Hoge Raad, 23-02-1983, ECLI:NL:HR:1983:BH5411 AC7877, 21 503

De Hoge Raad enz.;

Gezien het beroepschrift in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 28 april 1982 betreffende de hem voor het jaar 1976 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting;

Gezien de stukken;

Overwegende dat aan belanghebbende voor het jaar 1976 een aanslag in de inkomstenbelasting is opgelegd, welke na daartegen gemaakt bezwaar is verminderd tot een aanslag naar een belastbaar inkomen van f 82.534, waarna belanghebbende van de uitspraak van de Inspecteur in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof als vaststaande heeft aangemerkt:

'Belanghebbende, is als fiscaal medewerker verbonden aan het bureau A te P. Hij heeft op 14 december 1976 bij notariële akte een overeenkomst gesloten met de Gereformeerde Kerk te P. De letterlijke tekst van de in deze akte neergelegde overeenkomst, waarin belanghebbende wordt aangeduid als comparant sub 1 en de vertegenwoordigers van de Gereformeerde Kerk te P als comparanten sub 2, luidt als volgt:

'De comparant sub 1 verklaarde te schenken aan de Gereformeerde Kerk te P: de rente over het jaar negentienhonderd zeven en zeventig van het netto winstsaldo dat de comparant sub 1 geniet en dat in rekening- courant blijft staan bij het Accountantsbureau A, met een maximum aan rente van eenduizendvijfhonderd gulden (f 1.500).

De comparanten sub 2 verklaarden gemelde schenking in dank aan te nemen'.

Het in de overeenkomst bedoelde netto winstsaldo is het winstaandeel ten bedrage van f 21.000 dat aan belanghebbende over 1976 is toegekend door zijn werkgever, Accountantsbureau A. Dit winstaandeel is niet aan belanghebbende uitgekeerd, doch is in rekening-courant als schuld aan hem blijven staan. Het verloop van de rekening-courantverhouding in 1977 tussen belanghebbende en het Accountantsbureau A en de renteberekening over 1977 waren als volgt:

Zie Tijdschrift

Het saldo per 1 januari 1977 was de rente over 1976. De rente over 1977 bedroeg f 1.359. Het saldo van de rekeningcourant bedroeg op 31 december 1977 negatief f 5.000. Op 1 januari 1978 was dit saldo door de bijboeking van f 1.359 rente over 1977 negatief f 3.641. Op 25 april 1978 werd door het Accountantsbureau A f 1.500 overgemaakt op de girorekening van de Gereformeerde Kerk te P.

Naar de mening van belanghebbende moet de in 1976 met de Gereformeerde Kerk te P gesloten overeenkomst als een overeenkomst van schenking worden aangemerkt. Hij maakt daarom aanspraak op aftrek in 1976 van de contante waarde van f 1.500 ter zake van een in 1976 gedane gift in de zin van art. 47 IB '64 (hierna te noemen de Wet) aan de Gereformeerde Kerk te P. Deze contante waarde werd door hem gesteld op f 1.425. De inspecteur heeft deze aftrek niet aanvaard omdat naar zijn oordeel de in de notariële akte van 14 december 1976 neergelegde schenking als nietig moet worden aangemerkt.

Belanghebbende is in 1972 in Q begonnen met een rechtenstudie. Hij heeft deze studie in april 1978 in R voltooid. In 1976 heeft hij in R bij een particulier instituut een cursus snellezen en geheugentraining gevolgd. Doel van deze cursus was: 1. sneller lezen - beter lezen; 2. concentratie opvoeren; 3. doelmatiger lezen.

Belanghebbende maakt voor de in 1976 voor deze cursus gedane uitgaven aanspraak op een aftrek wegens in 1976 gemaakte studiekosten in de zin van art. 46, eerste lid, letter c der Wet voor een bedrag van f 372. De inspecteur heeft deze aftrek niet aanvaard omdat naar zijn oordeel deze kosten niet zijn uitgaven ter zake van een opleiding of studie voor een beroep.

