Hoge Raad, 01-11-1989, ZC4138, 26127
Hoge Raad, 01-11-1989, ZC4138, 26127
Gegevens
- Instantie
- Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 1 november 1989
- Datum publicatie
- 8 april 2013
- Zaaknummer
- 26127
- Relevante informatie
- Wet op de omzetbelasting 1968 [Tekst geldig vanaf 01-01-2024 tot 01-01-2025] art. 37, 15.1 OB, 34f OB, 35 OB
Uitspraak
ARREST
gewezen op het beroep in cassatie van X en Y te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 3 juni 1988 betreffende na te melden naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
1. Aanslag en bezwaar
Aan belanghebbenden is over het tijdvak 1 januari 1983 tot en met 31 december 1983 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van f 36.790 aan enkelvoudige belasting en f 9.198 aan verhoging, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd, met het besluit geen kwijtschelding van de verhoging te verlenen.
2. Geding voor het Hof
Belanghebbenden hebben tegen die uitspraak en dat besluit beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft als vaststaande aangemerkt:
′Belanghebbenden hebben van de heren C een boerderij met varkensschuren en landbouwgronden gekocht.
Bij een notariële akte van 29 april 1983 hebben belanghebbenden deze onroerende goederen vervolgens geleverd aan D. Deze levering vond niet plaats in het kader van de onderneming van belanghebbenden.
De voormelde akte noemde een koopprijs van f 500.000 inclusief een bedrag van f 36.790 aan omzetbelasting′.
Het Hof heeft met betrekking tot het geschil en de standpunten van partijen vermeld:
′Het tussen partijen bestaande geschil betreft de vragen of de notariële akte van 29 april 1983 kan worden beschouwd als een factuur in de zin van artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 - hierna: de Wet -, of de naheffingsaanslag terecht aan belanghebbenden is opgelegd, zo ja, of de naheffingsaanslag tot het juiste bedrag is vastgesteld, en of terecht de verhoging is opgelegd, welke vragen door belanghebbenden ontkennend en door de inspecteur bevestigend worden beantwoord.
De door partijen voor hun standpunten aangevoerde gronden zijn in de stukken vermeld. Daaraan is ter zitting - afgezien van hetgeen in de pleitnota is vermeld - nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
namens belanghebbenden:
Ten aanzien van de opgelegde verhoging wijs ik op de dominante positie van de notaris, die aan belanghebbenden heeft verklaard dat gewacht kon worden op een aanslag ten bedrage van f 5.520.
door de inspecteur:
Ik ga akkoord de verhoging te verminderen tot 25% over het bedrag van f 5.520 en tot 10% over het resterende bedrag van de aanslag′.
Het Hof heeft vervolgens omtrent het geschil overwogen:
′1. Artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 - hierna: de Wet - luidt als volgt:
′ ′Hij die op een factuur op enigerlei wijze melding maakt van omzetbelasting welke hij, anders dan op grond van dit artikel niet verschuldigd is geworden wordt die belasting verschuldigd op het tijdstip waarop hij die factuur heeft uitgereikt; hij is gehouden deze belasting op de voet van artikel 14 te voldoen′ ′.
2. In de transportakte, waarin belanghebbenden ′ ′comparanten sub 2′ ′, worden genoemd, staat, voorzover hier van belang, vermeld:
′ ′De comparanten sub 2 en 3 verklaarden deze koopovereenkomst te hebben aangegaan voor een koopprijs van vijfhonderdduizend gulden (f 500. 000) inclusief een bedrag van zesendertigduizend zevenhonderdnegentig gulden (f 36.790) BTW voor de bedrijfsgebouwen, welke BTW ten laste van de comparanten sub 2 komt.
De comparanten sub 2 verklaarden van de comparant sub 3 de voormelde koopprijs ad vijfhonderdduizend gulden (f 500.000) op heden te hebben ontvangen en deze daarvoor te kwiteren zonder enig voorbehoud′ ′.
3. De inspecteur heeft op grond van vorenstaande passage uit de transportakte, deze akte terecht aangemerkt als een factuur in de zin van artikel 37 van de Wet.
De stelling van belanghebbenden dat genoemde akte niet als factuur kan worden aangemerkt omdat deze niet voldoet aan alle voorwaarden gesteld in artikel 35 van de Wet is onjuist.
Voor deze stelling van belanghebbenden is geen steun te vinden in de tekst, noch in de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 37 van de Wet, noch in de ter zake verschenen jurisprudentie.
4. Ook het verweer van belanghebbenden dat de inspecteur bij inachtneming van de beginselen van behoorlijk bestuur niet bij belanghebbenden had moeten naheffen, doch eerder aan de koper van het onroerend goed de aftrek van de in rekening gebrachte omzetbelasting had moeten weigeren gaat niet op.
