Hoge Raad, 17-04-1991, ECLI:NL:HR:1991:BH8004 ZC4553, 26632
Hoge Raad, 17-04-1991, ECLI:NL:HR:1991:BH8004 ZC4553, 26632
Gegevens
- Instantie
- Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 17 april 1991
- Datum publicatie
- 8 april 2013
- Zaaknummer
- 26632
Uitspraak
ARREST
gewezen op het beroep in cassatie van Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 23 maart 1989 betreffende de aan de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X BV te Z voor het jaar 1983 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting.
1. Aanslag en bezwaar
Aan belanghebbende is voor het jaar 1983 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 252.741, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag naar een belastbaar bedrag van f 209.398.
2. Geding voor het Hof
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Inspecteur beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft als tussen partijen vaststaande aangemerkt:
'Belanghebbende, opgericht op 23 januari 1950, drijft een groothandel in veterinaire artikelen en diergeneesmiddelen.
Zij was tot 1980 gevestigd te O. In 1979 en 1980 heeft zij een nieuw pand laten bouwen te Z, alwaar nu het bedrijf wordt uitgeoefend. Het pand is geheel naar haar wensen gebouwd en ingericht.
De boekwaarde van het onroerend goed op 31 december 1983 bedraagt, voor de extra-afschrijving, f 1.047.545.
Belanghebbende is van mening dat de bedrijfswaarde op f 515.000 gesteld moet worden, aangezien de heer A, makelaar en taxateur te Z, de onderhandse en vrije verkoopwaarde op f 515.000 heeft getaxeerd. Een later door de heer B, makelaar en taxateur te P., uitgebrachte taxatie komt uit op een onderhandse verkoopwaarde van f 580.000. De inspecteur der registratie en successie te Q heeft op 7 maart 1985 aan de inspecteur medegedeeld dat de waardering op f 515.000 zijns inziens acceptabel is, maar dat hij zijnerzijds de vrije waarde per 1 januari 1983 schat op f 560.000.
Belanghebbende berekent haar winst op f 323.147 (negatief). De inspecteur aanvaardt de voormelde extra-afschrijving niet en stelt de winst, nader, op f 323.147 (negatief) + (f 1.047.545 - f 545.000 (lees: f 515.000) = f 209.398'.
Het Hof heeft het geschil als volgt omschreven:
'In geschil is of de daling van de waarde van het pand kan leiden tot een vermindering van de winst op grond van een lagere bedrijfswaarde, hetgeen belanghebbende verdedigt en de inspecteur bestrijdt.
Niet in geschil is dat indien het gelijk is aan de inspecteur de aanslag terecht is opgelegd'.
Het Hof heeft omtrent de standpunten van partijen vermeld:
'Belanghebbende stelt dat goed koopmansgebruik toestaat een bedrijfsmiddel te waarderen op de bedrijfswaarde indien deze (aanmerkelijk) gedaald is beneden de boekwaarde. Belanghebbende verenigt zich met de omschrijving van de bedrijfswaarde als de waarde welke een verkrijger, bij het overnemen van het gehele bedrijf zou toekennen aan het afzonderlijk activum, indien hij zou uitgaan van de overnemingswaarde van het geheel en voornemens zou zijn de uitoefening van het bedrijf voort te zetten. Zij voert verder aan dat deze fictieve koper in het onderhavige geval een echte koper was, omdat de onderhandelingen tot overname van de aandelen van belanghebbende onder meer gevoerd zijn op basis van de intrinsieke waarde, waarin het afzonderlijk activum onroerend goed naar zijn lagere bedrijfswaarde werd opgenomen.
De inspecteur verenigt zich wel met de vorenstaande omschrijving van de bedrijfswaarde, maar acht deze niet identiek met de verkoopprijs of de vervangingswaarde.
De bedrijfswaarde is te stellen op de indirecte opbrengstwaarde van het activum of wel de som van de netto-cash-flow gedurende de verdere levensduur van het complementaire verband van het onderhavige bedrijfsmiddel. Voor een gehele onderneming kan de bedrijfswaarde op bovenstaande wijze worden bepaald. Voor een toerekening van deze bedrijfswaarde aan afzonderlijke activa zijn geen regels te geven. In feite is de bedrijfswaarde van een afzonderlijk activum onbepaalbaar. Voorts is niet gebleken, dat, buiten de conjuncturele schommelingen, de bedrijfswaarde van het pand is gedaald.
Immers het pand is in 1979 en 1980 gebouwd voor belanghebbende en dientengevolge overeenkomstig haar wensen gebouwd en ingericht.
Van een economische veroudering is niets gebleken en gezien de leeftijd van het pand is zulks ook niet aannemelijk. Ook de bedrijfsresultaten van belanghebbende geven geen aanleiding te veronderstellen dat de bedrijfsvoering op een minder succesvolle wijze zou kunnen plaatsvinden. Uit de verkregen bedrijfsresultaten over de periode 1978 tot en met 1984 blijkt dat er geen aanleiding is om te veronderstellen dat het pand minder geschikt is geworden voor de bedrijfsvoering.
Gezien de korte tijd die verstreken is sedert de stichting van het pand doet zich naar zijn mening een situatie voor die reeds door de Hoge raad is beslist in zijn arrest BNB 1969/23, waarin werd verworpen de stelling dat voor de vaststelling van de bedrijfswaarde van een pand alleen bepalend is de vervangingswaarde van dat pand, in de zin van de reproduktie-waarde, zijnde de prijs te betalen voor een zelfde pand. De bedrijfswaarde is in dit geval - uitgaande van de stelling dat de in 1980 bestede kostprijs een zakelijk verantwoorde uitgave is geweest - niet lager dan de recent uitgegeven kostprijs verminderd met de afschrijvingen'.
