Hoge Raad, 02-02-1983, AW8986, 21 427

De Hoge Raad enz.;

Gezien het beroepschrift in cassatie van X te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage van 9 november 1981 betreffende de hem opgelegde aanslag tot naheffing van overdrachtsbelasting ter zake van na te melden verkrijging;

Gezien de stukken;

Overwegende dat belanghebbende ter zake van na te melden verkrijging een aanslag tot naheffing van overdrachtsbelasting is opgelegd tot een bedrag van f 5.700 aan enkelvoudige belasting zonder verhoging, welke aanslag na daartegen gemaakt bezwaar bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd, waarna belanghebbende van die uitspraak in beroep is gekomen bij het Hof;

Overwegende dat het Hof als vaststaande heeft aangemerkt:

′bij akte van 11 april 1980 is door de moeder van belanghebbende aan laatstgenoemde overgedragen het winkelhuis met bovenwoning en het woonhuis met erf, plaatselijk bekend A-water 1 en B-straat 1 te Z, kadastraal bekend als gemeente Z, sectie b, nummer 1, groot 91 ca.

In bedoelde akte hebben comparanten verklaard dat de koop en verkoop van het onroerend goed is geschied tegen een prijs van f 238.000.

Ter zake van deze overdracht is in de akte een beroep gedaan op de vrijstelling van overdrachtsbelasting als bedoeld in art. 15, lid 1, aanhef en letter b, Bel. Rechtsv. (hierna ook te noemen: de Wet); ter gelegenheid van de registratie van de akte is de vrijstelling voor het geheel toegepast; de inspecteur heeft in de toelichting op de naheffingsaanslag gesteld dat voormelde toepassing van de vrijstelling voor zover het het woongedeelte betreft, ten onrechte is geschied daar niet gesteld kan worden dat het woongedeelte dienstbaar is geweest aan de onderneming van de overdragende ouder; derhalve is bij de naheffingsaanslag alsnog overdrachtsbelasting nageheven over de waarde van het woongedeelte, welke waarde is vastgesteld op f 95.000; de gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting verklaard het eens te zijn met deze waarde;′;

Overwegende dat het Hof het geschil als volgt heeft omschreven:

′dat het geschil de vraag betreft of voormelde vrijstelling mede toepassing vindt op het woongedeelte van voormeld in eigendom overgedragen pand; dat deze vraag door belanghebbende bevestigend, door de inspecteur echter ontkennend wordt beantwoord;′;

Overwegende dat het Hof omtrent de standpunten van partijen heeft vermeld:

′dat partijen hun standpunten doen steunen op hetgeen zij hebben aangevoerd in het beroepschrift, onderscheidenlijk het vertoogschrift; dat zij aan de daarin naar voren gebrachte argumenten ter zitting geen andere argumenten hebben toegevoegd;′;

Overwegende dat het Hof omtrent het geschil heeft overwogen:

′dat art. 15, lid 1, aanhef en letter b, van de Wet van de overdrachtsbelasting vrijstelt de verkrijging door een of meer eigen of aangehuwde kinderen of pleegkinderen van zaken die behoren tot en dienstbaar zijn aan een onderneming van de ouder, welke, voor wat de bedrijfsvoering betreft, in haar geheel door dat kind of die kinderen wordt voortgezet;

dat belanghebbende de stelling verdedigt dat ook het woongedeelte van het overgedragen onroerend goed behoort tot en dienstbaar is aan de onderneming welke hij heeft verkregen; dat deze stelling niet als juist kan worden aanvaard;

dat immers, gelijk ook in de Handelingen van de Tweede Kamer, zitting 1967-1968, blzz. 2.382 en 2.383, tot uitdrukking is gekomen, de woorden ′en dienstbaar zijn aan′ juist zijn ingevoegd in de tekst van art. 101, eerste lid, letter b, Reg.wet 1917 -welke bepaling in art. 15, eerste lid, aanhef en letter b, der Wet, voor zover hier van belang, is overgenomen - om tot uitdrukking te brengen dat de vrijstelling toepassing mist ten aanzien van de woongedeelten van overgedragen bedrijfspanden;

