Hoge Raad, 17-12-1986, ECLI:NL:HR:1986:BH6820 AW7796, 23 578

Belanghebbende is van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof.

Het Hof heeft de feiten, voor zover in cassatie van belang, als volgt omschreven:

'2.1. In het tijdvak van de aanslag bestonden de activiteiten van belanghebbende uit de verhuur van het onroerend goed a-straat 96 te P (met betrekking waartoe de inspecteur een beschikking heeft afgegeven de toenmaals geldende vrijstelling van omzetbelasting buiten toepassing te laten) en uit de verhuur van het in geding zijnde onroerend goed b-laan 4a te Q (hierna: pand 4a).

2.2. In het tijdvak van aanslag was belanghebbende voorts enig aandeelhoudster van A BV welke vennootschap zich bezighield met het verstrekken van adviezen ten behoeve van winkeliersverenigingen en centrum-organisaties in P, Q en S inzake wijziging van bestemmingsplannen, voornemens met betrekking tot verkeerscirculatie en stadsvernieuwing en inzake de politieke besluitvorming daarover, een en ander hoofdzakelijk door middel van besprekingen.

2.3. In 1982 heeft de Inspecteur bij belanghebbende een boekenonderzoek doen instellen.

2.4. Op 31 december 1975 heeft belanghebbende die toen gevestigd was in het haar in eigendom toebehorende pand c-weg 87 te Q in eigendom verkregen het toen nog ongesplitste pand b-laan 4 te Q voor een koopprijs van f 470.000 alsmede rechten (f 23.500) en kosten (f 15.400,50).

2.5. In 1976 zijn aan het onder 2.4 laatstgenoemde pand verschillende werkzaamheden verricht tot een totaal bedrag van f 368.427,44 (exclusief omzetbelasting), welke werkzaamheden onder meer inhielden de splitsing van het pand in twee afzonderlijk te gebruiken en volledig van elkander afgescheiden gedeelten, genummerd b-laan 4 en 4a.

2.6. Op 29 november 1976 is het na de splitsing met 4 genummerde pand verkocht aan een derde; in de stukken gaan partijen ervan uit dat ook de levering in eigendom in 1976 heeft plaatsgevonden.

2.7. De onder 2.5 bedoelde werkzaamheden bestonden in elk geval onder meer uit

2.7.1. wat de beide nieuw gevormde panden betreft: het ten behoeve van de splitsing aanbrengen van een volledige afscheiding, zowel door middel van het dichten van bestaande openingen als door het aanbrengen van extra muurgedeelten.

2.7.2. wat het nieuwe pand nummer 4 betreft:

2.7.2.1. verbouwing van een deel van de oude garage tot een keuken;

2.7.2.2. verbouwing van een deel van de oude garage, de bijkeuken, het portaal en de keuken tot woonkamer;

2.7.2.3. verbouwing van het portaal.

2.7.3. wat het nieuwe pand 4a betreft:

2.7.3.1. verbouwing van een deel van de woonkamer tot een keuken;

2.7.3.2. verbouwing van de serre tot centrale entree;

2.7.3.3. uitbreiding van de woonkamer met het bestaande terras door volledige beglazing van het terras en aanvulling van de muurpartijen.

2.8. Ten gevolge van de onder 2.5 bedoelde werkzaamheden hebben de zuidelijke voorgevel en de westelijke zijgevel van het pand wijzigingen ondergaan.

2.9. Tijdens het onder 2.3 bedoelde onderzoek zijn namens belanghebbende aan de controle-ambtenaar ter hand gesteld de bijlagen X (werkomschrijving) en XI (bouwtekeningen) bij het vertoogschrift; aan de ambtenaar is nadien gebleken dat de garage bij het (nieuwe) pand nummer 4 nog niet was gebouwd.