De echtgenote van belanghebbende volgde in 1976 een mondelinge cursus Noors. Deze cursus die zij thans nog volgt, is gericht op de spreekvaardigheid. Om de mogelijkheid tot lesgeven te verwerven zou een verdergaande studie moeten worden gevolgd.

Belanghebbende maakt voor de uitgaven voor deze cursus aanspraak op een aftrek wegens in 1976 gemaakte studiekosten in de zin van art. 46, eerste lid, letter c der Wet voor een bedrag van f 110. De inspecteur heeft deze aftrek niet aanvaard omdat naar zijn oordeel deze kosten niet zijn uitgaven ter zake van een opleiding of studie voor een beroep;';

Overwegende dat het Hof de tussen partijen bestaande geschilpunten heeft omschreven als volgt:

'het geschil betreft het antwoord op de vragen:

1. of de inspecteur terecht het bedrag van f 1.425 niet als gift in aftrek heeft toegelaten,

2. of de inspecteur terecht de uitgaven voor een cursus snellezen en geheugentraining groot f 372, niet als uitgaven ter zake van een opleiding of studie voor een beroep in aftrek heeft toegelaten, en

3. of de inspecteur terecht de uitgaven van de echtgenote voor een cursus Noors groot f 110 niet als uitgaven ter zake van een opleiding of studie voor een beroep in aftrek heeft toegelaten;';

Overwegende dat het Hof het standpunt van belanghebbende heeft weergegeven als volgt:

'Ad vraag 1: Over een toekomstige rentebate kan bij wege van gift worden beschikt ook als deze rentebate niet voldoende bepaalbaar is. De jurisprudentie stelt deze eis niet.

In het arrest HR 28 januari 1976, rolnummer 17.780, BNB 1976/212, waarbij het ging om toekomstige rente van een deposito bij een bank, wordt overwogen: 'dat over een toekomstige rente-inkomst als de onderhavige bij wege van gift kan worden beschikt voordat de rijpingsperiode van die rente is aangevangen en voordat deze inkomst is genoten'. Hoewel in het aangehaalde arrest sprake is van een vast bedrag en een vaste rente gedurende de gehele looptijd, blijkt nergens dat deze gegevens tot de essentie van de zaak behoren.

Wat blijkens het arrest van belang is, is het volgende: a. toekomstige rente-inkomst; b. bij wege van gift; c. voordat de rijpingsperiode is aangevangen; d. voordat de inkomst is genoten.

Daar de schenking in het onderhavige geval aan deze voorwaarden voldoet, dient de schenking in 1976 als gift te worden aangemerkt.

De onbepaalbaarheid is minder groot dan de inspecteur stelt. Immers ten tijde van de schenking is het jaar 1976 praktisch voorbij en dus het resultaat ongeveer bekend, zodat het beginsaldo in rekening-courant met een grote mate van zekerheid is te bepalen.

Het rentepercentage staat vast, zodat het rentebedrag over het toekomstige jaar vrij nauwkeurig is te bepalen. Dit blijkt ook uit de onderhavige casus, waarbij het verschil tussen de geschonken en effectieve rente f 141 bedroeg. De vordering op 1 januari 1977 stond dus vast. Daar ook het rentepercentage vast stond - 9% - was de rente ook bepaald. Deze zou slechts invloed kunnen ondergaan van tussentijdse opnamen. Anders dan de inspecteur meent, is het niet toegestaan op elk moment over het saldo te beschikken. In onderling overleg tussen de maatschapsleden en de medewerkers voor fiscale zaken is het volgende afgesproken: 'Daar naast de normale lopende verplichtingen, voortvloeiende uit de bedrijfsuitoefening er enige jaarlijkse pieken optreden, verdient het aanbeveling deze pieken te spreiden'. Om dit te realiseren - en derhalve de liquiditeit niet te verstoren - wordt bij voorbeeld: de tantièmes over het afgelopen jaar in april uitgekeerd; de vakantietoeslagen in mei uitgekeerd; de pensioenpremies in januari betaald; de termijnbetaling aan het GAK voldaan per 15 januari, 1 april, 1 juli en 1 oktober; de termijnbetalingen op de voorlopige aanslagen inkomstenbelasting van de maatschapsleden per ultimo juni tot en met december voldaan; de winstaandelen van de medewerkers in november ter beschikking gesteld.

