling en schriftelijk in 1963 waren overeengekomen, welke akte niet alleen bepaalt dat belangh. met ingang van 2 januari 1964 uit de vennootschap is getreden en dat zijn gewezen medevennoot de zaken der vennootschap voor eigen rekening heeft voortgezet, maar ook dat laatstgenoemde per die datum alle activa - behoudens een auto - heeft overgenomen, onder de verplichting alle passiva voor zijn rekening te nemen, terwijl die akte bovendien inhoudt dat voor de bepaling van de ter zake van deze overdracht verschuldigde overnamesom partijen uitgaan van en zich verenigen met de balans van de onderneming der vennootschap opgemaakt per 2 januari 1964;

dat, nu blijkens punt 2, eerste zin, van meergenoemde onderhandse akte is bepaald dat de overnamesom zal worden vastgelegd aan de hand van de balans per 2 januari 1964 (= 31 december 1963), de bovengenoemde feiten tot geen andere conclusie leiden dan dat bij de in 1963 gesloten overeenkomst het tijdstip van de overdracht is vastgesteld op de eerste dag, volgend op het boekjaar, waarin de overeenkomst is aangegaan, en de overdracht ook daadwerkelijk op die dag - althans op de eerste werkdag na afloop van het bedoelde boekjaar heeft plaatsgevonden.

dat aan het vorenstaande niet afdoet dat in art. 8, letter e, van vorenomschreven onderhandse akte is bepaald dat van de overdracht c.q. voortzetting een notariële akte zal worden opgemaakt, aangezien met de woorden 'casu quo' in dit artikel in verband met het bepaalde in art. 1 van dezelfde akte kennelijk 'en' of 'respectievelijk' bedoeld is; dat voorts de aansprakelijkheid van belangh. voor de schulden der vennootschap slechts externe werking had, omdat belangh. in het geval hij voor schulden van de vennootschap zou worden aangesproken op grond van de in de onderhandse akte van 2 oktober 1963 neergelegde overeenkomst een recht van verhaal had op zijn toenmalige medevennoot;

dat derhalve moet worden aangenomen, dat na het einde van vermeld boekjaar het bedrijf niet meer voor rekening van belangh. werd gevoerd en voor hem geen nieuw boekjaar aanving, zodat belangh. verplicht was het met de overeenkomst behaalde resultaat in zijn boekhouding tot uitdrukking te brengen in de balans aan het einde van het verstreken boekjaar, die tevens van zijn bedrijf de slotbalans vormde;

dat aan het vorenstaande niet afdoet dat na 2 januari 1964 het uittreden van belangh. uit de vennootschap bij een nadien verleden notariële akte is geconstateerd, noch dat in die akte een gewijzigde regeling is getroffen ter zake van de voldoening van de overnamesom;

dat op grond van al het hiervoor overwogene de Insp. terecht de door belangh. behaalde overdrachtswinst heeft toegerekend aan het jaar 1963;

dat, nu belangh. de grootte van de behaalde overdrachtswinst niet heeft bestreden, de uitspraak moet worden bevestigd;';

Overwegende dat het Hof op deze gronden de beschikking van de Insp. heeft bevestigd;

Overwegende dat belangh. als middel van cassatie voordraagt:

'sch. van het recht, in het bijzonder wat betreft de art. 6, 7, 17 en 20 IB '41 en wegens de omstandigheid dat de uitspraak van het Gerechtshof niet wordt gedragen door de in de uitspraak genoemde gronden, doordat het Gerechtshof ten onrechte heeft gesteld dat de overdracht daadwerkelijk op de eerste dag van het boekjaar, volgend op dat waarin de overeenkomst is aangegaan, heeft plaatsgevonden en dat moet worden aangenomen dat na het einde van bedoeld boekjaar 1963 het bedrijf niet meer voor rekening van belangh. werd gevoerd, zodat belangh. verplicht was het resultaat van de overeenkomst aan het einde van 1963 tot uitdrukking te brengen.';

Overwegende dat belangh. ter toelichting van dit middel aanvoert:

'Wat betreft de primaire grief:

Het Gerechtshof stelt dat per 2 januari 1964 alle activa zijn overgenomen, hetgeen iets geheel anders is dan op 2 januari 1964. Voor de overweging dat op 2 januari 1964 de overdracht daadwerkelijk heeft plaatsgevonden levert het Gerechtshof geen gronden. De overweging is in strijd met de omstandigheid dat belangh. op 2 januari 1964 niet in het land was en het feit dat de bedrijfsmiddelen waaronder het onroerend goed niet op 2 januari 1964, doch eerst op 6 mei 1964 bij notariële akte werden overgedragen. Voor de overdracht van het onroerend goed was uiteraard een notariële akte nodig. Vergelijking met het arrest B. 9242, waarvan de bewoordingen zijn terug te vinden in de uitspraak van het Gerechtshof, leert, dat B. 9242 handelt over een uitzonderingsgeval waarin de overdracht daadwerkelijk op 1 januari (1947) plaatsvond en tevoren een schuldbekentenis was afgegeven. Omdat een dergelijk uitzonderingsgeval zich hier niet voordoet, diende belangh. de overdrachtswinst toe te rekenen aan 1964.

