Hoge Raad, 13-06-1979, AX2732, 19 341

De Hoge Raad enz.;

Gezien het beroepschrift in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 13 november 1978 betreffende ?n de hem opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1975;

Gezien de stukken;

Overwegende dat aan belanghebbende een aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1975 is opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 33.219, welke aanslag, na door belanghebbende daartegen gemaakt bezwaar, door de Inspecteur is gehandhaafd, waarna belanghebbende van de uitspraak van de Inspecteur in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof als vaststaande heeft aangemerkt:

“Belanghebbende heeft voor het jaar 1975 het volgende belastbare inkomen aangegeven:

Inkomsten uit arbeid:

Ministerie van Financiën f 27.958,91

Stichting Administratie Indonesische Pensioenen f 9.500,21 +

f 37.459,12

aftrekbare kosten f 800 -

f 36.659,12

Inkomsten uit vermogen:

renten f 944,72

inkomsten uit eigen woning f 526,69

onzuiver inkomen

premies volksverzekeringen f 3.757,20

buitengewone lasten f 2.400 +

f 6.157,20 -

aangegeven belastbaar inkomen f 30.919,95.

Bij het opleggen van de aanslag heeft de Inspecteur enerzijds het aangegeven belastbaar inkomen verlaagd met f 100 ter zake van kosten van reizen tussen de woning en de arbeidsplaats en anderzijds verhoogd met het door belanghebbende ter zake van buitengewone lasten in aftrek gebrachte bedrag van f 2.400.

Belanghebbende was in 1941 bij het uitbreken van de oorlog in het voormalige Nederlands-Indië als dienstplichtige in militaire dienst en is na de capitulatie van dat gebied als krijgsgevangene naar Japan afgevoerd. Na het einde van de oorlog in Azië is belanghebbende tot 17 oktober 1950 in - militaire - dienst van het gouvernement van het voormalige Nederlands-Indië en van de latere staat Indonesië werkzaam gebleven en gerekend vanaf laatstgenoemde datum wegens lichamelijke ongeschiktheid eervol en met recht op pensioen uit 's lands dienst ontslagen. De Uitkeringsraad vervolgingsslachtoffers 1940-1945 heeft belanghebbende bij beschikking van 29 januari 1976, na te hebben overwogen dat belanghebbende ziekten en/of gebreken had, welke niet duidelijk uit andere oorzaken dan de vervolging in de zin van de Wet uitkeringen vervolgingsslachtoffers 1940-1945 - hierna zo nodig te noemen de WUV - waren ontstaan of verergerd en dat belanghebbende blijkens de overgelegde stukken vervolgde in de zin van de WUV was en op grond daarvan uitkeringsgerechtigde was in de zin van de artt. 2, 3 en 7 van die wet, met ingang van 1 februari 1973 een periodieke uitkering toegekend. Bij zijn beschikking van 21 juli 1977 heeft genoemde Uitkeringsraad een aanvraag van belanghebbende om de bij de beschikking van 29 januari 1976 vastgestelde grondslag voor de periodieke uitkering ten bedrage van f 1.733,97 per maand te herzien, afgewezen. Belanghebbende heeft over het jaar 1975 krachtens laatstgenoemde beschikking van de Uitkeringsraad een periodieke uitkering van f 27 à 28 per maand ontvangen.”

Overwegende dat het Hof het geschil heeft omschreven als volgt: “dat het enige punt van geschil tussen partijen het antwoord op de vraag betreft of belanghebbende terecht op een vermindering van zijn belastbaar inkomen met een bedrag van f 2.400 ter zake van op hem drukkende buitengewone lasten aanspraak kan maken;”

Overwegende dat het Hof het standpunt van belanghebbende als volgt heeft omschreven: “dat belanghebbende deze vraag bevestigend beantwoordt en daartoe het volgende aanvoert.

Primair is hij van mening, dat hij wegens ziekte en gebreken, welke hun oorsprong hebben in zijn deelneming aan de oorlog tegen Japan en in zijn verblijf in Japanse krijgsgevangenkampen op grond van de Ministeriele resolutie van 1 september 1972, nummer B 72/21.137 recht heeft op een aftrek van buitengewone lasten tot het genoemde bedrag van f 2.400.

Subsidiair is hij van oordeel, dat, nu de Inspecteur bij het opleggen van de voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting voor de jaren 1975 en 1976 het bedrag van f 2.400 aan buitengewone lasten op zijn onzuiver inkomen in mindering heeft toegelaten, die ambtenaar door bij het opleggen van de definitieve aanslagen het belastbaar inkomen weer met f 2.400 te verhogen, détournement de pouvoir heeft gepleegd, althans algemene beginselen van behoorlijk bestuur heeft geschonden.”

Overwegende dat het Hof omtrent het standpunt van de Inspecteur heeft vermeld: ?dat de Inspecteur bedoelde vraag ontkennend beantwoordt en ter ondersteuning van zijn standpunt het volgende stelt.

Lid 4 van de door belanghebbende aangehaalde Ministeriële resolutie van 1 september 1972 bepaalt dat de inspecteurs ten aanzien van de oud-deelnemers aan het verzet, de zeelieden-oorlogsslachtoffers en de militaire oorlogsslachtoffers, die een vermeerderd pensioen genieten, de aftrekbare buitengewone lasten ter zake van de in art. 46, lid 1, letter b, en lid 2, IB '64 bedoelde uitgaven zonder nader bewijs op een vastbedrag van f 2.400 kunnen stellen. De Minister heeft deze regeling getroffen om geschillen zoveel mogelijk te vermijden.