Slechts geringe bedragen kunnen tussentijds worden opgenomen en dan nog in onderling overleg.

Dat het saldo per 31 januari 1977 negatief was, werd veroorzaakt door een storting op de aandelen van de parkeergarage te P, in welk aandelenkapitaal onder andere de maatschapsleden en medewerkers deelnamen. Ten onrechte is toen bij de uitbetaling van het winstaandeel met deze debitering geen rekening gehouden, zodat dit bedrag per 31 december 1977 verschuldigd was. Dit is echter een eenmalig gebeuren geweest, waaraan de inspecteur geen enkel argument kan ontlenen. Zou deze debitering niet hebben plaatsgevonden, dan zou de rente over 1977 niet hebben bedragen f 1.359 doch f 1.359 + 9% van f 5.000 over 9 maanden of f 1.359 + f 3.37,50 = f 1.696,50, waarmee voldoende is aangetoond, dat het mogelijk was de rente met een maximum van f 1.500 te schenken.

Ad vraag 2: De cursus snellezen en geheugentraining is door belanghebbende gevolgd in combinatie met de doctoraalstudie aan de Universiteit van R, ten einde het daar gedoceerde en besprokene effectiever te verwerken. Alle kosten die gemaakt worden ten behoeve van opleiding of studie voor een beroep (althans binnen de grenzen der redelijkheid) zijn aftrekbaar.

Blijkens de noot van de staatssecretaris onder BNB 1968/129 stelt de staatssecretaris als criterium:

'indien de vergroting van de persoonlijke kennis een zo algemeen karakter draagt, dat daarvan geheel onafhankelijk van de beroepsuitoefening in het privé-leven profijt kan worden getrokken, (te denken valt aan het behalen van een rijbewijs), zijn de kosten niet aftrekbaar'.

Het volgen van de cursus had echter niet ten doel te komen tot een duurzame verbetering van de persoonlijke uitrusting, al heeft zij uiteraard mede gestrekt tot een verbetering van die uitrusting. Belanghebbende heeft in het privé-leven van deze cursus geen profijt, en hij heeft hem uitsluitend gevolgd in verband met de studie en beroepsuitoefening.

De vraag of het noodzakelijk is bepaalde kosten te maken om een studie met succes te voltooien, is hier niet van betekenis. Een ieder - binnen de grenzen van de redelijkheid - kan zelf bepalen hoe hij of zij een studie wil aanpakken. Uiteraard heeft belanghebbende van deze cursus in de dienstbetrekking ook profijt, doch dit is met iedere cursus het geval. Het is echter niet duidelijk waarom het verband met de dienstbetrekking nauwer zou zijn dan met de studie.

Ad vraag 3: In de jaren voor het huwelijk is de echtgenote van belanghebbende bezig geweest met de akte MO Engels, doch door privé- omstandigheden is deze studie niet voltooid. Tijdens een vakantie in Noorwegen in 1973 werd zij geboeid door de taal en het volk en vatte het plan op een studie in de Noorse taal te volgen, zodra de huiselijke omstandigheden dit toelieten. In 1976 waren de omstandigheden zover, dat deze cursus kan worden gevolgd, waarbij lesmateriaal van de Universiteit van Oslo wordt gebruikt. Deze cursus heeft uiteraard ten doel een bepaalde interesse te bevredigen, doch dat is niet het enige en uitsluitende doel. Zou de mogelijkheid zich voordoen om les te geven in de Noorse taal aan hetzij jongeren of ouderen, dan zou van deze mogelijkheid gebruik worden gemaakt. Hoewel er ieder jaar meer mensen met vakantie naar Noorwegen gaan, is toch het aantal personen dat deze taal wil leren spreken, vrij gering, zodat de animo om les te ontvangen niet groot is. Er bestaan geen concrete plannen om les te gaan geven. In de uitspraak van het Hof 's-Gravenhage van 24 januari 1973 (BNB 1974/15) wordt onder andere overwogen: 'dat dan ook voor de aftrekbaarheid niet nodig is, dat een relatie kan worden gelegd met een bepaalde functie, welke betrokkene uitoefent of wil gaan uitoefenen, doch voldoende moet worden geoordeeld, dat een investering in persoonlijke kennis is gedaan, welke betrokkene hoopt - en redelijkerwijs kan verwachten bij vervolg van tijd productief te kunnen maken'. In dezelfde uitspraak overweegt het Hof onder meer dat het stellen van een concreet doel een te ver gaande eis is;';