2.10. Op 26 september 1977 heeft B, de directeur van belanghebbende, in die kwaliteit en tevens voor zich in privé ondertekend een dienstwoningcontract ingevolge hetwelk belanghebbende aan B verhuurt het pand b-laan 4a te Q, ingaande 1 april 1977 of zoveel later als de onderhoudswerkzaamheden gereed zullen zijn. Het contract vermeldt geen huurprijs.

2.11. Volgens door de gemachtigde ter zitting getoonde zogenaamde werkbalansen van belanghebbende heeft B over 1976 in rekening-courant f 7.700 huur voldaan ter zake van gebruik van het pand c-weg 87 en over 1977 in rekening-courant f 21.240 huur voldaan ter zake van gebruik van het pand 4a.

2.12. In de considerans van de onder 2.10 bedoelde akte wordt, wat belanghebbende betreft, uitsluitend gesproken over het ontvangen van zakenrelaties door haar directeur in het pand 4a.

2.13. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende verklaard dat het pand 4a niet echt als kantoor in gebruik was en dat er geen kantoorpersoneel werkte.

...

2.18. Belanghebbende heeft aanvankelijk alle haar wegens de onder 2.5 bedoelde werkzaamheden in rekening gebrachte omzetbelasting ingevolge de artikelen 2 en 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (de Wet) in aftrek gebracht. Door middel van de over het vierde kwartaal 1977 gedane aangifte omzetbelasting heeft zij deze aftrek voor een vierde gedeelte, zijnde een bedrag van f 15.733,83, alsnog ongedaan gemaakt.

2.19. Ter zake van de onder 2.6 bedoelde levering heeft belanghebbende geen omzetbelasting voldaan.'

Het Hof heeft het geschil als volgt weergegeven:

'Tussen partijen is in geschil:

3.1. of met betrekking tot het pand 4a sprake is van een levering als bedoeld in artikel 3, lid 1, aanhef en letter h, van de Wet;

3.2. of, zo de vorige vraag bevestigend moet worden beantwoord, het beschikken over het pand 4a in 1976 dan wel in 1977 heeft plaatsgevonden;

3.3 of, zo in 1977 is geleverd in de zin van artikel 3, lid 1, aanhef en letter b, van de Wet de verhuur slechts een vierde gedeelte van het pand 4a dan wel het gehele pand betreft;

3.4. of bij de berekening van de naheffing de bij de aangifte over het 4e kwartaal van 1977 door belanghebbende aangebrachte correctie van f 15.733,83 in aanmerking moet worden genomen;

3.5. of een in het eerste kwartaal van 1977 teruggegeven bedrag ad f 4.567,50 aan omzetbelasting terecht in de naheffing is begrepen.

Belanghebbende is met betrekking tot deze geschilpunten van oordeel achtereenvolgens: (3.1): neen; (3.2): 1976; (3.3): een vierde; (3.4): ja; (3.5): neen, zij het dat zij niet expliciet van haar standpunt doet blijken.

Ten aanzien van de geschilpunten 3.2 en 3.3 luidt het oordeel van de inspecteur onderscheidenlijk: 1977 en het gehele pand en ten aanzien van de overige geschilpunten is dat oordeel tegengesteld aan dat van belanghebbende.'

Het Hof heeft voor de standpunten van partijen verwezen naar de gedingstukken en voorts daaromtrent vermeld, voor zover in cassatie van belang:

'In hoofdzaak komen de standpunten op het volgende neer:

4.1. Dat van belanghebbende:

Belanghebbende moest beschikken over een representatief pand, groter dan dat van de c-weg 87. Het daartoe aangekochte pand b-laan 4 was verwaarloosd en vergde derhalve veel achterstallig onderhoud; het is onder meer geschilderd en herstel in de oude toestand vereiste duur materiaal. Uiteraard is het, bijvoorbeeld door middel van isolatie, aangepast aan de eisen des tijds.

Nadat het pand gereed was gekomen en het afgesplitste pand met nieuw nr. 4 was verkocht is het woongedeelte van pand 4a, ongeveer 25% van het geheel, ter beschikking van B gesteld.

