Hoge Raad, 18-06-1969, AX6858, 16 163

De HR enz.,

Gezien het beroepschrift in cass. van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 10 februari 1969 betreffende de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1964;

Gezien ...

Overwegende dat belanghebbende voor het jaar 1964 in de inkomstenbelasting. is aangeslagen naar een zuiver inkomen van f 123.161 met toep. van het bijzonder tarief van art. 20, lid 2, IB '41 op een bedrag van f 112.500;

Overwegende dat belanghebbende na vergeefs bezwaar bij de Inspecteur in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof de navolgende feiten als vaststaande heeft aangemerkt:

′Op 17 juli 1964 overleed te Z belanghebbendes echtgenote, X-Y; in eerste echt was X-Y gehuwd geweest - in algehele gemeenschap van goederen - met A, welk huwelijk ontbonden werd door diens overlijden op 3 oktober 1954; tot zijn overlijden exploiteerde de laatstgenoemde met zijn broer B, in verband van een v.o.f., een warmoezerij; X-Y was zijn enige erfgename en erfde dientengevolge zijn aandeel in het vermogen van de door zijn overlijden ontbonden firma; blijkens een akte op 24 maart 1955 verleden voor B, notaris te Z - wensten X-Y en B het bedrijf van de ontbonden v.o.f. voort te zetten - feitelijk was het na het overlijden van A al door hen gecontinueerd - waartoe zij een nieuwe vennootschap oprichtten, onder inbreng door ieder van zijn/haar aandeel in het vermogen van de ontbonden vennootschap; deze akte hield onder andere de volgende bepalingen in: 'Art. 1 (lid 1). De vennootschap wordt aangegaan voor onbepaalde tijd en wordt geacht te zijn aangevangen op 1 november 1954. (lid 3) Zij heeft ten doel het verhuren, verpachten of exploiteren van het in deze vennootschap ingebrachte of nog in te brengen onroerend goed en wat daartoe in de ruimste zin behoort. Art. 2. De vennootschap is gevestigd te Z, en zal gedreven worden onder de firma: Gebrs. A en B, van welke vennootschap beide vennoten de tekening hebben in alle zaken, de vennootschap betreffende. Art. 7. Hetgeen volgens zodanige getekende balans zuiver is gewonnen, komt aan ieder der contractanten voor de helft ten goede. Eventuele verliezen worden door hen ieder voor de helft gedragen. Art. 8 (lid 1). Als kapitaal wordt door de contractanten in deze vennootschap ingebracht: hun aandeel in het vermogen der ontbonden v.o.f., tot welk vermogen onder meer behoren: a. enige huizen, schuren met erf en enige percelen tuinland, gelegen aan de P-weg te Z, kad. bekend enz. b. twee huizen en erven te Z, aan de R-weg nrs. 18 en 20, kad. bekend enz. Art. 10. a. ingeval enz., b. ingeval enz., c. ingeval een der vennoten, hierboven genoemd, tot een huwelijk mocht overgaan, d. ingeval enz., is de vennootschap ontbonden ten aanzien van de overleden-, onder curatele gestelde-, gefailleerde-, opzeggende- of opgezegde-, het beheer over zijn goederen verloren hebbende- of hertrouwde vennoot, en zal in diens plaats als vennoot optreden de dan in leven zijnde oudste zoon van de comparant B voornoemd, indien deze oudste zoon dit wenst. Mocht de oudste in leven zijnde zoon van deze comparant, niet als vennoot wensen op te treden, dan zal als zodanig optreden de tweede zoon en zo deze evenmin als vennoot wenst op te treden, de derde zoon. De vennoot, die de vennootschap voortzet, geeft binnen een maand na de uittreding van de ander, hiervan kennis aan de hiervoor aangewezen zoon van de comparant. De ingevolge het vorenstaande aangewezen zoon van de Heer B zal zich binnen een maand nadat de uittreding hem aldus is bekend gemaakt, verklaren, of hij de plaats van de uitgetreden vennoot in de vennootschap wenst in te nemen, en zo ook voor de andere zoons.''''; de akte, of een afschrift dan wel een uittreksel daarvan, werd overgeschreven ten hypotheekkantore; de door beide firmanten ingebrachte onroerende goederen waren bij het overlijden van X-Y nog aanwezig, met uitzondering van een perceel tuin, groot 174 are, dat in 1961 verkocht werd aan twee zonen van B; bij deze verkoop werd door de verkopers een winst gemaakt van f 10.000, welke voor de inkomstenbelasting. aangemerkt werd als bedrijfswinst; de belanghebbende erkende bij deze verkoop dat al het bovengenoemde onroerend goed bedrijfsvermogen was en geen prive bezit; op het verkochte perceel was steeds het tuindersbedrijf uitgeoefend; het andere onroerend goed werd altijd verhuurd of verpacht, afgezien van een huis dat bewoond werd door B, en een huis dat werd bewoond door A en X-Y, later door de laatstgenoemde en de belanghebbende; op 15 mei 1957 huwde X-Y met de belanghebbende, buiten iedere gemeenschap van goederen; in haar aangiften voor de inkomstenbelasting. over de jaren 1961 tot en met 1963 - zij deed afzonderlijk aangifte - nam X-Y haar inkomsten uit het vermogen waartoe zij gezamenlijk met B gerechtigd was, op onder het hoofd ′Winst uit bedrijf'' en voor de vermogensbelasting 1962 tot en met 1964 deed zij aangifte voor haar aandeel in het vermogen onder het hoofd ′Vermogen, belegd in bedrijf''; bij deze aangiften werden balansen en winst- en verliesrekeningen gevoegd van de firma; in de balansen was al het in de firma ingebrachte onroerend goed opgenomen, voor zover niet verkocht, en werd X-Y gecrediteerd voor de helft van de winst; tot haar overlijden bleef de door haar en B opgerichte v.o.f. ingeschreven in het handelsregister;'

