Hoge Raad, 16-09-1992, ZC5077, 27162

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan:

De aandelen van belanghebbende worden gehouden door de Stichting Y (hierna: de Stichting). De Stichting oefent het bankbedrijf uit. Directrice van belanghebbende is A, secretaris van de raad van bestuur van de Stichting. De directrice geniet voor haar werkzaamheden geen beloning. Belanghebbende ontplooide tot eind 1987 geen activiteiten.

De Stichting heeft in de loop van 1987 een nieuw hoofdkantoor in gebruik genomen. De ingebruikneming van dit onroerend goed is aangemerkt als een levering in de zin van artikel 3, lid 1, letter h, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Op 31 december 1987 hebben belanghebbende en de Stichting twee overeenkomsten gesloten.

De ene overeenkomst betreft de overdracht van de economische eigendom van het hoofdkantoor door de Stichting aan belanghebbende tegen een koopsom van f 28.000.000. De verbintenis tot voldoening van de koopsom is bij dezelfde overeenkomst omgezet in een verbintenis uit geldlening. De rente bedroeg 4 1/4% per jaar, achteraf te voldoen. Belanghebbende is verplicht tot aflossing van een bedrag van f 560.000 per jaar, met het recht de hoofdsom of het restant daarvan te allen tijde geheel of gedeeltelijk af te lossen. De Stichting heeft zich jegens belanghebbende verplicht op eerste vordering haar het recht van eigendom van het hoofdkantoor te verschaffen. Belanghebbende en de Stichting zijn blijkens de eerstgenoemde overeenkomst ervan uitgegaan dat voor de heffing van de omzetbelasting de overdracht van de economische eigendom van het hoofdkantoor geldt als een levering in de zin van artikel 3, lid 1, letter e, van de Wet. Indien voor de toepassing van de Wet onherroepelijk komt vast te staan dat slechts als levering zal gelden de uiteindelijke juridische levering van het hoofdkantoor, zijn belanghebbende en de Stichting jegens elkaar verplicht te opteren voor een belaste levering op de wijze als bepaald in artikel 11, lid 1, letter a, sub 2, van de Wet.

De overeenkomst is gesloten onder de ontbindende voorwaarde dat onherroepelijk voor de toepassing van de Wet komt vast te staan dat de in de overeenkomst gereleveerde rechtshandelingen alsmede de tussen belanghebbende en de Stichting gesloten huurovereenkomst met betrekking tot het hoofdkantoor moeten worden genegeerd.

De tweede overeenkomst betreft de verhuur van het hoofdkantoor door belanghebbende aan de Stichting. De verhuur is aangegaan voor een periode van vijf jaar met het recht van de Stichting tot verlenging van de huur met een periode van vijf jaar. Voorts kan de verhuur steeds voor een periode van vijf jaar stilzwijgend worden verlengd. De jaarlijkse huurprijs bedraagt f 1.960.000 bij vooruitbetaling per maand voor een twaalfde gedeelte te voldoen. De reparaties en vervangingen, die noodzakelijk zijn voor de handhaving van een goede staat van het binnen- en buitenonderhoud van het hoofdkantoor, zijn voor rekening van de Stichting.

Belanghebbende en de Stichting hebben met betrekking tot de verhuur van het hoofdkantoor een verzoek tot ontheffing van de vrijstelling als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter b, sub 5, van de Wet gedaan. Uit de gedingstukken blijkt niet dat op dit verzoek door de Inspecteur een beslissing is gegeven.

Belanghebbende heeft de haar door de Stichting ingevolge eerstgenoemde overeenkomst in rekening gebrachte omzetbelasting ten bedrage van f 5.600.000 teruggevraagd bij de aangifte over het tijdvak vierde kwartaal 1987, welke teruggaaf de Inspecteur bij zijn beschikking heeft geweigerd.

3.2. Het tweede onderdeel van het middel komt op tegen 's Hofs oordeel dat doel en strekking van de wettelijke bepalingen inzake omzetbelasting en met name artikel 15 van de Wet worden miskend, indien de - naar het oordeel van het Hof met het oogmerk van verijdeling van de werking van die bepalingen - door belanghebbende en de Stichting door de beide hiervoor vermelde overeenkomsten geschapen rechtstoestand niet voor de toepassing van die bepalingen op dezelfde wijze zou worden beoordeeld als de situatie waarin belanghebbende en de Stichting die beide overeenkomsten niet waren aangegaan, hetgeen het Hof tot de conclusie heeft geleid dat de op grond van de hiervoor eerstgenoemde overeenkomst door de Stichting aan belanghebbende in rekening gebrachte omzetbelasting niet voor aftrek in aanmerking komt. Bedoeld onderdeel van het middel voert onder meer aan dat van strijd met doel en strekking van de Wet geen sprake is.

3.3. Bij de beoordeling van dit onderdeel zal de Hoge Raad veronderstellenderwijs ervan uitgaan dat belanghebbende, zoals zij heeft gesteld doch door de Inspecteur is bestreden, als ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet is aan te merken; het Hof heeft dit geschilpunt niet expliciet beslist.