Belanghebbende is van mening dat, nu zij het pand voor het overgrote deel bij haar onderneming in gebruik heeft genomen, er geen sprake kan zijn van een levering in de zin van artikel 3, lid 1, letter h van de Wet. Het ontbreken van een levering in de zin van artikel 3, lid 1, letter h moet eveneens worden aangenomen wegens het ontbreken van het vereiste dat er een nieuw onroerend goed is ontstaan.

De omstandigheden, welke een rol kunnen spelen bij de beantwoording van de vraag of een verbouwing van een onroerend goed de vervaardiging van een goed in het maatschappelijk verkeer inhoudt kunnen als volgt worden weergegeven.

1.  De omvang van de verbouwing, ook relatief gezien.

2.  De grootte van de totale verbouwingskosten, zowel op zichzelf beschouwd als in relatie tot de waarde van het pand voor de verbouwing.

3.  De verandering van de economische bestemming van het gebouw.

4.  Een verandering in de locatiewaarde.

Ad 1.

De omvang was in het onderhavige geval, in verhouding tot de totale onderhoudskosten, van een relatief gering belang. Zoals reeds eerder is weergegeven bestonden de werkzaamheden aan het pand hoofdzakelijk uit achterstallige onderhoudswerkzaamheden.

De in feite geringe verbouwingskosten, die aan het pand zijn verricht zijn nagenoeg alleen een gevolg van de splitsing van het pand. Alle overige werkzaamheden waren er juist op gericht om het pand in zijn oorspronkelijke staat te herstellen. Dit blijkt met name uit de factuur van de architect, welke slechts f 3.703 bedroeg.

De architect werd in feite alleen maar ingeschakeld om middels zijn tekening een gemeentelijke vergunning te verkrijgen. Overigens verdient nog vermelding dat wat de verbouwing betreft er voornamelijk wijzigingen zijn aangebracht aan het interieur van het pand en nauwelijks aan het exterieur.

Ad 2.

De totale verbouwingskosten beliepen in totaal f 368.427,44 (exclusief BTW), terwijl de aankoopkosten van het pand f 508.900,50 bedroegen.

Ad 3.

Een bestemmingswijziging heeft zich in casu niet voorgedaan. Weliswaar is het pand als kantoor in gebruik genomen, doch in grote lijnen kan gesteld worden dat de oude woonruimte, woonruimte is gebleven. Daarnaast was dit pand in zijn oude functie reeds geschikt om als kantoor dienst te doen, zoals velen van dit soort representatieve villa's uit het begin van de jaren 1900.

Deze omstandigheden moeten niet alleen afzonderlijk worden beschouwd doch tevens in hun onderlinge samenhang.

Het pand heeft, mede gelet op de hierboven aangehaalde jurisprudentie, door de verrichte handeling geen andere betekenis in het maatschappelijk verkeer verkregen.

Zoals reeds werd vermeld was het onderhavige pand geschikt om als kantoorpand dienst te doen en de onderhoudswerkzaamheden waren er op gericht om het pand in zijn oude stijl te doen herleven.

Ook het exterieur van het pand onderging geen wijziging, terwijl de verhouding tussen de waarde van het pand en de kosten van onderhoud niet van doorslaggevende betekenis kunnen worden geacht.

Ook de splitsing van het pand is naar mijn mening in casu niet van betekenis.

Immers wil een dergelijke splitsing van het pand van betekenis worden geacht, dan moet dit op de een of andere wijze in het maatschappelijk verkeer kenbaar zijn.

Nu de buitenkant van het pand, ook ten gevolge van de splitsing, geen wijziging heeft ondergaan, is van een kenbaarheid geen sprake.