Overwegende dat het Hof het standpunt van de Inspecteur heeft omschreven als volgt:

'Ad vraag 1: Art. 1704, lid 2, BW verklaart schenking van toekomstige goederen nietig. Heersende leer is, dat indien toekomstige zaken voor overdracht vatbaar zijn, deze bepaling niet geldt. Toekomstige roerende onlichamelijke zaken zijn alleen voor overdracht vatbaar als zij voldoende bepaalbaar zijn, hun grondslag vinden in een reeds bestaande, voldoende vaste rechtsverhouding. De vordering, die belanghebbende op 1 januari 1978 op zijn werkgever dacht te zullen hebben ter zake van de rente over het rekening-couranttegoed gedurende 1977 voldeed op 14 december 1976 niet aan deze eis. Belanghebbende heeft niet een bepaald bedrag in rekening-courant staan. Zo had hij op 31 december 1977 een schuld aan zijn werkgever van f 5.000. Daar het hem mogelijk was op elk willekeurig tijdstip zijn rekening-courantsaldo geheel of gedeeltelijk op te nemen, was het eind 1976 onmogelijk te zeggen, of belanghebbende per 1 januari 1978 wel een rente-vordering op zijn werkgever zou hebben. De mogelijkheid dat er sprake zou zijn van een schuld was eveneens aanwezig. De inhoud van de vordering was derhalve eind 1976 onvoldoende bepaalbaar. Dit wordt nog eens bevestigd door de omstandigheid, dat belanghebbende de contante waarde van f 1.500 als gift in mindering op zijn inkomen van 1976 wil brengen, terwijl de rente over het rekening-couranttegoed gedurende 1977 f 1.359 bedroeg. Met dit laatste wordt ook duidelijk, dat hetgeen in de akte is gesteld in het geheel niet is verwezenlijkt. Volgens de akte wordt geschonken 'de rente over het jaar 1977 van het netto winstsaldo dat de comparant sub 1 geniet en dat in rekening-courant blijft staan bij het Accountantsbureau A, met een maximum aan rente van f 1.500'.

In werkelijkheid wordt in 1978 f 1.500 geschonken. Doordat het verband met de rente over het rekening-couranttegoed is losgelaten, komt de inhoud van de akte in de lucht te hangen en kan de betaling in 1978 van f 1.500 niet worden gezien als een verwezenlijking van de inhoud van die akte.

Belanghebbende bevestigt dit in zijn beroepschrift: Indien de rente nihil zou zijn geweest, zou toch f 1.500 betaald zijn in 1978. In 1976 was de vordering, die belanghebbende mogelijk op zijn werkgever zou krijgen onvoldoende bepaalbaar en derhalve niet voor overdracht vatbaar. De in de akte van 14 december 1976 neergelegde schenking moet dan ook als nietig worden aangemerkt. Fiscaalrechtelijk kan derhalve in 1976 ter zake van de onderhavige constructie geen bedrag als aftrekbare gift in de zin van art. 47 der Wet op het inkomen in mindering worden gebracht. Indien zou moeten worden aangenomen, dat de overdracht van de vordering wel rechtsgeldig heeft plaatsgevonden, stelt de inspecteur subsidiair, dat aan deze vordering op 14 december 1976 in het economisch verkeer geen waarde was toe te kennen. Belanghebbende kon beschikken over het rekening-couranttegoed. De Gereformeerde Kerk zou de vordering niet te gelde hebben kunnen maken. In deze situatie moet de waarde van het geschonkene op nihil worden gesteld.

