Hoge Raad, 19-12-1990, ECLI:NL:HR:1990:BH7377 ZC4481, 25301

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Inspecteur beroep ingesteld bij het Hof.

Het Hof heeft als vaststaand aangemerkt:

'Belanghebbende treedt op als im- en exporteur van en groothandelaar in auto-, motor- en vliegtuigonderdelen en is als zodanig ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 - hierna: de Wet. Incidenteel handelt zij ook in andere zaken.

In september 1983 werd belanghebbende benaderd door een zekere A. In een daarop volgend gesprek tussen de directeur en de bedrijfsleider van belanghebbende met A vertelde de laatstgenoemde als bedrijfsadviseur in contact te zijn gekomen met het in België gevestigde bedrijf B. Een van de twee leidinggevende personen van dat bedrijf zou na een onderlinge twist in Nederland in C BV een bedrijf voor zichzelf zijn begonnen. Omdat B dringend om bepaalde computeronderdelen verlegen zou zitten, te weten Memory Cards, en te dier zake vanwege voormelde twist geen contact wenste op te nemen met C BV, die over die cards beschikte, werd belanghebbende verzocht in dit kader als tussenbedrijf op te treden. Na haar aanvankelijke weigering bewilligde zij in dat verzoek. Zij ontving van B een brief waarin haar onder andere werd medegedeeld:

''Om geen vertraging in de leveringen te verkrijgen zijn wij bereid U bij te treden door via A vooraf kontant te betalen.

B vrijwaart U hierbij van iedere aansprakelijkheid betreffende het niet of slecht funktioneren van de geleverde componenten.

Wij zullen iedere garantie-aanspraak rechtstreeks met D INC. (USA) regelen''.

Voor haar bemoeienissen zou belanghebbende een soort commissie ontvangen, bestaande uit het verschil tussen de prijs exclusief omzetbelasting die zij aan C BV zou moeten betalen en de door haar aan B te berekenen hogere prijs, die zonder omzetbelasting werd gefactureerd, omdat het nultarief van toepassing werd geacht.

In oktober en november 1983 ontving belanghebbende ter zake van elf in het kader van evenbedoelde afspraken uitgevoerde transacties, facturen van C BV tot een totaal bedrag aan vergoedingen van f 3.068.772, waarop f 552.378 aan omzetbelasting in rekening was gebracht. Op facturen van belanghebbende aan B werd ter zake van die transacties in totaal f 3.160.500 in rekening gebracht.

De betalingen door en aan belanghebbende ter zake van voormelde transacties beperkten zich tot het betalen door haar per cheque aan C BV van de haar in rekening gebrachte omzetbelasting ad f 552.378 verminderd met de haar toekomende commissie ad f 91.728 (het verschil tussen voormelde bedragen groot f 3.160.500 en f 3.068.772).

Het transport van de cards per stationwagen werd geregeld door A voormeld. Deze zorgde er ook voor dat de door belanghebbende opgemaakte facturen, voorzien van douanestempels, aan belanghebbende werden geretourneerd.

Bij onderzoek is gebleken dat de cards maaksels waren die volstrekt onbruikbaar zijn om als Memory Cards te functioneren. De reële waarde van de cards zou niet meer dan f 250 hebben bedragen. Volgens de pleitnota hebben de personen met wie belanghebbende te dezen in zee is gegaan, zich schuldig gemaakt aan oplichterspraktijken.

Voordat belanghebbende in het voormelde verzoek om als tussenbedrijf op te treden bewilligde heeft zij onder meer inlichtingen ingewonnen bij een bureau voor kredietinformatie. Ten aanzien van B werd haar onder meer medegedeeld: ''Bij het aangaan van een zakelijke relatie dient men de nodige voorzichtigheid te betrachten''.

Ten aanzien van C BV werd haar onder meer bericht: ''Het geheel wordt met de nodige reserve beoordeeld''.

Ook is haar toen gebleken dat de beide bedrijven als ondernemer stonden geregistreerd bij de fiscale autoriteiten inzake omzetbelasting.

Belanghebbende heeft de haar in rekening gebrachte omzetbelasting ad in totaal f 552.378 als voorbelasting in aftrek gebracht. C BV - een lege BV - heeft de door haar in rekening gebrachte omzetbelasting niet voldaan.

