Hoge Raad, 03-10-1990, ECLI:NL:HR:1990:AW6482 ZC4405 AG6382, 26726

2.1. Belanghebbenden zijn van de uitspraak van de Inspecteur in beroep gekomen bij het Hof.

2.2. Het Hof heeft als vaststaande aangemerkt:

1. Op 3 juli 1986 is te Z overleden A (hierna: erflaatster). Ergenamen zijn de dochter van erflaatster, Y voornoemd, en een niet-verwant, X voornoemd (hierna: de stiefzoon). Erflaatster verbleef tot haar overlijden in een verpleegtehuis.

2. Op 7 oktober 1985 schonk erflaatster aan de stiefzoon een pakket aandelen met een waarde van f 118.722. Over deze schenking was f 54.917 schenkingsrecht verschuldigd.

3. Op 1 januari 1986 heeft erflaatster in het bijzijn van belanghebbenden aan haar gemachtigde opdracht gegeven om op de rekening van ieder van hen een pakket effecten over te boeken ter waarde van f 130.000. De gemachtigde kreeg van erflaatster opdracht de schenking te effectueren.

Op 2 januari 1986 heeft de gemachtigde telefonisch contact opgenomen met de bank van erflaatster. Op 12 januari 1986 zijn de aandelen overgeschreven op naam van de belanghebbenden.

4. Op 26 april 1986 hebben erflaatster en de stiefzoon aangifte gedaan voor het recht van schenking van een pakket ter beurze genoteerde aandelen ter waarde van f 129.800; als datum van schenking wordt in deze aangifte 12 januari 1986 vermeld. Met toepassing van het bepaalde in artikel 27, lid 1, van de Successiewet 1956 (hierna: de Wet) wordt hierover schenkingsrecht geheven ten bedrage van f 69.534.

5. Op 3 april 1987 wordt een aangifte schenkingsrecht ingediend met betrekking tot de schenking aan de dochter van een pakket ter beurze genoteerde aandelen ter waarde van f 131.440. Als datum van schenking wordt 1 januari 1986 vermeld. Aan schenkingsrecht wordt f 11.417 geheven.

6. De aangifte voor het recht van successie wordt ingediend op 10 april 1987; hierin wordt vermeld dat de schenking aan de stiefzoon - hiervoor vermeld onder 4 - heeft plaatsgevonden binnen 180 dagen voor het overlijden van erflaatster.

7. Met dagtekening 25 april 1988 legt de inspecteur de aanslagen in het recht van successie op. De schenkingen aan belanghebbenden in 1986 zijn daarbij op de voet van artikel 12 van de Wet fictief aangemerkt als erfrechtelijke verkrijgingen, uitgaande van de waarde van de aandelen ten tijde van het overlijden van erflaatster.

Van het schenkingsrecht ad f 69.534 - bedoeld onder 4 - is een gedeelte, groot f 64.999 toegerekend aan de schenking aan de stiefzoon in 1986. Dit gedeelte wordt verrekend.

8. De stiefzoon dient op 4 mei 1988 een aanvullende aangifte voor het recht van schenking in waarbij als datum van schenking wordt vermeld 1 januari 1986 in plaats van 12 januari 1986.

2.3. Het Hof heeft het geschil omschreven als volgt:

Het geschil betreft de volgende vragen.

1. Hebben de schenkingen van de aandelen aan belanghebbenden plaatsgevonden binnen de in artikel 12 van de Wet genoemde termijn van 180 dagen voorafgaande aan het overlijden van erflaatster.

2. Indien artikel 12 van de Wet van toepassing is, zoals de inspecteur stelt en belanghebbenden bestrijden, is de vraag naar welke waarde de aandelen dienen te worden gewaardeerd. De inspecteur hanteert de waarde ten tijde van het overlijden; belanghebbenden zijn van mening dat dient te worden uitgegaan van de waarde ten tijde van de schenking.

3. Welk bedrag aan schenkingsrecht dient in mindering te komen op het door de stiefzoon verschuldigde recht van successie. De inspecteur stelt dit bedrag op het schenkingsrecht voor zover dat recht valt toe te rekenen aan de schenking in 1986. Belanghebbenden menen dat het totale in 1986 verschuldigde recht in mindering dient te worden gebracht.

2.4. Het Hof heeft voor de standpunten van partijen verwezen naar de stukken van het geding en de pleitnota van belanghebbenden en vermeld dat daaraan ter zitting nog is toegevoegd:

Door de gemachtigde van belanghebbenden.

De inspecteur neemt een te formeel standpunt in met betrekking tot de datum waarop de schenkingen hebben plaatsgevonden. Ik was met belanghebbenden op nieuwjaarsdag op bezoek bij de erflaatster.

Laatstgenoemde zei toen dat zij weer een schenking wilde doen aan haar dochter en stiefzoon. Ik kreeg de opdracht de schenking uit te voeren. Praktisch gezien kon die uitvoering niet direct plaatsvinden. Op 2 januari 1986 heb ik telefonisch contact opgenomen met de bank van erflaatster; in dat gesprek heb ik gezegd dat erflaatster aandelen wilde schenken ter waarde van f 130.000 voor elk der begiftigden. Ik heb aan de bank overgelaten te bepalen welke effecten daarvoor in aanmerking zouden komen. Op 12 januari 1986 zijn die aandelen op naam van belanghebbenden gesteld.