Ad vraag 2: Belanghebbende studeerde rechten aan de Universiteit van R. Om deze studie met succes te kunnen voltooien is het niet noodzakelijk een cursus snellezen en geheugentraining te volgen. Hier kan dan ook niet worden gesproken van noodzakelijkerwijs aan de opleiding verbonden kosten. Het profijt dat deze cursus kan opleveren is zeker niet beperkt tot de studie. Daar de studie maar zeer beperkt van duur is en de cursus eerst tijdens de studie is gevolgd, zullen de resultaten voornamelijk tot uiting komen tijdens de uitoefening van de dienstbetrekking en in het privé- leven. Daar belanghebbende ook onafhankelijk van studie en dienstbetrekking van de resultaten van de cursus kan profiteren heeft de cursus primair gestrekt tot een algemene en duurzame verbetering van belanghebbendes persoonlijke uitrusting. Subsidiair is de inspecteur van mening, dat indien belanghebbende in zijn privé-leven geen profijt van de cursus trekt, het verband met de dienstbetrekking nauwer moet worden geacht dan dat met de studie. Indien echter zou moeten worden geconcludeerd, dat deze kosten zijn gemaakt in verband met de dienstbetrekking leiden zij niet tot een aftrekpost omdat de totale arbeidskosten ook dan niet uitkomen boven het uit hoofde van art. 37 der Wet toegepaste arbeidskostenforfait.

Ad vraag 3: De echtgenote van belanghebbende is zuiver om redenen van persoonlijke interesse met een cursus Noors begonnen. De noodzaak deze kennis economisch productief te maken is niet aanwezig. Van een vooropgezette bedoeling om les te gaan geven is geen sprake. Slechts indien de mogelijkheid zich zou voordoen - ook belanghebbende acht deze kans gering - zou zij les gaan geven. Naast de omstandigheid dat een concreet doel ontbreekt, is het bovendien redelijkerwijs niet te verwachten, dat de kennis produktief gemaakt zal gaan worden. Onder deze omstandigheden moet worden geconcludeerd, dat met deze uit liefhebberij ondernomen cursus enkel een duurzame verbetering van de persoonlijke uitrusting wordt bereikt en dat derhalve de kosten niet als buitengewone last in mindering op het inkomen kunnen worden gebracht;';

Overwegende dat het Hof omtrent het geschil heeft overwogen:

'dat het eerste geschilpunt tussen partijen de vraag betreft of de overeenkomst tussen belanghebbende en de Gereformeerde Kerk te P neergelegd in de notariële akte van 14 december 1976, moet worden aangemerkt als een overeenkomst van schenking van een toekomstige rente-inkomst;

dat de overdracht uit hoofde van schenking van een toekomstige rente- inkomst mogelijk is indien deze ook naar omvang redelijkerwijze bepaalbaar is;

dat de overeenkomst tussen belanghebbende en de Gereformeerde Kerk betrekking heeft op de rente over 1977 van een op rekening-courant bijgeboekte vordering die belanghebbende in dat jaar op zijn werkgever zal hebben wegens toekenning van zijn winstaandeel over 1976, van welke vordering de omvang in de loop van dat jaar mede afhangt van de bedragen die belanghebbende van zijn rekening-courant in dat jaar opneemt;

dat belanghebbende derhalve in belangrijke mate zelf kan bepalen welke de omvang is van het bedrag dat krachtens de overeenkomst uiteindelijk aan de Gereformeerde Kerk zou toekomen;

dat belanghebbende weliswaar heeft gesteld dat in een mondeling overleg tussen de maatschapsleden en de medewerkers voor fiscale zaken van belanghebbendes werkgever is afgesproken dat de medewerkers hun winstaandeel pas in november zullen opnemen en dat tussentijds slechts geringe bedragen kunnen worden opgenomen in onderling overleg, doch dat dit niet wegneemt dat bedragen kunnen worden opgenomen zoals ook uit het verloop van de rekening-courant van belanghebbende in 1977 blijkt, terwijl belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het voor hem niet mogelijk zou zijn voor november grotere bedragen op te nemen;