3.4. De regeling neergelegd in artikel 11, lid 1, letter b, sub 5, van de Wet, inhoudende dat de verhuur van bepaalde onroerende goederen op gezamenlijk verzoek van de verhuurder en huurder aan de heffing van omzetbelasting kan worden onderworpen, brengt in samenhang met het bepaalde in artikel 15 van de Wet mee dat tegenover die heffing staat dat de verhuurder de omzetbelasting, aan hem in rekening gebracht ter zake van de aanschaffing of voortbrenging van het onroerend goed, in aftrek kan brengen. Die regeling geldt ook indien de huurder de aan hem ter zake van de huur in rekening gebrachte omzetbelasting niet of slechts gedeeltelijk in aftrek kan brengen, zoals zich kan voordoen indien de huurder geen ondernemer is of een ondernemer is die het gehuurde geheel of gedeeltelijk voor vrijgestelde prestaties bezigt. In het systeem van deze regeling ligt besloten dat verhuurder en huurder gezamenlijk een verzoek als hiervoor bedoeld zullen doen, indien zij verwachten dat het voordeel bestaande uit de aftrek van voorbelasting, bij de verhuurder groter is dan het nadeel dat eventueel ontstaat doordat de huurder de over de huur berekende omzetbelasting niet of niet geheel in aftrek kan brengen, en het gebruik maken van vermelde regeling kan dan ook - ongeacht hoezeer toepassing van de regeling voordeliger is dan het achterwege laten van vorenbedoeld verzoek - bijzondere omstandigheden daargelaten, niet in strijd worden geacht met doel en strekking van de Wet. Als een bijzondere omstandigheid als hiervoor bedoeld kan niet worden aangemerkt dat, zoals in het onderhavige geval, de aandelen van de vennootschap die als verhuurder optreedt, worden gehouden door de huurder en tevens de directeur van de verhuurder in dienstbetrekking staat tot de huurder, nu een en ander niet in strijd komt met de door de wetgever beoogde gevolgen van die regeling.

Belanghebbende heeft gesteld dat de door belanghebbende aan de Stichting berekende huur tot een positief resultaat van de belegging in het verhuurde leidt. Het Hof heeft zich hierover niet uitgelaten. Wat hiervan ook zij, zelfs indien de door belanghebbende aan de Stichting berekende huur niet kostendekkend zou zijn, kan dit, zoals is af te leiden uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 21 september 1988, nr. 50/87, Jurisprudentie van het Hof van Justitie EG, blz. 4797, eveneens te kennen uit FED 1991/203, geen bijzondere omstandigheid zijn, die ertoe kan leiden de aftrek van voorbelasting bij de verhuurder achterwege te laten wegens strijd met doel en strekking van de Wet.

Ook de overige door de Inspecteur naar voren gebrachte omstandigheden en het overige door het Hof overwogene kunnen niet leiden tot de conclusie dat sprake is van bijzondere omstandigheden die meebrengen dat het gebruik maken door belanghebbende en de Stichting van voormelde regeling in strijd is met doel en strekking van de Wet.

3.5. Het tweede onderdeel van het middel wordt terecht voorgesteld. 's Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Het eerste onderdeel van het middel behoeft geen behandeling. De Hoge Raad kan zelf de zaak afdoen.

3.6. Onderzocht moet worden of de Inspecteur op één van de andere door hem aangevoerde gronden, voor zover hij deze voor het Hof heeft gehandhaafd, terecht teruggaaf van omzetbelasting heeft geweigerd.

3.7. Blijkens 's Hofs uitspraak heeft de Inspecteur zijn stelling gehandhaafd, volgens welke in het onderhavige geval sprake zou zijn van "windhandel''. Uit hetgeen de Inspecteur ter ondersteuning van deze stelling heeft aangevoerd, moet echter worden afgeleid dat zij berust op een zelfde gedachtegang als die waarop het beroep van de Inspecteur op fraus legis steunt, zodat aan deze stelling naast het beroep op fraus legis geen zelfstandige betekenis toekomt. Zij kan mitsdien evenmin de weigering van de teruggaaf rechtvaardigen.

3.8. Voorts heeft de Inspecteur zijn stelling volgens welke belanghebbende de voor het ondernemerschap vereiste zelfstandigheid ontbeert, ter zitting van het Hof gehandhaafd.

Niet in geschil is dat belanghebbende een lichamelijke zaak exploiteert om daaruit duurzaam opbrengst te verkrijgen, dat de handelingen van belanghebbende en de Stichting in het economische verkeer plaatsvinden en dat het bepaalde in artikel 7, lid 4, van de Wet op haar en de Stichting geen toepassing kan vinden. Gelet op dit een en ander, alsmede op de omstandigheid dat belanghebbende een afzonderlijke, van de Stichting te onderscheiden rechtspersoon is, moet belanghebbende als ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet worden aangemerkt. Ook voormelde stelling van de Inspecteur kan derhalve geen grond opleveren de teruggaaf te weigeren.