Overwegende dat het Hof de standpunten van partijen heeft weergegeven als volgt:

′dat de Inspecteur zich op het standpunt stelt dat X-Y en B hun bedrijf, in vennootschapsverband, tot haar overlijden hebben voortgezet en dat de bij haar overlijden aanwezige onroerende goederen die eens deel uitmaakten van haar bedrijfsvermogen, tot dat bedrijfsvermogen zijn blijven behoren, zodat te dezen art. 7, lid 2, IB '41 moet worden toegepast en daarbij met het evenbedoelde onroerend goed rekening moet worden gehouden;

dat de belanghebbende de juistheid van dit standpunt heeft betwist en voor zijn mening heeft aangevoerd: De tot de nalatenschap van X-Y behorende onroerende goederen hebben nooit voor enige bedrijfsuitoefening gediend en zijn, voor zover niet, als huis, zelf bewoond of bewoond door B, nooit anders dan verpacht of verhuurd geweest; de inbreng in de op 24 maart 1955 opgerichte firma had geen feitelijke betekenis; als geen vennootschap zou zijn opgericht, zou het bedoeld onroerend goed niet anders zijn behandeld dan nu het geval is geweest en m.b.t. dit goed bestond niet de voor een bedrijf noodzakelijke samenwerking tussen organisatievermogen, kapitaal en arbeid; de firma werd bij het huwelijk van X-Y met de belanghebbende, op 15 mei 1957, ingevolge art. 10, letter c van het vennootschapscontract ontbonden en in elk geval had zij sindsdien met de zaken der firma geen bemoeienis meer; slechts ontving zij iedere week van B een voorschot op haar aandeel in de huur- en pachtpenningen; in 1957 had in beginsel een fiscale afrekening moeten plaatshebben bij de beeindiging van haar bedrijf, maar dit is niet gebeurd omdat daarbij geen winst werd gemaakt; de tuinderij werd, totdat de tuin aan twee zonen van B werd verkocht, door laatstgenoemde en een van zijn zonen gedreven; deze tuinderij hield voor X-Y op als bedrijf te bestaan - door liquidatie - toen zij in plaats van een winstaandeel pacht ging genieten, hetgeen geschiedde voor haar huwelijk met de belanghebbende, misschien zelfs al bij het overlijden van haar eerste echtgenoot; bij de verkoop van de tuinderij in 1961 werd ten onrechte haar aandeel in de gemaakte winst als bedrijfswinst belast; in haar aangiften voor de inkomstenbelasting., jaar 1957 tot en met 1960, gaf zij haar inkomen uit het onroerend goed op als opbrengst van vermogen en voor de verm.bel. 1958 tot en met 1961 gaf zij deze goederen aan als niet in bedrijf belegd vermogen; de aangifte in latere jaren op andere wijze was in zoverre foutief en ook de bij die aangiften overgelegde balansen en winst- en verliesrekeningen waren onjuist; op de huren van de gebouwde eigendommen schreef zij jaarlijks 15% af, hetgeen erop wijst dat zij geen bedrijfsvermogen vormden;