dat een gedeelte van een onroerend goed, dat feitelijk en hoofdzakelijk strekt tot bewoning door de ondernemer en zijn gezin, het karakter van woongedeelte niet verliest indien dat gedeelte mede gebezigd wordt voor ondernemingsdoeleinden, ook al zou het praktisch onmogelijk zijn om dat gedeelte aan willekeurige derden ter beschikking te stellen en al zou om redenen van bedrijfsvoering dat woongedeelte slechts bewoond kunnen worden door de ondernemer zelf of door een lid van zijn personeel;

dat het beroep van belanghebbende op de resolutie van de Staatssecretaris van Financiën van 20 november 1968, nummer 68/6831, PW 18.058, hem niet kan baten nu het aldaar onder VII gestelde betrekking heeft op een zogenaamde werknemerswoning, waarvan in casu geen sprake is nu het woongedeelte door de verkrijger die de onderneming voortzet zelf wordt bewoond;

dat belanghebbende in dit verband stelt dat slechts de feitelijke situatie zoals die gold voor de overdragende ouder tot de datum van overdracht in de beschouwing moet worden betrokken;

dat het Hof deze zienswijze, gelijk in het voorgaande reeds ligt besloten, verwerpt aangezien noch in de tekst van de wet noch in de wetsgeschiedenis daarvoor enig aanknopingspunt is te vinden;

dat immers, bij voorbeeld, moet worden aangenomen dat de onderhavige vrijstelling onder andere niet toepasselijk is in een geval waarin, na splitsing van een onderneming van de ouder, het overgedragen gedeelte niet een zelfstandige onderneming kan vormen;

dat in dit kader voorts vermelding verdient dat de vrijstelling van art. 15, lid 1, aanhef en letter e, van de Wet toepassing mist in een geval waarin inbreng van het gehele bedrijfsvermogen van een onderneming onmiddellijk gevolgd wordt door een tevoren overeengekomen overdracht van een wezenlijk deel van dat bedrijfsvermogen aan een derde;

dat uit een en ander blijkt dat in deze ook de situatie na de overdracht relevant is;

dat tussen partijen geen verschil van inzicht bestaat over de waarde welke aan het woongedeelte van het overgedragen onroerend goed moet worden toegekend;

dat uit het bovenstaande volgt dat de inspecteur de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag heeft opgelegd;′;

Overwegende dat het Hof op die gronden de uitspraak van de Inspecteur heeft bevestigd;

Overwegende dat belanghebbende in cassatie klaagt over schending van de wet, in casu van art. 15, lid 1, aanhef en sub b, Bel. Rechtsv., welke klacht als volgt is toegelicht:

′1. Het Hof stelt dat de woorden ′en dienstbaar zijn aan′ zijn ingevoegd in de tekst van art. 101, eerste lid, letter b, Reg.wet 1917 - welke bepaling in art. 15, eerste lid, aanhef en letter b Bel. Rechtsv., voor zover hier van belang, is overgenomen - om tot uitdrukking te brengen dat de vrijstelling toepassing mist ten aanzien van de woongedeelten van overgedragen bedrijfspanden.

Het Hof geeft in dit verband een onjuiste uitleg aan de woorden ′en dienstbaar zijn aan′. Immers het woord dienstbaar is niet voor tweeërlei uitleg vatbaar. De omschrijving die Van Dale geeft van het woord dienstbaar is onder meer: ten nutte van, ondergeschikt, in onderwerping en ten gebruike. Bij de behandeling in de Tweede Kamer is ook geen nadere uitleg gegeven aan het woord dienstbaar. Wat bedoeld is in de Wet vast te leggen, is dat woongedeelten die wel tot het ondernemingsvermogen behoren doch niet hieraan dienstbaar zijn van de vrijstelling uit te sluiten. Niet is bedoeld om woongedeelten die feitelijk wel dienstbaar zijn aan de onderneming van de vrijstelling uit te sluiten. De tekst van de Wet is op dit punt volkomen duidelijk en staat geen andere interpretatie toe.