Bij de naheffingsaanslag is de omzetbelasting nageheven die door belanghebbende ter zake van de door haar aan B verrichte leveringen verschuldigd zou zijn, omdat ter zake van die leveringen volgens de Inspecteur geen aanspraak bestaat op toepassing van het nultarief en is die omzetbelasting berekend naar 18% van f 3.160.500'.

Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven:

'Het geschil betreft de vraag of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd en of de verhoging terecht slechts tot op 25 percent is kwijtgescholden.

Belanghebbende beantwoordt beide vragen ontkennend en is primair van oordeel dat de naheffingsaanslag dient te worden vernietigd, subsidiair dat het bedrag van de daarin begrepen enkelvoudige belasting op f 482.110 dient te worden gesteld (uitmakende 18/118 van f 3.160.500) en meer subsidiair dat dit bedrag slechts f 552.378 mag belopen (het als voorbelasting in aftrek gebrachte bedrag).

Ten aanzien van de verhoging concludeert zij tot het volledig vernietigen van de boete.

De Inspecteur concludeert primair tot vermindering van de naheffingsaanslag tot een van f 566.370 (het bedrag van de in aftrek gebrachte voorbelasting, vermeerderd met 18/118 van f 91.728) en subsidiair tot vermindering van de naheffingsaanslag overeenkomstig de subsidiaire conclusie van de belanghebbende.

Ten aanzien van de verhoging concludeert hij tot handhaving van zijn kwijtscheldingsbesluit.'

Het Hof heeft omtrent de standpunten van partijen voorts vermeld:

'Partijen doen hun vorenomschreven standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige gedingstukken.

Zij hebben aan hun aldus gegeven uiteenzettingen ter zitting het volgende toegevoegd:

belanghebbende: de ten aanzien van de betalingen gevolgde gedragslijn, medebrengende dat alleen de gefactureerde omzetbelasting, verminderd met de mij toekomende commissie werd betaald, is niet gebruikelijk;

de Inspecteur: de door belanghebbende aan A bewezen dienst bestond in mijn opvatting in het verlenen van bemiddeling.'

Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen:

'1. Het Hof leidt uit de vaststaande feiten af dat belanghebbende omtrent de aan en door haar in rekening te brengen bedragen geen contact heeft gehad met C BV of met B. Zij heeft slechts contact gehad met de sub factis vermelde A, klaarblijkelijk voor belanghebbende tot dan toe een onbekende. Kennelijk had belanghebbende geen enkele bemoeienis met de hoeveelheid via haar als 'tussenbedrijf' te leveren goederen, noch met de prijs, de kwaliteit en het tijdstip van levering, het transport en de aflevering daarvan. Zij was ontheven van iedere aansprakelijkheid voor de afgeleverde goederen.

2. Vaststaat voorts dat betalingen door en aan belanghebbende ter zake van de onderhavige transacties zich beperkten tot het betalen door haar per cheque aan C BV van de haar in rekening gebrachte omzetbelasting ad f 552.378, verminderd met de haar toekomende commissie ad f 91.728 (het verschil tussen voormelde bedragen groot f 3.160.500 en f 3.068.772). Zoals belanghebbende ter zitting heeft erkend is een zodanige beperking van het betalingsverkeer in het kader van goederentransacties niet gebruikelijk.

3. De sub 1 en 2 vermelde feiten en omstandigheden, in onderling verband en samenhang beschouwd, wettigen, gelet ook op hetgeen overigens vaststaat, het vermoeden dat de onderwerpelijke transacties geen reele goederentransacties zijn die in de zin van de Wet als leveringen zijn te kwalificeren. Belanghebbende heeft dit vermoeden niet weerlegd.

4. Het sub 3 overwogene leidt tot de conclusie dat de door belanghebbende aan B gefactureerde bedragen geen betrekking hebben op door haar verrichte leveringen van goederen in de zin van de Wet. De omstandigheid dat in werkelijkheid in de zin van de Wet geen leveringen zijn verricht, brengt tevens mee dat belanghebbende niet kan worden geacht ingevolge artikel 3, lid 3, of lid 5, van de Wet goederen te hebben geleverd. Aldus bezien is te dier zake ten onrechte het nultarief door belanghebbende van toepassing geacht, doch is tevens bij de naheffingsaanslag ten onrechte omzetbelasting ter zake van verrichte leveringen van goederen geheven.