dat de Inspecteur heeft gesteld: Uit de oprichtingsakte van de vennootschap blijkt, dat haar bedrijf mede voor rekening van X-Y werd uitgeoefend; haar inbreng in de vennootschap van het bovenbedoelde onroerend goed had tot gevolg dat dit als bedrijfsvermogen moest worden bestempeld; blijkens de belastingaangiften voor de jaren 1961 tot en met 1963 - ook blijkens de aangifte voor de verm.bel. 1964 - was het onroerend goed ook in die jaren nog bedrijfsvermogen; in de bij die aangiften gevoegde balansen werd het ′vorderingen- en schuldensysteem'' toegepast, hetgeen door art. 15 IB '41 niet wordt toegelaten bij prive inkomsten en uitgaven; in een uitvoerige discussie tussen hem, Inspecteur, en de destijds gemachtigden van X-Y en B, betreffende de aanslagregeling inkomstenbelasting. 1961 werd door deze gemachtigden erkend dat al het in de vennootschap ingebrachte onroerend goed, voor zover niet verkocht, tot het gezamenlijke bedrijfsvermogen behoorde, hetgeen bevestigd wordt door een brief van 18 maart 1964; bij het huwelijk van X-Y met de belanghebbende werd de vennootschap niet ontbonden, doch, al of niet stilzwijgend, ongewijzigd voortgezet, terwijl de belanghebbende geen enkele bemoeienis met het bedrijf kreeg; in de succ.memorie betreffende de nalatenschap van X-Y staat vermeld dat de firma door de dood van erflaatster werd ontbonden;'

Overwegende dat het Hof omtrent het geschil heeft overwogen:

′dat het feit dat het door X-Y nagelaten onroerend goed in 1954 werd ingebracht in de v.o.f. Gebrs. A en B, welke door haar met B was opgericht voor gezamenlijke bedrijfsuitoefening, geen andere gevolgtrekking toelaat, dan dat dit onroerend goed bij de aanvang van de vennootschappelijke samenwerking, zo niet eerder - waarschijnlijk is zelfs dat het na het overlijden van A nimmer tot het prive vermogen van X-Y heeft behoord - bedrijfsvermogen was;

dat aan deze gevolgtrekking niet in de weg staat, dat het bedoelde onroerend goed verhuurd, resp. verpacht werd, daar ook bedrijfsvermogen verhuurd en verpacht kan worden en de opgerichte v.o.f. juist ten doel had het verhuren en verpachten - alsmede het door bewerking exploiteren - van ingebracht onroerend goed, zodat dit, toen het verhuurd of verpacht werd, normaal als bedrijfsvermogen functioneerde;

dat belanghebbendes stelling, dat m.b.t. het onroerend goed bedrijfsmatige exploitatie niet aanwezig kan zijn geweest, omdat organisatievermogen, kapitaal en arbeid ontbraken, moet worden verworpen, aangezien blijkens de firma-akte van 24 maart 1955 een organisatie in het leven werd geroepen, het onroerend goed in de firma als bedrijfskapitaal werd ingebracht en het beheren van dat onroerend goed een vorm van arbeid was;