5. Immers in gevallen als het onderhavige staan weliswaar aan de inspecteur twee mogelijkheden tot correctie ter beschikking, waaruit hij een keuze kan doen, doch uit de daaromtrent verschenen jurisprudentie blijkt dat hij dan bij voorkeur belasting moet heffen van degene die de factuur heeft uitgereikt.
6. Niet is gebleken van zodanige bijzondere omstandigheden dat de inspecteur door bij belanghebbenden na te heffen in strijd is gekomen met de regelen van behoorlijk bestuur.
7. In dit verband kan niet als bijzondere omstandigheid gelden dat de notaris het initiatief zou hebben genomen tot het in rekening brengen van omzetbelasting.
8. Immers belanghebbenden hebben zich door ondertekening van de akte op 29 april 1983, waarvan de doorslag aan hen met de brief van 21 april 1983 door de notaris ter inzage is gezonden, akkoord verklaard met de inhoud daarvan.
9. Voor de stelling van belanghebbenden dat de koper in dezen een groter verwijt treft daar hij aftrek heeft gevraagd van belasting, waarvan hij wist dat deze ten onrechte in rekening was gebracht, hebben zij geen bewijs bijgebracht. Wel staat vast dat aan de koper de gevraagde aftrek is verleend.
10. Ook de stelling van belanghebbenden dat de nageheven belasting zou moeten worden verminderd met de hun bij de aankoop van het onroerend goed in rekening gebrachte omzetbelasting, tot f 5.520 gaat niet op.
Immers belanghebbenden handelden niet als ondernemer zodat de inspecteur terecht het in de artikelen 2 en 15 van de Wet aan ondernemers toegekende recht van aftrek van in rekening gebrachte omzetbelasting heeft geweigerd.
11. De inspecteur heeft op grond van de vaststaande feiten en omstandigheden terecht het standpunt ingenomen dat het aan grove schuld van belanghebbenden te wijten is dat te weinig belasting is geheven.
De in de naheffingsaanslag begrepen belasting is derhalve terecht met 100% verhoogd.
12. De inspecteur heeft ter zitting nader het standpunt ingenomen dat van deze verhoging voor zover het betreft f 5.520 tot op 25 percent moet worden kwijtgescholden en ten aanzien van het restant van de nageheven belasting de verhoging moet worden verminderd tot op 10 percent.
13. Het hof is van oordeel dat dit standpunt niet in strijd komt met enig in het algemeen rechtsbewustzijn levend beginsel van behoorlijk bestuur.
14. Het beroep van belanghebbenden is derhalve ten dele gegrond′.
Op deze gronden heeft het Hof de uitspraak van de Inspecteur bevestigd en het kwijtscheldingsbesluit vernietigd met kwijtschelding van de verhoging ten aanzien van een bedrag van f 5.520 tot op 25 percent en ten aanzien van het restant van f 31.270 tot op 10 percent.
3. Geding in cassatie
Belanghebbenden hebben tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld en daarbij de volgende klachten aangevoerd:
′I. Schending van het Nederlandse recht in het bijzonder van het bepaalde in de artikelen 2, 11, 15, 35 en 37 van de Wet op de Omzetbelasting 1968, hierna te noemen ′de Wet′, doordat het Hof heeft overwogen als volgt.
a. ′ ′De stelling van belanghebbenden dat genoemde akte niet als factuur kan worden aangemerkt omdat deze niet voldoet aan alle voorwaarden gesteld in artikel 35 van de Wet is onjuist.
Voor deze stelling van belanghebbenden is geen steun te vinden in de tekst, noch in de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 37 van de Wet, noch in de ter zake verschenen Jurisprudentie′ ′.
b. ′ ′Ook het verweer van belanghebbenden dat de inspecteur bij inachtneming van de beginselen van behoorlijk bestuur niet bij belanghebbenden had moeten naheffen, doch eerder aan de koper van het onroerend goed de aftrek van de in rekening gebrachte omzetbelasting had moeten weigeren gaat niet op′ ′.
c. ′ ′Immers in gevallen als het onderhavige staan weliswaar aan de inspecteur twee mogelijkheden tot correctie ter beschikking, waaruit hij een keuze kan doen, doch uit de daaromtrent verschenen jurisprudentie blijkt dat hij dan bij voorkeur moet heffen van degene die de factuur heeft uitgereikt′ ′.
d. ′ ′Voor de stelling van belanghebbenden dat de koper in deze een groter verwijt treft daar hij aftrek heeft gevraagd van belasting, waarvan hij wist dat deze ten onrechte in rekening was gebracht, hebben zij geen bewijs bijeengebracht′ ′.
e. ′ ′Immers belanghebbenden handelden niet als ondernemer zodat de inspecteur terecht hun het in de artikelen 2 en 15 van de Wet aan ondernemers toegekende recht van aftrek van in rekening gebrachte omzetbelasting heeft geweigerd′ ′.
