Hoge Raad, 06-12-1989, ECLI:NL:HR:1989:BH7736 ZC4175, 25909
Hoge Raad, 06-12-1989, ECLI:NL:HR:1989:BH7736 ZC4175, 25909
Gegevens
- Instantie
- Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 6 december 1989
- Datum publicatie
- 8 april 2013
- Zaaknummer
- 25909
Uitspraak
ARREST
gewezen op het beroep in cassatie van X BV te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 4 maart 1988 betreffende na te melden aan haar opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting.
1. Aanslag en bezwaar
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 oktober 1980 tot en met 31 december 1984 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van f 14.728 aan enkelvoudige belasting en f 951 aan verhoging, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd, met het besluit geen verdere kwijtschelding van de verhoging te verlenen.
2. Geding voor het Hof
Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft als tussen partijen vaststaande aangemerkt:
′Op 2 oktober 1980 werd opgericht de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X BV, gevestigd te Z.
Op 10 september 1981 werd door de inspectie omzetbelasting aan VOF X, omzetbelastingnummer 012, a-straat 1, Z een mededeling gezonden in verband met de automatisering van de administratieve verwerking van de aangiftebiljetten omzetbelasting.
Belanghebbende heeft deze mededeling aan de inspecteur der omzetbelasting teruggezonden, ingekomen ter inspectie op 8 oktober 1981 en daarop vermeld: Het juiste toezendadres luidt: X BV, p/a b-straat 3, P.
De vennootschap exploiteerde in 1980 en 1981 onder andere een wasserette aan de a-straat in Z, welke op 13 februari 1983 werd gesloten.
In december 1985 werd een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld over de periode 1980 tot en met 1984, naar aanleiding waarvan de onderhavige naheffingsaanslag werd opgelegd aan belanghebbende op het adres a-straat 1 te Z, omzetbelastingnummer 023, gedagtekend 24 december 1985.
Van het in deze naheffingsaanslag nageheven bedrag van f 14.728,59 heeft een bedrag van f 11.209,04 betrekking op het jaar 1980.
Belanghebbende heeft deze naheffingsaanslag niet ontvangen.
Op 31 januari 1986 ontving belanghebbende op zijn adres in P een aanmaning tot betaling van de omstreden naheffingsaanslag.
Naar aanleiding van daaromtrent door belanghebbendes accountant ingewonnen informatie werd op 17 februari 1986 een duplicaat ontvangen, geadresseerd aan de voornoemde accountant.
Op 19 februari 1986 werd door belanghebbende tegen deze naheffingsaanslag bezwaar gemaakt′.
Het Hof heeft het geschil en de standpunten van partijen als volgt omschreven:
′dat het geschil tussen partijen de vraag betreft of de inspecteur onder de gegeven omstandigheden verplicht was een nieuwe naheffingsaanslag met het juiste adres en datering van die nieuwe verzending op te leggen, welke vraag belanghebbende bevestigend en de inspecteur ontkennend beantwoordt op de gronden zoals weergegeven in de van de partijen afkomstige stukken, waaraan ter zitting naast hetgeen in de pleitnotities is vermeld, nog is toegevoegd:
van de zijde van de inspecteur:
het standpunt, dat de inspectie ten aanzien van de onjuiste adressering geen verwijt treft neem ik hierbij terug′.
Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen:
′1. Vaststaat dat de inspecteur de onderhavige naheffingsaanslag voor het einde van de in artikel 20, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de Wet) aangegeven termijn, te weten voor eind 1985, heeft vastgesteld en verzonden.
2. Ten gevolge van onjuiste adressering heeft belanghebbende genoemde aanslag niet ontvangen.
3. De inspecteur heeft ter zitting zijn aanvankelijk ingenomen standpunt dat de inspectie te dien aanzien geen verwijt treft, teruggenomen.
4. Naar aanleiding van in 1986 aan belanghebbende op het juiste adres gezonden aanmaning tot betaling kwam belanghebbende op de hoogte van onderhavige aanslag en ontving bij navraag bij de inspectie een duplicaat van het aanslagbiljet.
5. Belanghebbende heeft vervolgens nog tijdig bezwaar gemaakt tegen de aanslag, met als enige motivering dat de inspecteur geen duplicaat van de aanslag had moeten zenden, doch een nieuw aanslagbiljet, waarop het juiste adres en de datering van het moment van verzending van laatstgenoemd biljet, zodat onder de werking van artikel 20, lid 3, van de Wet de heffingsbevoegdheid ten aanzien van het vroegste jaar van het tijdvak van naheffing, zou zijn vervallen.
6. Belanghebbende beroept zich daarbij op de geschiedenis van de totstandkoming van de Wet en met name op de laatste alinea van door hem aangehaalde zinsneden uit de Memorie van antwoord, opgenomen in het eindverslag van 8 december 1958, nr. 7a, blz. 7.
7. De laatste alinea is echter strikt genomen niet van toepassing op de onderhavige situatie daar deze alinea ziet op het geval dat de belastingplichtige niet tijdig bezwaar heeft kunnen maken. Belanghebbendes bezwaarschrift is echter tijdig ter inspectie ingekomen.