dat belanghebbende nog heeft gesteld zich moreel verplicht te achten in 1978 in ieder geval f 1.500 aan de Gereformeerde Kerk te P uit te keren, doch dat deze morele verplichting geen grond vindt in de overeenkomst van 14 december 1976 en dus geen betekenis heeft voor de vraag of er op die datum al of niet een schenking heeft plaatsgevonden;

dat het Hof van oordeel is dat de toekomstige rente-inkomst welke de partijen van de overeenkomst van 14 december 1976 beoogden bij die overeenkomst uit hoofde van schenking over te dragen een te onbepaald karakter heeft om als een overdraagbare zaak te worden aangemerkt;

dat mitsdien belanghebbende bij deze overeenkomst geen schenking heeft gedaan die kan leiden tot een aftrek krachtens art. 47 der Wet;

dat het tweede geschilpunt betreft de vraag of de uitgaven die belanghebbende in 1976 deed voor een cursus snellezen en geheugentraining uitgaven zijn ter zake van een opleiding of studie voor een beroep en op die grond aftrekbaar krachtens art. 46, lid 1, letter c der Wet;

dat in de huidige samenleving bij velen de behoefte bestaat om het geschreven woord snel in zich op te nemen en in hun geheugen te bewaren;

dat dan ook de vergroting van de leesvaardigheid en de geheugentraining als gevolg van de door belanghebbende gevolgde cursus een zo algemeen karakter draagt dat daarvan geheel onafhankelijk van de ondernomen rechtenstudie en ook buiten de vervulling van de dienstbetrekking profijt kan worden getrokken;

dat de uitgaven voor de cursus derhalve niet kunnen worden aangemerkt als uitgaven ter zake van een opleiding of studie voor een beroep;

dat voor zover de uitgaven al ten dele als kosten van dienstbetrekking zouden kunnen worden aangemerkt, zulks in casu geen invloed zou hebben op de grootte van het belastbare inkomen, nu, naar de inspecteur, door belanghebbende onweersproken, heeft gesteld en mitsdien voor het Hof vaststaat de kosten van de dienstbetrekking ook alsdan het bedrag van het in aanmerking genomen kostenforfait niet te boven zouden gaan;

dat het derde geschilpunt betreft de vraag of de uitgaven voor een cursus in de Noorse taal, gevolgd door belanghebbendes echtgenote, uitgaven zijn ter zake van een opleiding of studie voor een beroep en op grond daarvan aftrekbaar krachtens art. 46, lid 1, letter c der Wet;

dat deze cursus uit interesse voor de Noorse taal door belanghebbendes echtgenote is begonnen en niet met het oogmerk de resultaten daarvan op enigerlei wijze produktief te maken;

dat deze cursus uitsluitend is gericht op de spreekvaardigheid en daarom voor belanghebbendes echtgenote niet de mogelijkheid schept zelf in de Noorse taal les te gaan geven, tenzij zij na deze cursus een andere opleiding zou gaan volgen, welk voornemen zij echter nog niet heeft opgevat;

dat nu het later aanwenden van de resultaten van het volgen van deze cursus voor een beroep door belanghebbendes echtgenote niet wordt beoogd en evenmin redelijkerwijze te verwachten is, de uitgaven voor de cursus niet kunnen worden aangemerkt als uitgaven ter zake van een opleiding of studie voor een beroep;';

Overwegende dat het Hof op deze gronden de uitspraak van de Inspecteur heeft bevestigd;

Overwegende dat belanghebbende in cassatie heeft aangevoerd, dat de door het Hof gebezigde gronden onjuist of onvolledig zijn, zodat, gelet op art. 17 WARB, de uitspraak niet met redenen is omkleed, welke klacht is toegelicht als volgt:

'Ad 1, De aftrekbare gift van f 1.425: In zijn uitspraak vermeldt het Hof de volgende passage: ' 'dat de overdracht uit hoofde van schenking van een toekomstige rente-inkomst mogelijk is, indien deze ook naar omvang redelijkerwijze bepaalbaar is' '.