De enige naar buiten optredende omstandigheid ten gevolge van de splitsing was een wijziging van de straatnummering, waarbij het verkochte gedeelte het nummer 4, en het overige gedeelte het nummer 4a kreeg toegewezen. Hierbij dient verder in aanmerking te worden genomen, dat bouwkundig gezien, reeds voor het plegen van de onderhouds- en verbouwingswerkzaamheden het pand zonder al te veel problemen 'in tweeen' bewoond had kunnen worden.

Aanleiding voor de opstelling van het dienstwoningcontract was dat in de loop van 1977 onderhandelingen werden gevoerd over de aandelenoverdracht van X BV.

Door dit dienstwoning-contract wenste B zijn rechten op het woongedeelte van het perceel veilig te stellen ten opzichte van de nieuwe aandeelhouders.

De overeenkomst is opgesteld door de voormalige accountant van belanghebbende. De formulering is hier en daar enigszins ongelukkig uitgevallen en beslist niet in overeenstemming met de feitelijke situatie.

Zo wordt er bijvoorbeeld gesuggereerd, dat het gehele perceel als dienstwoning dient te worden aangemerkt.

Dit is beslist onjuist. Slechts 25% van het gehele perceel kan beschouwd worden als te zijn gebruikt voor privé-doeleinden.

Over het jaar 1977 werd aan de besloten vennootschap een huurprijs (inclusief verlichting, verwarming, water, telefoon, etc.) voldaan ten bedrage van f 21.240 over en voor het gehele jaar 1977.

De op het woongedeelte betrekking hebbende omzetbelasting is door belanghebbende ook afgedragen. Deze omzetbelasting bedroeg f 15.733,83.

Nu belanghebbende het pand voor het overgrote deel bij haar onderneming in gebruik heeft genomen kan er in elk geval geen sprake zijn van een levering in de zin van artikel 3, lid 1, letter h van de Wet op de omzetbelasting 1968 van het hele pand, aangezien belanghebbende haar kantoor in het onderhavige kantoor heeft geïnstalleerd.

Nu belanghebbende een ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet die belaste prestaties verricht, kan de ten gevolge van de herstelwerkzaamheden in rekening gebrachte omzetbelasting ex artikel 15, lid 1, letter a van de Wet in mindering worden gebracht op de door belanghebbende verschuldigde omzetbelasting.

Zoals reeds is medegedeeld, is de omzetbelasting met betrekking tot het privé-gedeelte door belanghebbende afgedragen, zodat ook hier geen reden aanwezig is tot instandlating van de in het geding zijnde naheffingsaanslag.

Het pand werd overwegend bedrijfsmatig gebruikt (ca. 75%). In de visie van de Inspecteur zou op grond van reeds jarenlang bestaande jurisprudentie een huurprijs van ca. 60.000 normaal en vereist zijn geweest.

Dit om de investering door de BV dan nog enigszins rendabel te maken.

De huurprijs beliep in casu echter f 21.240 en is door de RAD en Inspecteur der Vennootschapsbelasting geaccepteerd.

Hierbij dient echter in aanmerking te worden genomen, dat het hier een 'all-in' vergoeding betrof. Gas, licht, water, telefoon, belastingen, etcetera waren alle in deze totale vergoeding begrepen. De besloten vennootschap droeg derhalve alle kosten.

In dit verband dient nog vermeld te worden dat ook ten aanzien van de vorige vestiging van belanghebbende (c-weg 87 te Q) van de voordruk aan omzetbelasting 25% als een privé-bestanddeel werd aangemerkt.

Deze handelwijze is indertijd na een ingestelde OB-controle akkoord bevonden.

4.2. Dat van de Inspecteur:

Zowel het feit dat een villa werd herbouwd tot twee zelfstandige woningen, als de aard van de verbouwingswerkzaamheden, waaronder gedeeltelijk nieuwbouw is begrepen, alsmede de hoogte van de kosten van de verbouwing in verhouding tot de aanschafkosten van het onroerend goed, leiden tot de gevolgtrekking dat sprake is geweest van de vervaardiging van nieuw onroerend goed.