Deze zienswijze is impliciet in resolutie van 10 november 1972 nummer B72/22 469, PW 18.210, vastgelegd. De resolutie luidt als volgt:

′Een ouder droeg zijn onderneming over aan een zoon, die voor de overdracht bij die onderneming als werknemer in dienst was. De zoon verkreeg bij die gelegenheid onder meer een woning welke zowel voor als na de overdracht van de onderneming bij hem in gebruik was. Het kwam de Staatssecretaris van Financiën niet juist voor de vrijstelling van art. 15, eerste lid, letter b, Bel. Rechtsv. mede toe te passen op deze woning, die niet zowel voor als na de overdracht van de onderneming door een werknemer werd gebruikt′.

In de aantekening op de resolutie in V-N van 7 juli 1973, nummer 17 wordt vermeld:

′Blijkbaar was de woning voor de overdracht als werknemerswoning dienstbaar aan de onderneming van de ouder. Na de overdracht van de onderneming zette de zoon het gebruik van de woning voort, niet als werknemer doch als eigenaar-zelfbewoner. De woning was daardoor niet langer dienstbaar aan de onderneming′.

Het Hof neemt in zijn uitspraak hetzelfde standpunt in, echter ten onrechte en wel om de navolgende reden.

In laatstgenoemde Resolutie wordt de vrijstelling niet toepasbaar geacht door de Staatssecretaris louter om het feit dat ook na de overdracht de woning bewoond wordt door de zoon die voor de overdracht de woning als werknemer bewoonde. Hierdoor zou de woning niet langer dienstbaar zijn aan de onderneming. Indien hierdoor een andere betekenis aan het woord dienstbaar wordt gegeven, is dit op grond van Van Dale onjuist. Hoewel het dienstbaar zijn van een woning aan een onderneming niet bepaald wordt door het feit of er nu een werknemer of de eigenaar-ondernemer in woont, betrekt de Staatssecretaris in deze Resolutie in aanvulling of ter toelichting op de wettekst mede de situatie na de overdracht. De wettekst geeft deze ruimte echter niet. Op grond van de wettekst is het volkomen irrelevant welke toestand ontstaat nadat de ouder de onderneming (waaronder het onroerend goed) heeft overgedragen.

Ingevolge de wettekst dient de vrijstelling beoordeeld te worden naar de situatie tot de datum van overdracht (de wet spreekt over dienstbaar aan de onderneming van de ouder). Ten aanzien van dit punt van de Resolutie kunnen dan ook geen gevolgen ten nadele van belastingplichtigen verbonden worden. Impliciet geeft de Staatssecretaris met deze Resolutie echter wel te kennen dat op een woning die feitelijk dienstbaar is aan de onderneming van de ouder de vrijstelling van toepassing is. Anders was de Resolutie immers niet noodzakelijk geweest.

2. Ten aanzien van de vierde overweging van het Hof omtrent het geschil wordt opgemerkt dat niet in het geding is de vraag of het woongedeelte haar karakter als zodanig verliest doch de vraag of het woongedeelte daadwerkelijk dienstbaar is aan de onderneming van de overdragende ouder. Deze vraag is positief beantwoord.

3. In de vijfde overweging wordt door het Hof betrokken de situatie na de overdracht. Zoals hiervoor onder punt 1 reeds is opgemerkt staat de wettekst deze ruime uitleg niet toe. Op grond van de wet is slechts van belang de situatie voor de overdragende ouder, dat wil zeggen de situatie tot de overdracht.

4. De zevende overweging is onjuist omdat

- op grond van het onder 1 gestelde, de vrijstelling beoordeeld dient te worden naar de feitelijke dienstbaarheid van de woning aan de onderneming van de ouder;

- op grond van de wettekst de situatie beoordeeld dient te worden naar de toestand zoals die gold voor de overdragende ouder, dat wil derhalve zeggen tot de datum van overdracht. De wet zegt immers, voor zover hier van belang, ′van zaken die behoren tot en dienstbaar zijn aan een onderneming van de ouder′.