8. Het Hof is voorts van oordeel mede in het licht van de jurisprudentie verschenen ten aanzien van niet gedateerde aanslagbiljetten met name Hoge Raad 6 juli 1983, rolnr. 21.052 BNB 1984/30 dat ook overigens de bescherming van de belangen van de belastingplichtige, zoals geregeld in de Wet, onder andere in de artikelen 5, 11 en 20 niet zover gaat dat in het onderhavige geval de inspecteur verplicht zou zijn het desbetreffende aanslagbiljet te vervangen op de wijze zoals door belanghebbende bepleit.
9. Belanghebbendes beroep is mitsdien ongegrond′.
Op die gronden heeft het Hof de uitspraak bevestigd.
3. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Zij heeft het volgende middel van cassatie voorgesteld:
′Belanghebbende is van oordeel dat de genoemde uitspraak van het Gerechtshof, waarbij de uitspraak van de Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen te Z bevestigd werd, niet in stand kan blijven, zulks wegens schending van het Nederlandse recht, met name van de artikelen 5 en 20, lid 3, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR), doordat het Hof onder de vastgestelde omstandigheden ten onrechte heeft beslist, dat, mede in het licht van de jurisprudentie verschenen ten aanzien van niet gedateerde aanslagbiljetten met name Hoge Raad 6 juli 1983, rolnr. 21.052 BNB 1984/30, ook overigens de bescherming van de belangen van de belastingplichtige, zoals geregeld in de Wet, onder andere in de artikelen 5, 11 en 20 AWR niet zover gaat dat in het onderhavige geval de inspecteur verplicht zou zijn het desbetreffende aanslagbiljet te vervangen op de wijze zoals door belanghebbende bepleit.
Het Hof heeft de volgende feiten vastgesteld: ′ ′In december 1985 werd een boekenonderzoek bij belanghebbende ingesteld over de periode 1980 tot en met 1984, naar aanleiding waarvan de onderhavige naheffingsaanslag werd opgelegd aan belanghebbende op het adres a-straat 1 te Z, omzetbelastingnummer 023, gedagtekend 24 december 1985.
Van het in deze naheffingsaanslag nageheven bedrag van f 14.728,59 heeft een bedrag van f 11.209,04 betrekking op het jaar 1980.
Belanghebbende heeft deze naheffingsaanslag niet ontvangen.
Op 31 januari 1986 ontving belanghebbende op zijn adres in P een aanmaning tot betaling van de omstreden naheffingsaanslag.
Naar aanleiding van daaromtrent door belanghebbendes accountant ingewonnen informatie werd op 17 februari 1986 een duplicaat ontvangen, geadresseerd aan de voornoemde accountant.
Op 19 februari 1986 werd door belanghebbende tegen deze naheffingsaanslag bezwaar gemaakt′ ′.
Het tweede, door het Hof 'duplicaat′ genoemde, aanslagbiljet met als dagtekening 24 december 1985 werd toegezonden aan:
X BV
p/a C
Postbus 1
Z.
Gezien de adressering kan hier geen sprake zijn van een duplicaat-aanslagbiljet, maar veeleer van een nieuw aanslagbiljet met een dagtekening conform aan het eerste, belanghebbende nooit bereikt hebbende, aanslagbiljet.
Tegen deze laatste aanslag is bezwaar gemaakt, omdat de dagtekening van deze aanslag niet in 1985 tot stand gekomen kan zijn, zodat op grond van artikel 20, lid 3, AWR de termijn voor naheffing over 1980 verstreken was.
Anders dan belanghebbende is het Hof van oordeel dat de oorspronkelijke aanslag d.d. 24 december 1985, die belanghebbende tot op heden nimmer ontvangen heeft en waarvan ook nimmer een duplicaat is verstrekt, niet vervangen behoeft te worden door een nieuw aanslagbiljet met een nieuwe dagtekening.
De bescherming van de belangen van de belastingplichtige, zoals die onder andere geregeld is in de artikelen 5, 11 en 20 AWR, zou niet zover gaan.
Voor dit oordeel meent het Hof steun te kunnen vinden in met name het arrest van de Hoge Raad van 6 juli 1983, rolnummer 21 052, BNB 1984/30.
Naar de mening van belanghebbende is deze beslissing gebaseerd op een onjuiste opvatting van artikel 5 jo., artikel 20, lid 3 AWR.
Nu vaststaat dat de oorspronkelijke aanslag ten gevolge van een fout bij de belastingdienst is toegezonden aan een onjuist adres is niet voldaan aan de strekking van het bepaalde in artikel 5 AWR, inhoudende dat het voor een aangeslagene mogelijk moet zijn na te gaan of de termijn waarbinnen de belastingaanslag moet zijn opgelegd in acht is genomen. Dit artikel, dat gebaseerd is op het rechtszekerheidsprincipe, is een waarborg voor de belastingplichtige dat hij er zeker van kan zijn dat door een verloop van vijf jaren na het einde van een kalenderjaar over dat kalenderjaar geen naheffingsaanslagen meer opgelegd kunnen worden.