dat het mogelijk zou zijn geweest dat het onroerend goed na 24 maart 1954, op tijdstippen waarop dit had kunnen worden toegelaten, van het bedrijfsvermogen van X-Y overgebracht was naar haar prive vermogen, en dat dit het geval had kunnen zijn indien de vennootschap ingevolge art. 10 van de akte van oprichting op 15 mei 1957, datum van het huwelijk van X-Y met de belanghebbende, zou zijn ontbonden;

dat de Inspecteur heeft betwist dat ontbinding der vennootschap op evengenoemde datum heeft plaatsgehad, waartegenover de belanghebbende alleen heeft gesteld dat X-Y na die datum wekelijks van B een voorschot op de te ontvangen huur- en pachtpenningen ontving en dat bij haar bel.-aangiften betreffende 1957 en enkele daaropvolgende jaren het onroerend goed gerekend werd tot haar prive vermogen;

dat echter niet gebleken is dat op de bedoelde datum enige verandering kwam in de verhouding die tussen X-Y en B als firmanten bestond, en nog minder dat de bedrijfsuitoefening van de firma een einde nam, zodat deze dus blijkbaar, mogelijkerwijze stilzwijgend, werd gecontinueerd;

dat ook geen enkel feit aan het Hof bekend is geworden waaruit zou moeten worden geconcludeerd dat de wijze van exploitatie van het onroerend goed een zodanige verandering onderging, dat zij niet meer de uitoefening van een bedrijf vormde;

dat derhalve het ontvangen door X-Y van voorschotten op de huur- en pachtpenningen in wezen het ontvangen was van een voorschot op haar winstaandeel en haar bovenbedoelde bel.-aangiften kennelijk niet met de feitelijke omstandigheden correspondeerden;

dat er ook geen aanwijzingen zijn dat de aan X-Y toebehorende onverdeelde helft van de tot in 1961 door de firma geexploiteerde tuinderij voordien zou zijn opgehouden deel uit te maken van haar bedrijfsvermogen - hetwelk dan een gevolg had kunnen zijn van ontbinding van de firma in onderling overleg - en het feit dat deze helft daartoe behoorde, zeker met de omstandigheid verenigbaar was dat de arbeid die voor die tuinderij nodig was, door B werd verricht;

dat de juistheid van de zienswijze dat X-Y tot haar overlijden toe gezamenlijk met B een bedrijf heeft uitgeoefend - waartoe het door haar nagelaten onroerend goed behoorde - nog wordt bevestigd door de erkenning in 1961, namens haar, dat haar onroerend goed bedrijfsvermogen was, door de inschrijving van de onderneming in het handelsregister die tijdens haar leven niet werd doorgehaald, door haar bel.-aangiften na 1961 en door de aangifte voor het recht van succ. van haar nalatenschap, en dat de juistheid van die zienswijze niet wordt aangetast door het feit dat op de gebouwde eigendommen 15% van de huurwaarde werd afgeschreven, omdat deze afschrijving niet in strijd behoeft te zijn geweest met het bepaalde in art. 8, lid 1, IB '41;

dat uit de bovenstaande overwegingen voortvloeit dat de Inspecteur terecht heeft aangenomen dat bij het overlijden van X-Y toep. moest plaatsvinden van het bepaalde in art. 7, lid 2, IB '41 en dat dientengevolge in haar inkomen over 1964 - genoten tot haar overlijden - terecht een bedrag van f 112.500 is begrepen, nu de hoogte van dit bedrag door de belanghebbende niet is betwist;'

Overwegende dat het Hof op deze gronden de beschikking van de Inspecteur heeft bevestigd;

Overwegende dat belanghebbende als middel van cass. aanvoert schending of verkeerde toepassing van het Besluit IB '41, speciaal van de art. 7, lid 2, en 20, lid 2;

Overwegende dat belanghebbende ter toelichting van dit middel heeft aangevoerd:

′1. Inbreng onroerende goederen in v.o.f. Gebrs. A en B te Z.

Onjuist is de mening van het Hof, dat er in verband met de inbreng in 1955 (en niet 1954 zoals in de uitspraak is vermeld, daar de inbreng geschiedde bij akte op 24 maart 1955) slechts een gevolgtrekking toelaatbaar is en wel: bedrijfsvermogen. Hierdoor wordt miskend het algemeen aanvaarde onderscheid, dat ook door de HR wordt gemaakt en wel in drie categorieen van vermogensbestanddelen:

1. verplicht ondernemingsvermogen;

2. verplicht prive vermogen; en

3. keuze-vermogen, waarvan de belanghebbende binnen de grenzen der redelijkheid kan uitmaken of het tot het bedrijfs- dan wel tot het prive vermogen behoort. Het dubbel woonhuis te Z, P-weg - omstreeks 1924 gebouwd, in de succ.-aangifte gewaardeerd op f 65.150 en bewoond door de beide vennoten - dat nimmer een functie in de onderneming heeft vervuld, behoort dus tot het verplichte prive vermogen. Precies hetzelfde geldt t.a.v. de andere per 17 juli 1964 aanwezige onroerende goederen.

2. Ontbinding der vennootschap door huwelijk van de vennote X-Y, weduwe van A met X op 15 mei 1957.

Art. 10 van de onder 1 gemelde akte bepaalt, enz.

Overwegende m.b.t. de eerste grief:

dat het Hof feitelijk heeft vastgesteld dat de echtgenote van belanghebbende, X-Y, met ingang van 1 november 1954 een vennootschap onder firma is aangegaan met B, voor gezamenlijke bedrijfsuitoefening en dat door de beide firmanten onder meer werd ingebracht het, bij het overlijden van X-Y nog aanwezige, onroerend goed;

dat het Hof als zijn oordeel heeft gegeven dat het feit van deze inbreng geen andere gevolgtrekking toelaat dan dat dit onroerend goed bij de aanvang van de vennootschappelijke samenwerking bedrijfsvermogen was;

dat dit oordeel echter onjuist is;

dat toch evenzeer als mogelijk is dat tot het fiscale bedrijfsvermogen van firmanten van een vennootschap behoren goederen waarvan de eigendom niet in de vennootschap is ingebracht doch welke het bedrijf dienen, het ook mogelijk is dat niet tot het fiscale bedrijfsvermogen van vennoten behoren goederen waarvan de eigendom wel in de vennootschap is ingebracht, doch welke het bedrijf niet aangaan en dienstbaar zijn aan het persoonlijk belang van de vennoten;

dat mitsdien met betrekking tot het onderhavige onroerende goed het enkele feit van de inbreng in een vennootschap niet tot de gevolgtrekking behoeft te leiden dat deze goederen bedrijfsvermogen zijn geworden;

dat zulks in het bijzonder geldt met betrekking tot de blijkens 's Hofs vaststelling tot het ingebrachte onroerende goed behorende woonhuizen van de firmanten, immers van het woonhuis van een ondernemer behoudens bijzondere omstandigheden moet worden aangenomen dat het uit zijn aard in fiscale zin alleen tot het privé vermogen van de ondernemer kan behoren en ook bij inbreng in een vennootschap in fiscale zin niet tot bedrijfsvermogen wordt;

Overwegende m.b.t. de tweede grief:

dat het Hof als zijn oordeel heeft gegeven dat niet is gebleken dat op de datum van het huwelijk tussen X-Y en belanghebbende enige verandering kwam in de verhouding die tussen X-Y en B als firmanten bestond en nog minder dat de bedrijfsuitoefening van de firma een einde nam, op grond waarvan het Hof heeft aangenomen dat deze, mogelijk stilzwijgend, werd gecontinueerd;

dat dit oordeel van het Hof en zijn gevolgtrekking daaruit zijn van feitelijke aard en derhalve in cassatie niet op hun juistheid kunnen worden getoetst;

Overwegende dat de overige aangevoerde grieven deels feitelijkheden bevatten waarvan uit de uitspraak en de stukken van het geding niet blijkt dat zij voor het Hof zijn te berde gebracht, deels in strijd zijn met hetgeen het Hof feitelijk heeft vastgesteld, zodat deze grieven niet tot cassatie kunnen leiden;

Vernietigt ...

Verwijst ...