Aan de hoogte van de rekening van de architect valt geen vermoeden of bewijs te ontlenen omtrent de omvang van de verbouwingswerkzaamheden.

Volgens appellante werd de architect in feite alleen maar ingeschakeld om door middel van zijn tekening een gemeentelijke vergunning te krijgen.

Uit de omstandigheid dat kennelijk een gemeentelijke vergunning vereist was kan worden geconcludeerd dat sprake moet zijn geweest van een (ingrijpende) verbouwing.

In het geval van achterstallig onderhoud is een gemeentelijke vergunning niet vereist.

Uit de bouwtekeningen (w.o. ' 'plan splitsing en verbouw woonhuis b-laan no. 4' '), blijkt dat ook aan het exterieur van de villa het nodige is gewijzigd.

De grootte van de verbouwingskosten (f 368.427,44) in relatie tot de waarde van het pand voor de verbouwing (f 508.900,50) is aanzienlijk.

De door appellante aangevoerde stelling dat het pand, bouwkundig gezien, reeds voor het plegen van de onderhouds- en verbouwingswerkzaamheden zonder al te veel problemen ' 'in tweeën' ' bewoond had kunnen worden, wordt weerlegd door het feit dat het onroerend goed in de bedoelde toestand slechts een keuken, een centrale entree en een trap naar de etage bevatte.

In een op 26 september 1977 gedateerd dienstwoning-contract gaan X BV en de heer B een overeenkomst van huur en verhuur aan zoals bedoeld is in artikel 1584 van het Burgerlijk Wetboek.

Blijkens dit contract was het object van deze verhuur en huur het pand b-laan 4a te Q en ging deze verhuur in op 1 april 1977.

Hetgeen appellante in haar beroepschrift stelt omtrent het ter beschikking stellen van ca. 25% van de oppervlakte van het pand door X BV aan haar directeur is, gezien de inhoud van het hiervoor gememoreerde dienstwoning-contract dan ook niet begrijpelijk.

Het onroerend goed b-laan 4a droeg, gelijk het in 1976 verkochte onroerend goed b-laan 4 dit deed, in de eerste plaats het karakter van een uitsluitend voor particuliere bewoning geschikt pand, zodat de opmerking dat (slechts) 25% van de oppervlakte (inhoud?) van het pand als woongedeelte diende reeds uit dien hoofde niet juist is.

Hieraan kan nog worden toegevoegd dat indien reeds een bepaalde kamer als werkkamer zou zijn ingericht, deze omstandigheid niet zou afdoen aan evenbedoeld karakter nu het destijds voor de heer B, zijn functie en overige omstandigheden in aanmerking genomen, niet ongebruikelijk zou zijn geweest in zijn woning een kamer als werkkamer in gebruik te hebben.

Het onroerend goed b-laan 4a te Q werd 15 december 1980 blijkens een notarieel verleden akte door X BV aan haar toenmalige directeur verkocht.

In verband met deze verkoop heeft de heer B destijds door een makelaar in onroerend goed een taxatie laten verrichten, ten behoeve waarvan een 15 oktober 1980 gedateerd taxatierapport werd uitgebracht.

Uit een afschrift van dit rapport blijkt eveneens op geen enkele wijze dat de villa voor het overgrote deel als kantoorpand in gebruik was.

Zowel voor als na de verkoop op 15 december 1980 werd het onderwerpelijke onroerend goed bewoond door het gezin B en heeft het B, zijn echtgenote en hun twee kinderen in zijn geheel tot woning gediend.

Voor de goede orde zij bovendien nog vermeld dat, in tegenstelling tot hetgeen appellante in haar beroepschrift stelt, het advieswerk niet door belanghebbende maar door A BV werd verricht, hetgeen evenzeer geldt met betrekking tot het in het beroepschrift vermelde voeren van het secretariaat en de directie van de Stichting E en de Stichting F.