Voor de waardebepaling dient uitgegaan te worden van de waarde van de aandelen ten tijde van de schenking. De stiefzoon moest de aandelen direct verkopen omdat hij over onvoldoende eigen vermogen beschikte om het schenkingsrecht te kunnen betalen.

De verwijzing in artikel 12 van de Wet naar artikel 10, lid 4 is niet doorslaggevend; wetten zijn wel vaker onduidelijk. Uit de tekst van artikel 12 van de Wet volgt dat in de daar bedoelde situatie geacht wordt niet te zijn geschonken; alsdan is het totale geheven schenkingsrecht onverschuldigd betaald.

Door de inspecteur.

Op 1 januari 1986 heeft erflaatster mondeling een schenkingsbelofte gedaan welke op 12 januari 1986 is geëffectueerd. De periode van 180 dagen genoemd in artikel 12 van de Wet is op 12 januari gaan lopen. Ook in gevallen waarin artikel 12 van de Wet een rol speelt gaat het toch om de waarde ten tijde van het overlijden.

De schenkingen in 1985 en 1986 aan de stiefzoon moeten ingevolge artikel 27, lid 1, van de Wet bij elkaar geteld worden. Dat zich tevens een situatie voordoet als bedoeld in artikel 12 van de Wet staat daar los van. Door alleen het schenkingsrecht in mindering te brengen dat betrekking heeft op de schenking in 1986 reken ik niet naar mij toe; die methode volgt uit de wettelijke bepalingen.

2.5. Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen:

1. Voor zover het beroep is gericht tegen het gedeelte van de uitspraak dat betrekking heeft op de aan de dochter opgelegde aanslag overweegt het Hof dat deze aanslag niet is verminderd. Aangezien de bezwaren van deze dochter ook niet tot een vermindering van de aan haar opgelegde aanslag konden leiden had de inspecteur het bezwaar in zoverre niet-ontvankelijk behoren te verklaren.

2. De in artikel 1724 van het Burgerlijk Wetboek bedoelde gift van hand tot hand - waar in casu sprake van is - is van kracht door de overlevering aan de begiftigde. Van overlevering aan belanghebbenden was op 1 januari 1986 nog geen sprake.

De gemachtigde heeft eerst op 2 januari 1986 telefonisch contact gehad met de bank van erflaatster; aan deze bank werd overgelaten te bepalen welke effecten uit erflaatsters bezit in aanmerking zouden komen om te worden geschonken, zodat op 1 januari 1986 nog niet vaststond welke effecten zouden worden geschonken. Op 1 januari kon dus nog geen sprake zijn van een schenking van hand tot hand.

Op 12 januari 1986 heeft de overschrijving van de betreffende effecten op naam van de begiftigden plaatsgevonden. Naar het oordeel van het Hof is op die datum de schenking van kracht geworden.

Deze schenkingen hebben dus plaatsgevonden binnen de in artikel 12 van de Wet genoemde termijn van 180 dagen voor het overlijden.

3. Artikel 12, lid 1, van de Wet - voor zover hier van belang - bepaalt dat al wat binnen 180 dagen aan het overlijden voorafgegaan is geschonken door een erflater, voor de regeling van het recht van successie wordt geacht door het overlijden te zijn verkregen. Blijkens artikel 21 van de Wet wordt de waarde van het verkregene vastgesteld naar het tijdstip van de verkrijging.

Uit beide bepalingen te zamen genomen volgt, dat de waarde van hetgeen door erflaatster binnen 180 dagen voorafgaande aan haar overlijden is geschonken, moet worden bepaald naar het tijdstip van het overlijden van erflaatster.

De tekst van geen der beide bepalingen wettigt de gevolgtrekking dat voor de vaststelling van de waarde van het verkregene betekenis valt toe te kennen aan het tijdstip van de schenking. Hieraan doet niet af dat de stiefzoon de geschonken effecten tussen het tijdstip van de schenking en dat van het overlijden om hem moverende redenen heeft vervreemd.

4. Uit de tekst van artikel 12, lid 2, juncto artikel 10, lid 4, van de Wet volgt dat van het door de stiefzoon verschuldigde schenkingsrecht met betrekking tot de door erflaatster in 1985 en 1986 aan hem gedane schenkingen slechts dat deel in mindering kan komen op het verschuldigde successierecht dat betrekking heeft op de schenking die in 1986 is gedaan.

Belanghebbendes standpunt ziet er aan voorbij dat door de werking van artikel 27 van de Wet het oorspronkelijk op de schenking in 1985 geheven schenkingsrecht wordt vervangen door een in evenredigheid te berekenen gedeelte van het schenkingsrecht dat verschuldigd is wegens de samengevoegde schenking.

Belanghebbendes standpunt dat door de werking van artikel 12 de in 1986 gedane schenking geacht moet worden niet te hebben plaatsgehad vindt geen steun in de Wet.

2.6. Op deze gronden heeft het Hof

- de uitspraak van de Inspecteur vernietigd voor zover deze betrekking heeft op de aan belanghebbende Y opgelegde aanslag,

- belanghebbende Y niet-ontvankelijk verklaard in haar bezwaar en

- de uitspraak voor het overige bevestigd.