Voor de vraag of genoemde termijn in acht is genomen zal in eerste instantie gekeken dienen te worden naar de dagtekening van het aanslagbiljet.
Indien hetzij de dagtekening ontbreekt, hetzij het aanslagbiljet naar een verkeerd adres is gezonden, geldt als peildatum de datum waarop de belastingplichtige het aanslagbiljet ontvangt, dan wel anderszins bekend wordt met het bestaan van de naheffingsaanslag.
In het arrest van de Hoge Raad van 6 juli 1983, rolnummer 21.052, BNB 1984/30, besliste de Hoge Raad dat indien vaststaat dat het aanslagbiljet is ontvangen voor de afloop van de in artikel 20, lid 3 AWR gestelde termijn en er derhalve voor belanghebbende geen twijfel kan hebben bestaan over de vraag of de aanslag binnen die termijn is opgelegd, de aanslag rechtmatig is.
Nu vaststaat dat belanghebbende na afloop van de termijn van artikel 20, lid 3, AWR het tweede aanslagbiljet ontvangen heeft en er voor hem derhalve alle reden was om te twijfelen of de aanslag binnen die termijn was opgelegd, dient de conclusie te zijn dat in casu de aanslag onrechtmatig is.
Ook aan de wetsgeschiedenis van de Algemene wet inzake rijksbelastingen kan het vertrouwen ontleend worden dat in casu het aanslagbiljet vervangen dient te worden door een nieuw biljet met een nieuwe dagtekening.
In de Memorie van Antwoord, opgenomen in het Eindverslag d.d. 8 december 1958, nr. 7a, blz. 7, artikel 11, antwoordde de Minister:
′ ′Zou het aanslagbiljet door een fout van de belastingadministratie en dus buiten de schuld van de belastingplichtige aan een verkeerd adres zijn gezonden (en dientengevolge de belastingplichtige niet in staat is geweest tijdig een bezwaarschrift in te dienen) dan zal hem een nieuw aanslagbiljet worden uitgereikt, dat niet eerder zal worden gedagtekend dan de dag van uitreiking van het nieuwe biljet′ ′.
Het Hof meent dat deze toezegging i.c. niet opgaat omdat belanghebbende tijdig een bezwaarschrift tegen de tweede aanslag heeft ingediend.
Het Hof gaat hiermee voorbij aan de essentie van de toezegging van de Minister. De essentie is immers dat een nieuw aanslagbiljet met een nieuwe dagtekening uitgereikt dient te worden indien het oorspronkelijke aanslagbiljet ten gevolge van een fout van de belastingadministratie aan een verkeerd adres is toegezonden.
De mening van het Hof zou impliceren dat de uitreiking van een nieuw aanslagbiljet met een nieuwe dagtekening afhankelijk is van de toevallige omstandigheid of het onderhavige aanslagbiljet is uitgereikt en het bezwaarschrift daartegen is ingediend binnen de bezwaartermijn van de eerste, onbekende aanslag.
Behalve in de rechtspraak van de Hoge Raad en de wetsgeschiedenis wordt ook in de literatuur het standpunt van belanghebbende gedeeld.
De Advocaat-Generaal Mr. Van Soest schrijft in zijn conclusie voor meergenoemd arrest van de Hoge Raad van 6 juli 1983:
′Mij dunkt evenwel, dat voor een zodanig beroep alleen dan voldoende grond is indien er rechtsgevolgen in het spel zijn die van materiele betekenis zijn, zoals bij voorbeeld het verstrijken van de voor het opleggen van de belastingaanslag openstaande termijn′.
In zijn noot onder hetzelfde arrest schrijft J.P. Scheltens:
′Werkelijke achtergrond van de termijn blijft derhalve naar mijn mening de ontvangst, geobjectiveerd in de verzending, die weer is geobjectiveerd in de dagtekening.
Is er door een fout een zodanig verschil dat een termijn niet meer zou kunnen worden benut (toezending na de termijn) of zelfs niet meer zou kunnen ontstaan (ontbreken van de dagtekening), dan zal de ontvangst weer op de voorgrond moeten staan, zodat de wettelijke termijn zich daarnaar zal moeten richten′.
Nu in casu vaststaat dat:
- de naheffingsaanslag aan een verkeerd adres is toegezonden;
- deze verkeerde toezending te wijten is aan een fout van de belastingadministratie en belanghebbende ter zake geen enkel verwijt gemaakt kan worden;
- belanghebbende pas in 1986 bekend werd met de naheffingsaanslag en er derhalve op mocht vertrouwen dat naheffing over 1980 niet meer mogelijk was;
- belanghebbende, onmiddellijk gereageerd heeft naar aanleiding van de in 1986 ontvangen aanmaning;
- de frustratie van de naheffing over 1980 niet veroorzaakt wordt doordat belanghebbende een en ander buiten de termijn van artikel 20, lid 3, AWR geschoven heeft;
- belanghebbende ook niet anderszins bekend was met het feit dat over 1980 een naheffingsaanslag opgelegd zou worden, verzoekt belanghebbende vernietiging van de uitspraak van het Hof en van de aanslag.
De Staatssecretaris van Financiën heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.