Gelet op hetgeen belanghebbende blijkens 's Hofs uitspraak heeft aangevoerd, waarbij tevens gemotiveerd is aangegeven waarom in dat jaar de rente minder bedroeg dan f 1.500, is het onbegrijpelijk dat het Hof tot de conclusie komt dat de toekomstige rente een te onbepaald karakter heeft om als een overdraagbare zaak te worden aangemerkt.

Een van de gronden die het Hof hiervoor gebruikt is, dat het belanghebbende niet gelukt is aannemelijk te maken dat het niet mogelijk is voor november grotere bedragen op te nemen. Nu deze bedragen inderdaad voor november niet zijn opgenomen, zal het duidelijk zijn, dat het onmogelijk is aan te tonen dat dat inderdaad niet mogelijk is. Het Hof had deze eis nooit mogen en kunnen stellen.

Ad 2, Aftrek studiekosten van f 372: Gelet op hetgeen belanghebbende blijkens 's Hofs uitspraak heeft aangevoerd inzake de studiekosten, komt het onbegrijpelijk voor dat het Hof overweegt: ' ' dat in de huidige samenleving bij velen de behoefte bestaat om het geschreven woord snel in zich op te nemen en in hun geheugen te bewaren' '.

Dit punt is niet relevant, nog afgezien van de vraag of inderdaad bij velen op dit moment de behoefte bestaat om het geschreven woord snel in zich op te nemen.

Indien een of andere studie gevolgd wordt, zullen alle kosten die gemaakt worden binnen de grenzen van de redelijkheid, tot de studiekosten gerekend dienen te worden.

Indien dan ook besloten wordt om naast de doctoraalcolleges een andere cursus te volgen om het behandelde beter en sneller op te nemen, behoren ook deze kosten tot de studiekosten.

Dit mag onder meer nog blijken uit het feit, dat momenteel de universiteiten zelf deze cursussen verzorgen, zodat naast de doctoraalcolleges lessen gegeven worden in geheugentraining en snellezen. In de opvatting van het Hof zouden dan de collegegelden gesplitst moeten worden in een gedeelte dat wel, en een gedeelte dat niet aftrekbaar zou zijn. Dit voert tot onaanvaardbare consequenties.

De overweging van het Hof dat de vergroting van de leesvaardigheid zo'n algemeen karakter draagt, dat daarvan geheel onafhankelijk van de studie profijt kan worden getrokken, is nergens op gebaseerd, althans het Hof geeft niet aan hoe het tot deze conclusie komt.

Indien inderdaad het volgen van een cursus snellezen zo algemeen zou zijn, zoals het Hof aangeeft, dan zouden deze cursussen en deze opleidingsinstituten in grote getale aanwezig zijn. Immers, zij zouden dan te vergelijken moeten zijn met de opleidingsinstituten die opleiden voor bij voorbeeld een rijbewijs. Daar dit in genen dele het geval is, moet gezegd worden, dat de cursus snellezen het algemene karakter, zoals het Hof dit suggereert, ontbeert.

Dat deze cursus een niet zo algemeen karakter heeft mag ook blijken uit 's Hofs overweging, dat deze kosten eventueel aangemerkt zouden kunnen worden als kosten van dienstbetrekking. Uit de jurisprudentie is echter de conclusie te trekken, dat kosten voor een opleiding met een algemeen karakter, te denken valt bij voorbeeld aan een rijbewijs, niet tot de aftrekbare kosten gerekend kunnen worden.

Het vorenstaande leidt tot de conclusie, dat het bedrag van f 372 tot de studiekosten gerekend moet worden.

Ad 3, Kosten cursus Noors van f 110: Gelet op de door belanghebbende voor het Hof aangehaalde jurisprudentie, is belanghebbende van mening dat de studiekosten van zijn vrouw als buitengewone lasten in aanmerking kunnen komen. De door het Hof aangevoerde argumenten vinden geen steun in de wet of jurisprudentie en stellen nu juist wel een concreet doel, hetgeen gelet op de uitspraak Hof 's-Gravenhage 24 januari 1973, BNB 1974/15, een te ver gaande eis is.