De in het beroepschrift opgenomen berekeningen vermelden een bedrag van f 15.733,83 met als omschrijving ' 'afgedragen omzetbelasting' ' en ' 'Reeds afgedragen BTW ter zake van het woongedeelte' '.

Hiermede zou de naheffingsaanslag moeten worden verminderd omdat, gelijk appellante in haar meer en uiterst subsidiaire stelling naar voren brengt, dit bedrag, begrepen zijnde in de aangifte omzetbelasting over het vierde kwartaal 1977, het resultaat is van een correctie van de voornamelijk in 1976 in aftrek gebrachte voorbelasting.

De onderwerpelijke naheffingsaanslag werd opgelegd over de periode 1 januari 1977 tot en met 30 juni 1977, derhalve een ander tijdvak dan het tijdvak waarin het bedrag van f 15.733,83 - niet zichtbaar - werd gecorrigeerd, zodat met dit bedrag bij de vaststelling van de aanslag terecht geen rekening werd gehouden.

Het bedrag van f 4.567,50 kan als volgt worden toegelicht:

verschuldigde omzetbelasting blijkens aangifte

over het vierde kwartaal 1976 en de daarbij

behorende brief van 28 februari 1977 f 4.165,56

voorbelasting blijkens aangifte over het vierde kwartaal 1976 f 8.733,06

Door X BV op aangifte over het vierde

kwartaal 1976 ontvangen omzetbelasting f 4.567,50

De op grond van de in artikel 11, letter a, van

de Wet (tekst tot en met 1978) vermelde uitzondering op de van omzetbelasting vrijgestelde

levering van het onroerend goed b-laan 4

(f 297.500 x 18% =) f 53.550,

over het vierde kwartaal 1976 had op aangifte

dienen te worden voldaan f 48.982,50.

De in 1977 over het vierde kwartaal 1976 ten onrechte verleende teruggaaf ten bedrage van f 4.567,50 werd op grond van artikel 20, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) van belastingplichtige nageheven.

Met betrekking tot het bedrag van f 48.982,50 was ten tijde van het constateren daarvan de bevoegdheid tot naheffing op grond van artikel 20, derde lid, AWR vervallen.

Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende nog in het midden gebracht dat een aantal volgens de tekening voorgenomen veranderingen aan het pand geen doorgang heeft gevonden.

Daartegenover heeft de inspecteur naar voren gebracht dat de door hem geproduceerde tekening omtrent de situatie voor en na de werkzaamheden aan het pand tijdens het onderzoek door de directeur van belanghebbende aan de controle-ambtenaar, op diens verzoek zijn ter hand gesteld en dat toen is gebleken dat de nieuwbouw van de garage van het (nieuwe) perceel nummer 4 niet was gerealiseerd.'

Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen:

'5.1. Uit de onder 2.5, 2.7 en 2.8 genoemde feiten, uit de verhouding van het onder 2.5 genoemde bedrag tot de onder 2.4 genoemde koopprijs en uit de onder 2.9 bedoelde bijlagen, waarvan de stukken nummer XI die de situatie voor en na de verbouwing aangeven, een en ander in hun onderlinge verband, volgt dat met betrekking tot de beide nieuw ontstane panden, b-laan 4 en 4a, sprake is van in het bedrijf van belanghebbende vervaardigde goederen in de zin van artikel 3, eerste lid, aanhef en letter h, slot, van de Wet, zoals die bepaling voor het in geding zijnde tijdvak luidde, en wel tot een totaal bedrag van f 877.327,94. Van het voor deze waarde vervaardigde onroerend goed is in 1976 een gedeelte, het nieuwe perceel b-laan 4, vervreemd voor f 297.500 over welk bedrag geen omzetbelasting op grond van artikel 3, lid 1, aanhef en letter h, van de Wet is nageheven.

5.2. Uit de in zijn uitspraak weergegeven feiten leidt het Hof af dat het in artikel 3, eerste lid, aanhef en letter h, in verband met de artikelen 11, letter b en 15, tweede lid van de Wet bedoelde beschikken heeft plaatsgevonden op 10 februari 1977.