Wat betreft de tweede grief:

Onbegrijpelijk is, dat als het Gerechtshof overweegt dat de aansprakelijkheid van belangh. voor de schulden der vennootschap slechts externe werking had, omdat belangh. in het geval hij voor de schulden van de vennootschap zou worden aangesproken een recht van verhaal had op zijn toenmalige medevennoot, daaruit zou kunnen volgen dat het bedrijf na 1963 niet meer voor rekening van belangh. werd gevoerd, zodat belangh. verplicht was het resultaat van de overeenkomst aan het einde van het boekjaar 1963 tot uitdrukking te brengen. Omdat belangh. kan worden aangesproken voor schulden aangegaan door de vennootschap ook in de periode van 2 januari tot 6 mei 1964, liep hij althans tot 6 mei 1964 ondernemersrisico. ook de datum van uitschrijving uit het Handelsregister (20 mei 1964) is te dezen van belang, omdat een niet bekend gemaakte uittreding uit de vennootschap tegen derden te goede trouw niet kan worden ingeroepen (HR 17 juni 1927, NJ 1927, 1236).

Het is van groot belang, enz.';

Overwegende daaromtrent:

dat het Hof uit de inhoud van de overeenkomst, tussen belanghebbende en zijn toenmalige mede-vennoot BY mondeling aangegaan op 16 juli 1963 en vastgelegd in de onderhandse akte van 2 oktober 1963, - waarin is opgenomen het beding, dat de door BY aan belanghebbende te betalen overnemingssom door de accountant van de vennootschap zou worden vastgelegd 'aan de hand van de balans per 2.1.1964 (= 31.12.1963)' - en uit de inhoud van de notariële akte van 6 mei 1964 heeft afgeleid, dat bij de in 1963 gesloten overeenkomst het tijdstip van de overdracht van belanghebbendes aandeel in het bedrijf is vastgesteld op de eerste dag, volgend op het boekjaar waarin de overeenkomst is aangegaan, en de overdracht ook daadwerkelijk op die dag - althans op de eerste werkdag na afloop van dat boekjaar - heeft plaatsgevonden;

dat 's Hofs oordeel, dat de overdracht daadwerkelijk op de eerste dag - althans op de eerste werkdag - na afloop van het boekjaar 1963 heeft plaatsgevonden, kennelijk - nu het hier betreft de overdracht van een onverdeeld aandeel in een bedrijf aan de medevennoot overeenkomstig de balans per het einde van het afgelopen boekjaar - aldus moet worden verstaan, dat ingevolge de overeenkomst van 1963 op 1 januari 1964, althans op 2 januari 1964 de feitelijke beschikking over het bedrijfsvermogen volledig bij de medevennoot kwam te berusten;

dat dit op uitlegging van de overeenkomst berustend en mitsdien feitelijk oordeel, dat geen verdere motivering behoefde, niet onbegrijpelijk is en met name niet in strijd komt met de vaststaande feiten, dat belanghebbende van oktober 1963 tot mei 1964 in het buitenland verbleef en dat de juridische overdracht van belanghebbendes aandeel in het vennootschapsvermogen, waaronder het onroerend goed, eerst hij de notariële akte van 6 mei 1964 is geschied, weshalve dat oordeel in cassatie niet met vrucht kan worden bestreden;

dat het Hof, uitgaande van een en ander, zonder schending van enige rechtsregel heeft kunnen beslissen, dat na het einde van het boekjaar 1963 het bedrijf niet meer voor rekening van belanghebbende werd gevoerd;

dat aan deze beslissing niet in de weg staat de omstandigheid, dat belanghebbende na het einde van dat boekjaar nog door derden zou kunnen worden aangesproken voor schulden door of ten name van de vennootschap aangegaan voordat de vermelding van belastinghebbende als vennoot in het Handelsregister op 20 mei 1964 werd doorgehaald;

dat immers die aansprakelijkheid, ter zake waarvan belanghebbende naar 's Hofs vaststelling krachtens de overeenkomst van 1963 recht van verhaal had op zijn gewezen mede-vennoot, voor belanghebbende geen ondernemersrisico vormde; dat dan ook het Hof met juistheid heeft beslist, dat voor belanghebbende na het einde van het boekjaar 1963 geen nieuw boekjaar aanving en dat mitsdien belanghebbende verplicht was het met de overeenkomst van 1963 behaalde resultaat in zijn boekhouding tot uitdrukking te brengen in de balans aan het einde van het verstreken boekjaar, die tevens van zijn bedrijf de slotbalans vormde;

dat dus het middel niet tot cassatie kan leiden;

Verwerpt het beroep.