5. In de achtste en negende overweging geeft het Hof aan dat er situaties bestaan waarin eveneens belang wordt toegekend aan de situatie na de overdracht. Afgezien van de omstandigheid dat de door het Hof geschetste situaties betrekking hebben op andere onderdelen van het wetsartikel, hebben deze door het Hof geschetste situaties zich niet voorgedaan, waardoor deze overwegingen hun betekenis verliezen.

Concluderend wordt dan ook gesteld dat wanneer een woning feitelijk dienstbaar is aan de onderneming van de overdragende ouder de vrijstelling van toepassing is. Dit standpunt wordt gedragen door de wettekst en al dan niet impliciet bevestigd in door de Staatssecretaris van Financiën gegeven resoluties (20 november 1968, nummer 68/6831 onder punt VII en 10 november 1972, nummer B72/22.469).′;

Overwegende dienaangaande:

dat ingevolge artikel 15, lid 1, aanhef en letter b, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer van de overdrachtsbelasting is vrijgesteld de verkrijging door een of meer eigen of aangehuwde kinderen of pleegkinderen van zaken die behoren tot en dienstbaar zijn aan een onderneming van de ouder, welke, voor wat de bedrijfsvoering betreft, in haar geheel door dat kind of die kinderen wordt voortgezet;

dat het Hof niet als juist heeft aanvaard belanghebbendes stelling dat ook het woongedeelte van het overgedragen onroerend goed - ten aanzien waarvan het Hof klaarblijkelijk heeft aangenomen dat het hoofdzakelijk strekt tot bewoning door belanghebbende en zijn gezin - behoort tot en dienstbaar is aan de onderneming welke hij heeft verkregen;

dat de klacht dit oordeel tevergeefs bestrijdt;

dat immers 's Hofs oordeel in overeenstemming is met de tekst van evenbedoelde bepaling zoals deze blijkens de geschiedenis moet worden verstaan;

dat de bepaling, voor zover te dezen van belang, overeenstemt met artikel 101, eerste lid, aanhef en letter b, van de Registratiewet 1917, in deze wet ingevoegd bij de Wet op de omzetbelasting 1968;

dat in de memorie van antwoord op laatstbedoelde wet (bladzijde 68) - toen nog slechts een vrijstelling voor landbouw- en daaraan verwante ondernemingen in het ontwerp van wet was opgenomen - is opgemerkt: ′Onder de tot een onderneming behorende zaken behoren alleen die zaken te worden verstaan, welke dienstbaar zijn aan de bedrijfsuitoefening. Het woongedeelte van een hofstede valt daar niet onder.′;

dat bij de mondelinge behandeling in de Tweede Kamer - toen de vrijstelling is verruimd tot alle ondernemingen - de woorden ′en dienstbaar zijn aan′ in letter b van artikel 101, eerste lid, zijn ingevoegd om tot uitdrukking te brengen dat het woongedeelte ook van andere bedrijfspanden dan boerderijen niet in de vrijstelling begrepen zal zijn (Handelingen, Zitting 1967-1968, bladzijden 2.382 en 2.383);

dat hiertegenover geen argument kan worden ontleend aan enige uitlatingen van de Staatssecretaris van Financiën (Resolutie van 20 november 1968, PW 18 058, en 10 november 1972, PW 18.210), waarbij te kennen is gegeven dat de onderhavige vrijstelling ook toepassing kan vinden op een zogenaamde werknemerswoning, aangezien blijkens 's Hofs uitspraak de onderwerpelijke woning sedert de verkrijging door belanghebbende niet werd bewoond door een werknemer maar door de ondernemer zelf en zij derhalve niet dienstbaar was aan de onderneming zoals deze door belanghebbende is voortgezet;

dat de klacht mitsdien niet tot cassatie kan leiden;

Verwerpt het beroep.