Aan belanghebbende is alle gelegenheid gegeven om aan te tonen, dat hij over het jaar 1975 recht had op een zogenaamd vermeerderd pensioen in de zin van voormelde resolutie. Belanghebbende heeft op geen enkele wijze aangetoond dat hij een dergelijk vermeerderd pensioen geniet. Zijn primaire grief moet daarom worden verworpen. Wat belanghebbendes subsidiaire grief betreft, wijst hij, Inspecteur, erop dat de belastingadministratie bij het regelen van een definitieve aanslag in een belasting niet gebonden is aan de door haar bij de regeling van de voorlopige aanslag in die belasting gevolgde wijze van toepassing van de ter zake betrekkelijke voorschriften. Ten aanzien van deze grief verwijst hij, Inspecteur, naar het arrest HR 6 maart 1968, BNB 1968/101.?;

Overwegende dat het Hof omtrent het geschil heeft overwogen:

?Het is een beginsel van behoorlijk bestuur, dat de administratie verwachtingen welke zij bij een belastingplichtige ten aanzien van een door haar te volgen gedragslijn heeft opgewekt en waarop deze zich in redelijkheid tegenover haar mag beroepen, honoreert. Bij de afweging van deze regel van objectief recht tegen het beginsel, dat de wet moet worden toegepast, dient aan eerstbedoelde regel doorslaggevende betekenis te worden toegekend indien een belastingplichtige zodanig vertrouwen heeft mogen ontlenen aan uitlatingen, afkomstig van voor de belastingdienst verantwoordelijke bewindslieden, als kunnen zijn vervat in ministeriële resoluties, welke, al werden zij noch in het Staatsblad noch in de Staatscourant opgenomen, met medewerking of goedvinden van de belastingdienst zijn gepubliceerd en aldus ter kennis van het publiek zijn gekomen.

Belanghebbende heeft echter aan de Ministeriële resolutie van 1 september 1972, nummer B 72/21.137, niet bedoeld vertrouwen kunnen ontlenen omdat uit die resolutie uitdrukkelijk blijkt, dat zij slechts van toepassing is op de oud deelnemers aan het verzet, de zeelieden-oorlogsslachtoffers en de militaire oorlogsslachtoffers, die een zogenaamd vermeerderd pensioen genieten. Belanghebbende is in gebreke gebleven aannemelijk te maken, dat hij over 1975 recht had op een zogenaamd vermeerderd pensioen als bedoeld in genoemde resolutie. Op die grond moet belanghebbendes primaire grief worden verworpen.

Een voorlopige aanslag heeft niet tot doel om op enigerlei wijze een uitspraak te doen over hetgeen een belastingplichtige uiteindelijk aan belasting verschuldigd zal zijn. De voorlopige aanslag beoogt uitsluitend de formele grondslag te leggen voor het doen van vooruitbetalingen door een belastingplichtige op de definitieve belastingschuld, welke pas op een later tijdstip kan worden vastgesteld.

In verband hiermede bestaat er geen enkele aanleiding en is er in het wettelijk systeem geen plaats voor het binden van de Inspecteur aan het standpunt, dat hij bij het opleggen van de voorlopige aanslag heeft ingenomen.

Door bij het opleggen van de definitieve aanslag af te wijken van de voorlopige aanslag heeft de Inspecteur zijn bevoegdheden niet tot een ander doel gebruikt dan voor de doeleinden, waartoe die bevoegdheden hem zijn gegeven, noch heeft de Inspecteur door zijn omschreven wijze van handelen algemene beginselen van behoorlijk bestuur geschonden. Ook belanghebbendes subsidiaire grief moet mitsdien worden verworpen.?;

Overwegende dat het Hof op die gronden de uitspraak van de Inspecteur heeft bevestigd;

Overwegende dat belanghebbende 's Hofs uitspraak in cassatie bestrijdt met een betoog dat hierop neerkomt, dat de Inspecteur, door bij het opleggen van de voorlopige aanslag in de inkomstenbelasting voor het jaar 1975 (en ook bij die voor het jaar 1976) belanghebbendes aangifte te volgen en na te laten belanghebbende erop te wijzen dat hij- hoewel oorlogsslachtoffer - geen recht had op aftrek wegens buitengewone lasten tot een bedrag van f 2.400, zowel het motiveringsbeginsel als het beginsel van de rechtszekerheid heeft geschonden en dat belanghebbende dientengevolge een schade heeft geleden bestaande in de bij de definitieve aanslagen over de jaren 1975 en 1976 geheven extra belasting ten bedrage van onderscheidenlijk f 897 en f 930;

Overwegende dienaangaande:

dat zowel de aard als de wijze van totstandkoming van een voorlopige aanslag eraan in de weg staan te aanvaarden dat de fiscus door het opleggen daarvan bij een belastingplichtige verwachtingen zou kunnen wekken waarop deze zich in redelijkheid tegenover hem mag beroepen;

dat die voorlopige aanslag immers slechts een grondslag schept voor het doen van vooruitbetalingen op de definitieve belastingschuld en - in overeenstemming met de desbetreffende wettelijke voorschriften - pleegt te worden vastgesteld aan de hand van niet of slechts zeer globaal door de Inspecteur gecontroleerde schattingen van de belastingplichtige betreffende diens belastbare inkomen en de samenstelling daarvan over het nog lopende jaar;

dat het Hof derhalve terecht heeft verworpen het standpunt van belanghebbende, dat de Inspecteur gebonden is aan de aftrek wegens buitengewone lasten, die is toegepast bij de berekening van het belastbare inkomen, dat bij de vaststelling van de voorlopige aanslag voor 1975 in aanmerking is genomen;

dat belanghebbendes grief mitsdien geen doel treft;

Verwerpt het beroep.