Gelet op het vorenoverwogene zijn de door belanghebbende overgelegde verklaringen van buren van haar directeur onvoldoende stellig en de overige door hem geproduceerde bescheiden van energiebedrijven en omtrent telefoonaansluitingen onvoldoende ten bewijze dat het beschikken reeds in 1976 heeft plaatsgevonden. Dit klemt temeer bij gebreke van een nota van de verhuizer of van stukken die zowel gedagtekend als geadresseerd zijn, zoals originele giro- of bankafschriften.

5.3. Uit de onder 2.10 tot en met 2.13 genoemde feiten volgt dat het door belanghebbende aan haar directeur verhuurde onroerend goed b-laan 4a van de aanvang van de verhuur af door de directeur en zijn gezin in zijn geheel als woning is gebruikt. Deze verhuur is vrijgesteld van omzetbelasting op grond van artikel 11, aanhef en letter b, aanhef van de Wet (tekst tot en met 1978). Daaraan doet niet af dat de directeur in dat onroerend goed werkzaamheden voor belanghebbende en voor de A BV verrichtte en in het kader van die werkzaamheden derden in dat onroerend goed ontving, noch de omstandigheid dat de door belanghebbende aan haar directeur in rekening gebrachte huur onvoldoende was om de investering van belanghebbende in het onroerend goed rendabel te maken. Evenmin doet daaraan af dat met betrekking tot het aan belanghebbende in eigendom toebehorende pand c-weg 87 te Q dat eerder aan de directeur van belanghebbende werd verhuurd 75% van de voordruk aan omzetbelasting in aftrek werd gebracht nu niet is gebleken dat de inspecteur daarmede uitdrukkelijk heeft ingestemd en nu bovendien het gebruik van het pand c-weg niet in het geding is.

5.4. Nu belanghebbende, blijkens onderdeel 2.18 van de feiten, ter zake van de in geding zijnde werkzaamheden, inmiddels reeds een bedrag van f 15.733,83 aan omzetbelasting heeft voldaan als correctie op de ter zake van de verbouwing van het woongedeelte van pand 4a (welk deel volgens belanghebbende 25% beliep) eerder in aftrek gebrachte omzetbelasting, kon dit bedrag niet nogmaals in de naheffing worden begrepen. Aan dit oordeel staat niet in de weg de omstandigheid dat de in geding zijnde naheffing zich niet over het vierde kwartaal van 1977 uitstrekt.

5.5. Niet weersproken is dat belanghebbende ter zake van de levering van het onder 2.6 bedoelde onroerend goed, indien dit door haar is vervaardigd, over het vierde kwartaal van 1976 f 53. 550 aan omzetbelasting had behoren te voldoen en alsdan over dat kwartaal f 48.982,50 aan omzetbelasting verschuldigd zou zijn geweest. In plaats daarvan is haar, naar de inspecteur stelt en belanghebbende niet heeft weersproken, in de periode van de naheffingsaanslag een bedrag van f 4.567,50 aan omzetbelasting teruggegeven.

Deze teruggave is derhalve ten onrechte geschied en nu, ingevolge artikel 20, lid 3, AWR de bevoegdheid tot naheffing eerst vervalt door verloop van vijf jaren na het einde van het kalenderjaar waarin teruggaaf is verleend, is het bedrag daarvan terecht in de naheffingsaanslag begrepen.

5.6. Niet meer in geschil is dat over een bedrag van f 138.081 ten onrechte omzetbelasting is nageheven.

5.7. Tegen de in de naheffingsaanslag begrepen verhoging, welke 10% van het onder 5.5 bedoelde bedrag van f 4.567,50 beloopt, zijn geen bezwaren ingebracht.'

Het Hof heeft op die gronden de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd met een bedrag van f 40.588,41 aan enkelvoudige belasting