Het Hof heeft omtrent het geschil overwogen:
'Bedrijfsmiddelen dienen ter berekening van de jaarlijkse winst te worden gewaardeerd op de kostprijs verminderd met de afschrijvingen. Indien echter de bedrijfswaarde aantoonbaar lager is laat goed koopmansgebruik toe bedrijfsmiddelen op die lagere bedrijfswaarde te waarderen. Onder bedrijfswaarde is te verstaan de waarde welke een verkrijger bij overneming van de gehele onderneming, zou toekennen aan het afzonderlijk activum, indien hij zou uitgaan van de overnemingswaarde van het geheel en voornemens zou zijn de uitoefening van de onderneming voort te zetten. Als waarde van het onroerend goed komt dan in aanmerking het bedrag waarvoor een overnemende partij, die de onderneming wenst voort te zetten, het goed in operationele staat had kunnen verwerven, zijnde de waarde van het onroerend goed, zoals die door de deskundige A is geschat op f 515.000, welke schatting door de inspecteur der registratie en successie niet ernstig is bestreden, vermeerderd met de overdrachtskosten, die door partijen ter zitting worden gesteld op 9% van de voornoemde waarde en vermeerderd met de kosten welke zouden moeten dienen om het onroerend goed onmiddellijk in bedrijf te kunnen stellen. Omtrent deze laatste kosten is niets gesteld zodat hiervoor niets in aanmerking kan worden genomen.
De bedrijfswaarde wordt dus gesteld op f 515.000 + f 46.350 = f 561.350'.
Op die gronden heeft het Hof de uitspraak van de aanslag naar een belastbaar bedrag van nihil.
3. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Hij heeft daarbij het volgende middel van cassatie voorgesteld:
'Schending van het recht, met name van artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, van de artikelen 9 en 10 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 en van artikel 17 van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken, doordat het Hof ten onrechte en op gronden die de beslissing niet kunnen dragen heeft beslist dat de (bedrijfs)waarde van het in geding zijnde onroerende goed kan worden gesteld op de door de deskundige A geschatte waarde ad f 515.000, vermeerderd met de overdrachtskosten en kosten welke zouden moeten dienen om het onroerende goed onmiddellijk in bedrijf te kunnen stellen.
Ter toelichting moge het volgende dienen.
Het Hof heeft met juistheid geoordeeld dat onder bedrijfswaarde is te verstaan de waarde welke een verkrijger, bij overneming van de gehele onderneming, zou toekennen aan het afzonderlijke activum, indien hij zou uitgaan van de overnemingswaarde van het geheel en voornemens zou zijn de uitoefening van de onderneming voort te zetten.
Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat dan als waarde van het (in geding zijnde) onroerende goed in aanmerking komt het bedrag waarvoor een overnemende partij, die de onderneming wenst voort te zetten, het goed in operationele staat had kunnen verwerven, welk bedrag blijkens 's Hofs uitspraak gelijk is aan de waarde van het onroerende goed, zoals die door de deskundige A is geschat op f 515.000, vermeerderd met de overdrachtskosten en met de (in casu blijkbaar op nihil te stellen) kosten om het onroerende goed onmiddellijk in bedrijf te kunnen stellen.
Met dit oordeel kan ik mij niet verenigen.
Uit de stukken van het geding volgt dat deskundige A het onroerende goed heeft gewaardeerd op de onderhandse vrije verkoopwaarde van f 515.000. Uit de stukken van het geding volgt voorts dat deze deskundige bij zijn taxatie uitsluitend of nagenoemd uitsluitend is uitgegaan van feitelijke omstandigheden en hoedanigheden met betrekking tot het onroerende goed, zoals ligging, onderhoud en bouw.
Uit niets volgt dat een bedrijfs(waarde)bepaling heeft plaatsgevonden van het pand binnen het verband van de onderneming met inachtneming van inzicht in omzet en winstgevendheid van de onderneming, gelijk goed koopmansgebruik verlangt. Ik moge in dit verband verwijzen naar de arresten van de Hoge Raad van 3 februari 1988, nummer 24 602, BNB 1988/94 en van 5 april 1989, nummer 25 186, V-N 1989, bladzijde 1315, punt 9. De taxatie op onderhandse vrije verkoopwaarde impliceert een waardebepaling buiten het verband van de onderneming. Voor een juiste bepaling van de bedrijfswaarde heeft het Hof deze maatstaf voor het onderhavige geval niet aan kunnen en ook niet aan mogen leggen. Daartoe merk ik nog het volgende op.
's Hofs uitspraak wettigt het vermoeden dat het Hof het arrest van de Hoge Raad van 11 december 1985, nummer 23 159, BNB 1987/187 tot richtsnoer heeft genomen.
Aangezien evenwel in het onderhavige geval - anders dan in bedoeld arrest - geen sprake is van een onderneming tot exploitatie van onroerende goederen, kan niet de marktwaarde als uitgangspunt voor de bepaling van de waarde van het onroerende goed gelden.
Op grond van het vorenstaande ben ik van mening dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.
Volledigheidshalve merk ik voor zover nodig op dat de uitspraak van het Hof aan het slot van punt 2 een mistelling bevat, waar voor f 545.000 dient te worden gelezen f 515.000. Materiele betekenis komt aan een correctie overigens niet toe'.
Belanghebbende heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.