De overwegingen van het Hof, dat de cursus uitsluitend uit interesse voor de Noorse taal is gevolgd en niet met het oogmerk de resultaten produktief te maken, doen merkwaardig aan, daar deze stelling door de Inspecteur is geponeerd, maar door belanghebbende weersproken.

Dit is eveneens het geval met de opvatting van het Hof dat het later aanwenden van deze cursus niet wordt beoogd en evenmin redelijkerwijs te verwachten is.

Uitdrukkelijk is gesteld, en ook de inspecteur bevestigt dit in zijn vertoogschrift, dat als de mogelijkheid zich zou voordoen er wel degelijk les gegeven zou worden.

Dat deze mogelijkheid niet zo groot is, doet echter aan de aftrekbaarheid van de studiekosten niet af.';

Overwegende aangaande de eerste grief:

dat het Hof zijn oordeel dat de toekomstige rente-inkomst welke partijen bij de overeenkomst van 14 december 1976 beoogden uit hoofde van schenking over te dragen, een te onbepaald karakter heeft om als overdraagbare zaak te worden aangemerkt, hierop heeft gegrond dat belanghebbende in belangrijke mate zelf kon bepalen welke de omvang is van het bedrag dat uiteindelijk aan de Gereformeerde Kerk te P zou toekomen;

dat dit oordeel blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting;

dat toch de omstandigheid dat de omvang van een gecedeerde vordering in belangrijke mate wordt bepaald door de cedent, niet meebrengt dat het onderwerp van de cessie niet voldoende is bepaald, doch wel dat de waarde daarvan in hoge mate afhankelijk is van de verwachting omtrent de handelwijze van de cedent;

dat mitsdien de eerste grief gegrond is;

Overwegende aangaande de tweede grief:

dat het Hof de door belanghebbende gedane uitgaven voor een cursus snellezen en geheugentraining niet als uitgaven ter zake van opleiding of studie voor een beroep als bedoeld in artikel 46, lid 1, letter c, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 heeft aangemerkt op de enkele grond dat de vergroting van de leesvaardigheid en geheugentraining als gevolg van de cursus een zo algemeen karakter draagt dat dat daarvan geheel onafhankelijk van de ondernomen rechtenstudie profijt kan worden getrokken;

dat de grief laatstbedoeld oordeel terecht bestrijdt;

dat immers de omstandigheid dat de cursus evenbedoeld algemeen karakter draagt niet eraan in de weg staat uitgaven voor die cursus aan te merken als aftrekbare uitgaven ter zake van opleiding of studie voor een beroep, met name niet indien - gelijk door belanghebbende is gesteld maar door het Hof niet is onderzocht - de cursus werd gevolgd ten behoeve van belanghebbendes doctoraalstudie aan de Universiteit van R;

Overwegende aangaande de derde grief:

dat in 's Hofs uitspraak niet valt te lezen, dat het Hof voor de aftrekbaarheid van de kosten verbonden aan de door belanghebbendes echtgenote gevolgde cursus Noors als uitgaven ter zake van een opleiding of studie voor een beroep in de zin van artikel 46, lid 1, letter c, van de Wet heeft geëist dat belanghebbendes echtgenote de cursus met het oog op een concreet doel zou hebben moeten volgen;

dat 's Hofs oordelen omtrent hetgeen belanghebbendes echtgenote met de cursus beoogde, welke oordelen berusten op de aan het Hof voorbehouden waardering der bewijsmiddelen, als van feitelijke aard en geen nadere motivering behoevende, in cassatie niet met vrucht kunnen worden bestreden;

dat het Hof, uitgaande van deze oordelen, terecht de onderhavige cursuskosten niet heeft aangemerkt als een uitgaaf in de zin van voormelde bepaling;

dat deze grief derhalve niet gegrond is;

Vernietigt de uitspraak van het Hof.

Verwijst het geding naar het Gerechtshof te Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing der zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest.