Hoge Raad, 05-12-1979, AX0281, 19 599

De Hoge Raad enz.,

Gezien het beroepschrift in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 7 maart 1979 betreffende de hem opgelegde navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting over het jaar 1972;

Gezien de stukken;

Overwegende dat aan belanghebbende een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting over het jaar 1972 is opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen van f 47.746, waarna belanghebbende van die aanslag in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof omtrent de als vaststaand aangemerkte feiten en het geschil tussen partijen als volgt heeft overwogen:

'Belanghebbende is architect en oefende het zelfstandig beroep van architect, deels samen met een andere architect, uit in een gehuurd pand te V. Deze samenwerking werd in 1971 verbroken. Medio 1972 vestigde belanghebbende zich als architect in het pand a-straat 1 te Z (het pand). In 1977 ontruimde belanghebbende het pand geheel en vestigde hij zijn architectenbureau in een ander pand te Z, dat hij tevens als woning betrok.

Belanghebbende woonde tot eind 1973 samen met zijn toenmalige echtgenote en 4 kinderen te W. In oktober 1973 gingen de echtelieden duurzaam gescheiden leven; eind 1974 werd de echtscheiding uitgesproken.

Belanghebbende kocht het pand op 1 oktober 1971. Dit vormde toen een eenheid met het belendende pand a-straat 1a. Deze 2 panden waren tezamen in gebruik als pakhuis; de tussenmuren waren verwijderd. Het pand had geen eigen trap; wel was er een goederenlift. Het pand is 9 meter breed en 6 meter diep. Het bestaat uit een parterre met 3 verdiepingen Tussen de parterre en de eerste verdieping is een tussenverdieping.

In 1972 is het pand ingrijpend verbouwd tot een zelfstandig gebouw. De goederenlift is vervangen door een hall met afgesloten trappenhuis. De 3 verdiepingen zijn afzonderlijk toegankelijk vanuit dit trappenhuis; de parterre is toegankelijk vanuit de hall. Een gemeenschappelijke w.c. is uitsluitend toegankelijk vanuit het trappenhuis.

Belanghebbende heeft het pand gekocht voor f 48.881 en verbouwd voor f 57.561 waarvan betaald in 1972 f 36.628,50. Tevens verrichtte hij in 1972 eigen werkzaamheden in verband met de verbouwing. Tussen proces-partijen is buiten geschil dat de waarde van deze arbeid in beginsel dient te worden gesteld op f 5.190 en voorts dat de waarde van deze arbeid in beginsel tot belanghebbendes winst uit zelfstandig uitgeoefend beroep behoort.

De inspecteur heeft voormeld bedrag van f 5.190 begrepen in het bij navordering vastgestelde belastbaar inkomen. (correctie 1).

De parterre en de eerste verdieping zijn medio 1972 door belanghebbende voor zijn beroepsuitoefening in gebruik genomen en als zodanig gebruikt tot 1977.

De tweede etage heeft eerst enige tijd leeg gestaan; de derde etage, bestaande uit een kamer waarin een wastafel, is aanvankelijk bewoond door een werknemer van belanghebbende en vervolgens van 1 augustus 1973 tot oktober 1974 door belanghebbende zelf.

Vanaf oktober 1974 zijn de tweede en derde etage verhuurd aan een ander architectenbureau. Met ingang van 1977 is het gehele pand aan dit bureau verhuurd.

Pogingen van belanghebbende tot het verkrijgen van vergunning voor het verbouwen van de derde verdieping eventueel gecombineerd met een deel van de tweede verdieping bleven zonder succes.

Tussen proces-partijen is buiten geschil dat van de in 1972 betaalde verbouwingskosten een bedrag groot f 2.651 betrekking heeft op verricht onderhoud aan het pand (correctie 2). Ook dit bedrag is begrepen in het bij navordering vastgestelde belastbaar inkomen.

Het geschil betreft het antwoord op de vraag of belanghebbende de grenzen der redelijkheid heeft overschreden door het pand tot zijn privé-vermogen te rekenen. De inspecteur stelt dat het pand geheel tot het verplichte ondernemingsvermogen behoort daar het uit zakelijke overwegingen is gekocht en ook een zakelijke bestemming heeft als hoedanig hij ook de verhuur aan een werknemer wenst aan te merken. Belanghebbende is van oordeel dat het pand geheel tot het keuzevermogen behoort en dat de door hem uitgebrachte keuze voor privé-vermogen dient te worden gehonoreerd. Daartoe heeft belanghebbende aangevoerd dat het pand slechts voor de helft is aangekocht en gebruikt voor de beroepsuitoefening en voor het overige voor belegging, mede met het oog op de oudedagsvoorziening, en eventueel voor zelfbewoning, is gekocht';

Overwegende dat het Hof omtrent de standpunten van partijen heeft vermeld:

'Dat belanghebbende heeft aangevoerd dat het bij de navorderingsaanslag vastgestelde belastbaar inkomen dient te worden verminderd primair met f 2.651 (correctie 2) en subsidiair met f 5.190 (correctie 1), hebbende de inspecteur geconcludeerd tot handhaving van die aanslag';

'Partijen hebben ter zitting eenparig verklaard dat voor het geval het pand geheel tot het verplichte ondernemingsvermogen behoort correctie (2) terecht bij de navorderingsaanslag is toegepast. Belanghebbende is echter van oordeel dat in dat geval correctie (1) ten onrechte is toegepast daar de waarde van de eigen arbeid van de ondernemer niet tot de kostprijs van het pand behoort. Voorts hebben partijen ter zitting eenparig verklaard dat voor het geval het pand geheel tot het privé-vermogen behoort correctie (2) ten onrechte en correctie (1) terecht is toegepast. Ten slotte hebben partijen ter zitting eenparig verklaard dat voor het geval alleen de parterre en de eerste verdieping tot het verplichte ondernemingsvermogen behoort - belanghebbende wenst ook in dat geval de rest van het pand tot het privé-vermogen te rekenen - het in totaal uitgegeven bedrag alsmede de correctie (1) en (2) voor de helft op het tot het ondernemingsvermogen behorende deel en voor de andere helft op het tot privé-vermogen behorende deel betrekking hebben';

Overwegende dat het Hof omtrent het geschil heeft overwogen:

'dat het Hof geloof hecht aan belanghebbendes stelling dat slechts de helft van het pand is gekocht met het oog op de beroepsuitoefening en dat de rest van het pand duurzaam was bestemd hetzij voor verhuur hetzij voor zelfbewoning; dat belanghebbende immers onweersproken heeft gesteld dat voor zijn bureau geen uitbreiding was voorzien en evenmin heeft plaatsgevonden;

dat vaststaat dat slechts de helft van het pand, te weten de parterre en de eerste verdieping, voor de beroepsuitoefening is gebruikt;

dat het Hof aannemelijk acht dat de verhuur van de derde etage aan een werknemer vanaf het begin een incidenteel en tijdelijk karakter had;

dat mitsdien alleen de parterre en de eerste etage van het pand dienstbaar waren aan die beroepsuitoefening;

dat het Hof het pand gelet op de sub factis gegeven omschrijving aanmerkt als een splitsbaar pand waarvan de verschillende etages zonder bezwaar aan verschillende gebruikers kunnen worden verhuurd;

dat het aan belanghebbende gelet op het hiervoor overwogene vrijstaat - gelijk hij in elk geval wenst - het niet voor de uitoefening van het beroep gebruikte deel van het pand tot zijn privé-vermogen te rekenen doch hij de grenzen der redelijkheid overschrijdt door ook de parterre en de eerste verdieping tot dat vermogen te rekenen;

dat dit laatstgenoemde deel van het pand behoort tot het verplichte ondernemingsvermogen;

dat tussen partijen buiten geschil is dat de in het geding zijnde onderhoudskosten voor de helft betrekking hebben op het tot het ondernemingsvermogen behorende deel van het pand; dat mitsdien van deze kosten de helft dient te worden geactiveerd als onderdeel van de kostprijs van dit deel van het pand en het andere deel of f 1.325 op de voet van art. 35 IB '64 op het vastgestelde belastbaar inkomen in mindering dient te worden gebracht;

dat tussen partijen eveneens buiten geschil is dat de waarde van de door belanghebbende verrichtte eigen arbeid ten behoeve van de verbouwing voor de helft betrekking heeft op het tot het verplichte ondernemingsvermogen behorende deel van het pand;

dat goed koopmansgebruik de ondernemer in een geval als het onderhavige niet verplicht de waarde van zijn persoonlijke arbeid, welke arbeid is besteed in het kader van de vervaardiging van een bedrijfsmiddel dat bestemd is om in het eigen bedrijf te worden aangewend, op zijn balans te activeren als onderdeel van de kostprijs van dat bedrijfsmiddel;

dat mitsdien de correctie (1) voor de helft ten onrechte is toegepast zodat het vastgestelde belastbaar inkomen uit dien hoofde met f 2.595 dient te worden verminderd;

dat mitsdien dit belastbaar inkomen moet worden gesteld op f 47.746 - f 1.325 - f 2.595 = f 43.826';

Overwegende dat het Hof op die gronden de aanslag heeft verminderd tot een naar een belastbaar inkomen van f 43.286 met behoud van de overige elementen;

Overwegende, dat belanghebbende als middelen van cassatie voorstelt:

I. Schending van art. 17 WARB in verband met art. 7 IB '64, doordat het Gerechtshof heeft beslist dat het pand voor zover dit wordt gebruikt voor de beroepsuitoefening, verplicht tot het ondernemingsvermogen behoort.

II. Schending van de artt. 35 en 38 IB '64, doordat het Gerechtshof de onderhoudskosten ad f 1.325 (de andere helft) niet in mindering op de inkomsten uit vermogen heeft gebracht, maar heeft beslist dat de onderhoudskosten, voor zover zij betrekking hebben op het tot het bedrijfsvermogen behorende deel van het pand, moeten worden geactiveerd;

Overwegende, dat deze middelen als volgt zijn toegelicht:

'Het Gerechtshof baseert haar oordeel - de zogeheten "gedwongen splitsing'' - met name op het feit dat de drie verdiepingen van het pand afzonderlijk toegankelijk zijn vanuit een trappenhuis.

Daar vaststaat dat de helft van het pand voor de beroepsuitoefening werd gebruikt en de andere helft voor zelfbewoning dan wel verhuur aan derden kon het Hof niet tot haar oordeel komen.

Wil er sprake zijn van zogenaamde "gedwongen splitsing'' dan dient of wel het voor privé-doeleinden bestemde deel van het pand of wel het voor ondernemingsdoeleinden bestemde deel in omvang het andere deel te overheersen.

Nu is komen vast te staan dat ook technisch (de door het Gerechtshof genoemde gemeenschappelijke w.c. vormt hiervoor een aanwijzing) het pand een eenheid vormt - er is slechts een toegangsdeur en de woon- en werkvertrekken kunnen slechts via een trap bereikt worden - overschrijdt belanghebbende de grenzen der redelijkheid niet, indien hij het gehele pand tot zijn privé-vermogen wenst te rekenen.

Indien het pand in zijn geheel tot het privé-vermogen kan worden gerekend dan zijn de als "correctie 2'' aangeduide onderhoudskosten geheel aftrekbaar.

Dat in dat geval wellicht de als "correctie 1'' aangeduide eigen werkzaamheden in hun geheel als inkomen dienen te worden verantwoord deert belanghebbende niet en de daardoor te weinig geheven belasting zal door hem bij wijze van betaling van gewetensgeld aan de Ontvanger der directe belastingen worden voldaan.

Op grond van de voorgestelde cassatiemiddelen verzoekt belanghebbende de bestreden uitspraak te vernietigen en het belastbaar inkomen vast te stellen op f 42.500 (f 43.826 - f 1.326)';

Overwegende aangaande beide middelen:

dat het Hof het onderhavige pand, gelet op de daarvan gegeven omschrijving onder de als vaststaand aangemerkte feiten, heeft aangemerkt als een splitsbaar pand waarvan de verschillende etages zonder bezwaar aan verschillende gebruikers kunnen worden verhuurd;

dat dit oordeel, dat geen nadere motivering behoefde, wegens zijn feitelijke aard in cassatie niet op zijn juistheid kan worden getoetst, zodat de middelen, voor zover deze dit oordeel bestrijden, vergeefs worden voorgedragen;

dat het Hof, uitgaande van zijn eerdergenoemd oordeel en van zijn vaststelling dat de parterre en de eerste verdieping voor de beroepsuitoefening zijn gebruikt, terecht die delen van het pand als behorend tot het verplicht ondernemingsvermogen heeft aangemerkt;

dat derhalve de middelen niet kunnen slagen;

Verwerpt het beroep.