II. Het verzuimen van vormen, doordat het Hof niet dan wel niet volledig het volgende heeft overwogen.
a. Het belang van artikel 11, lid 1, letter a, van de Wet ten aanzien van het claimen van aftrek voorbelasting door koper (D),
b. De stelling, dat de transportakte niet een factuur in de zin van de Wet is, nu er twee leveringen in zijn opgenomen.
c. Het standpunt, dat het strijdt met de regelen van behoorlijk bestuur om het gepleegde verzuim ten aanzien van het toelaten van aftrek van voorbelasting (bij koper D) te herstellen via naheffing bij derden (de heren X en Y).
d. De subsidiaire stelling, dat heffing in 1e instantie bij 1e verkopers (C) dient te geschieden.
zulks ten onrechte, ter toelichting waarvan het navolgende wordt opgemerkt.
ad I.a. Gezien de wetsgeschiedenis is aan de aftrek van de in artikel 2 van de Wet bedoelde belasting de binding aan strenge formele eisen verbonden.
Krachtens artikel 35 van de Wet dan wel artikel 22 van de Zesde Europese Richtlijn moeten expliciet op een factuur zijn vermeld:
- het factuurnummer
- de vergoeding exclusief belasting
- de belasting volgens elk tarief
- de vrijstelling
Indien koper (D) voor aftrek in aanmerking zou willen komen, dient de transportakte aan voornoemde eisen te voldoen teneinde van een factuur te kunnen spreken.
Is zulks niet het geval, dan is er geen sprake van een factuur, en is artikel 37 van de Wet niet van toepassing.
ad I.b. Artikel 11 van de Wet duidt aan, dat levering van onroerend goed is vrijgesteld van omzetbelasting, tenzij de ondernemer die levert en degene aan wie wordt geleverd gezamenlijk een verzoek om belaste levering aan de inspecteur hebben gedaan. Zonder het gezamenlijke verzoek van verkoper en koper heeft koper krachtens wetsbepaling geen recht op aftrek van voorbelasting. Mocht dit door koper desondanks wel geclaimd worden, dan brengen beginselen van behoorlijk bestuur met zich, dat de inspecteur reeds op dat moment de aftrek van voorbelasting aan koper weigert.
ad I.c. Regelen van behoorlijk bestuur bepalen, of en bij welke partij een correctie moet worden toegepast. Indien de inspecteur ten onrechte aftrek heeft verleend aan koper ondanks het ontbreken van een gezamenlijk verzoek voor belaste levering van onroerend goed, dient bij koper te worden gecorrigeerd.
ad I.d. Koper en verkoper hebben geen gezamenlijk verzoek voor een belaste levering gedaan aan de inspecteur. Reeds op grond daarvan moest koper (D) weten, dat het in rekening brengen van belasting niet terecht zou zijn.
ad I.e. Indien de transportakte als factuur dient te worden beschouwd, hebben verkopers (C) als ondernemer in de zin van de Wet het onroerend goed geleverd aan de heren X en Y. Op grond van de artikelen 1 en 3 van de Wet zouden de heren C de in rekening gebrachte omzetbelasting als ondernemer verschuldigd worden. Daar de systematiek van de Wet bedoelt cumulatie van omzetbelasting te voorkomen, en slechts wil heffen over de toegevoegde waarde, zou de door de heren C verschuldigde belasting bij de heren X en Y in aftrek kunnen worden gebracht.
ad II.a. De inspecteur mocht koper (D) geen aftrek van voorbelasting verlenen wegens het ontbreken van het gezamenlijk verzoek om een belaste levering, zoals bedoeld in artikel 11, lid 1, letter a, 2e van de Wet.
ad II.b. Zowel de 1e levering (van de heren C aan de heren X en Y als de 2e levering aan de heer (D) is in de transportakte opgenomen. Een factuur bevat nimmer leveringen van meer dan een verkoper aan meer dan een koper.
ad II.c. De inspecteur heeft de aftrek van voorbelasting bij koper (D) toegelaten, ondanks het ontbreken van het gezamenlijk verzoek om een belaste levering.
Correctie dient dan ook weer bij de koper plaats te vinden.
ad II.d. Indien de transportakte wordt beschouwd als een factuur, op grond waarvan ondernemer D aftrek mag toepassen, dan betreft dit in 1e instantie een factuur van de heren C als ondernemer aan de heren X en Y, pas in 2e instantie een factuur van de heren X en Y aan de heer D. Indien de ondernemer D op basis van deze factuur voorbelasting in aftrek mag brengen, dient C, als ondernemer af te dragen.
De heffing van omzetbelasting begint krachtens de Wet bij de ondernemer (C).
Op grond van de systematiek van de Wet, die cumulatie van omzetbelasting bedoelt te voorkomen, kan de belasting zoals deze volgens de transportakte ten laste van de heren C komt, bij de heren X en Y in aftrek worden gebracht′.
De Staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.