5. Uit het sub 3 overwogene volgt voorts dat de sub factis vermelde, door C BV aan belanghebbende gefactureerde vergoedingen evenmin betrekking hebben op aan haar verrichte leveringen in de zin van de Wet. Op aftrek als voorbelasting van de haar in rekening gebrachte omzetbelasting heeft belanghebbende mitsdien geen aanspraak. Volgens artikel 15, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet, voor zoveel thans van belang, geldt zodanige aanspraak immers alleen ten aanzien van de belasting welke door andere ondernemers ter zake van door hen aan de ondernemer verrichte leveringen in rekening is gebracht op een op de voorgeschreven wijze opgemaakte factuur.

6. Met betrekking tot de 'commissie' die belanghebbende ingevolge de door haar met Vestergaard gemaakte afspraak zou genieten en die zij tot een bedrag van f 91.728 heeft genoten, stelt belanghebbende dat zij geen afzonderlijke dienst jegens A heeft verricht, dat A op geen enkel moment contractpartij van belanghebbende is geweest en dat voormeld bedrag op geen enkele wijze in verband kan worden gebracht met een prestatie van haar jegens A. De Inspecteur heeft ter zitting ten aanzien van die stelling slechts vermeld dat de dienst van belanghebbende bestond in het bemiddelen. Naar 's Hofs oordeel laten de feiten niet de conclusie toe dat belanghebbende te dezen jegens A heeft bemiddeld. Ook overigens heeft de Inspecteur zijn stelling dat voormeld bedrag de vergoeding vormt van een door belanghebbende jegens A verleende dienst in de zin van de Wet niet aannemelijk gemaakt.

7. Het hiervoor overwogene leidt tot de slotsom dat de in de naheffingsaanslag begrepen enkelvoudige belasting dient te worden verminderd tot het bedrag dat door belanghebbende ter zake van de meervermelde transacties als voorbelasting in aftrek is gebracht.

8. Ingevolge artikel 21, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen wordt de in een naheffingsaanslag begrepen belasting met honderd percent verhoogd, tenzij het niet aan opzet of grove schuld van degene van wie wordt nageheven is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Uit het vorenoverwogene volgt dat belanghebbende te dezen onzorgvuldig te werk is gegaan, zodat haar met betrekking tot het te weinig heffen van belasting ten minste grove schuld te verwijten is. Het in de naheffingsaanslag begrijpen van een verhoging is derhalve niet in strijd met voormelde wetsbepaling. Van strijdigheid met andere rechtsregels is niet gebleken.

9. Volgens paragraaf 17, lid 2, van de te dezen toepasselijke Leidraad administratieve boeten 1971 scheldt de inspecteur, indien er sprake is van opzet of van een meer ernstige vorm van grove schuld de verhoging kwijt tot op 25%. Gelet op hetgeen vaststaat heeft de Inspecteur in redelijkheid kunnen oordelen dat het gebrek aan zorgvuldigheid aan de zijde van belanghebbende haar handelen zodanig verwijtbaar maakt, dat sprake is van een meer ernstige vorm van grove schuld.

10. Van feiten of omstandigheden welke zouden moeten leiden tot het oordeel dat de Inspecteur in strijd met enig in het algemeen rechtsbewustzijn levend beginsel van behoorlijk bestuur heeft besloten geen verdere kwijtschelding van de verhoging te verlenen dan tot op 25 percent is niet gebleken. De stelling van belanghebbende dat de Inspecteur aldus is afgeweken van uitgestippeld beleid en in strijd heeft gehandeld met het gelijkheidsbeginsel is door de Inspecteur voldoende gemotiveerd weersproken en door belanghebbende niet aannemelijk gemaakt.

11. Het kwijtscheldingsbesluit dient mitsdien te worden gehandhaafd'.

Op die gronden heeft het Hof de uitspraak van de Inspecteur vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot een van f 552.378 aan enkelvoudige belasting en een verhoging van 100 percent en het besluit van de Inspecteur om van deze verhoging geen verdere kwijtschelding te verlenen dan tot op 25 percent, gehandhaafd.