Hoge Raad, 19-03-2010, BK4523, 08/01448

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van X te Z, Duitsland (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 13 maart 2008, nr. 06/00508, betreffende een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.

1. Het geding in feitelijke instanties

2. Geding in cassatie

3. Beoordeling van de klachten

3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

3.1.1. Belanghebbende exploiteerde met zijn vader in de vorm van een maatschap een melkveehouderij te Q. De maatschap is (met terugwerkende kracht) per 15 januari 1998 ontbonden doordat de vader uit de maatschap is getreden. Het besluit tot ontbinding is medio 1998 genomen en vervolgens schriftelijk vastgelegd in een notariële akte van 17 december 1999. Het melkveebedrijf wordt sinds 15 januari 1998 voor rekening en risico van belanghebbende in de vorm van een eenmanszaak gedreven.

3.1.2. Tot het ondernemingsvermogen behoorden onder meer een boerderij met bedrijfsgebouwen, ondergrond en erf ter grootte van ongeveer 0.5 ha, 16.79.91 ha cultuurgrond, 431.203 kilo melkquotum, vee, inventaris en landbouwwerktuigen. Daarnaast werd grond gepacht van derden (ongeveer 14.5 ha). Naast de productie van melk, werd ook op bescheiden schaal jongvee opgefokt en maïs verbouwd. De juridische eigendom van de bij de maatschap in gebruik zijnde onroerende zaken berustte bij de vader. Bij de verdeling van het vermogen van de maatschap is de juridische eigendom van bedoelde zaken geleverd aan belanghebbende. Ter zake van de verdeling is met vrucht een beroep gedaan op de faciliteit van geruisloze overdracht als bedoeld in artikel 17 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet).

3.1.3. Op 17 juli 1998 heeft de vader van belanghebbende met betrekking tot deze onroerende zaken het recht van eerste koop verleend aan twee vennootschappen (hierna: de optiehouders). De rechten en verplichtingen uit hoofde van deze optie-overeenkomsten zijn met de ontbinding van de maatschap overgegaan op belanghebbende.

3.1.4. Bij notariële akte van 30 december 1999 heeft belanghebbende F B.V. opgericht (hierna: de BV), waarbij hij als storting op de aandelen van de BV alle activa en passiva van de melkveehouderij heeft ingebracht. Op belanghebbendes verzoek tot geruisloze inbreng als bedoeld in artikel 18 van de Wet (met als overgangstijdstip 31 december 1998) heeft de Inspecteur op 7 maart 2000, onder het stellen van voorwaarden, positief beschikt.

3.1.5. Omstreeks eind januari/begin februari 2000 heeft de BV de onroerende zaken voor een bedrag van ƒ 5.985.000 verkocht aan de optiehouders. Bij de verkoop is overeengekomen dat de BV het recht heeft de bedrijfsvoering op het verkochte nog een bepaalde periode voort te zetten en dat de BV nog de gelegenheid krijgt om het melkquotum op pachtbasis over te dragen. De levering van de onroerende zaken heeft plaatsgevonden bij notariële akte van 20 december 2001.

3.1.6. Omstreeks eind oktober 2000 heeft de BV een melkveehouderij in Z, nabij W (Duitsland) gekocht. Deze melkveehouderij omvatte ongeveer 81.58.27 ha grond, een boerderij/woonhuis, bedrijfsopstallen, erf, ondergrond, machines, werktuigen, inventaris, 546.537 kilo melkproduktierechten en pachtrechten. De aankoopprijs bedroeg DM 2.393.802. De koopovereenkomst is op 29 november 2000 getekend en de juridische levering heeft op 5 januari 2001 plaatsgevonden.

3.1.7. In december 2000 heeft de BV in totaal 100.000 kilo melkquotum verkocht. In de periode daarna is het resterende melkquotum door de BV in etappes verkocht. Het laatste deel van het quotum is verkocht in september 2001. De vervreemdingswinsten zijn via het resultaat van de BV verantwoord (er is een vervangings- onderscheidenlijk herinvesteringsreserve gevormd). In de periode van 26 januari 2001 tot op 11 februari 2002 zijn al het vee, een aantal landbouwwerktuigen en inventaris overgebracht naar het bedrijf in Duitsland.

3.1.8. Met ingang van 1 november 2002 is het adres van de BV gewijzigd in het adres van een trustkantoor. Op 4 november 2002 is belanghebbende verhuisd naar Z.

3.1.9. Per 1 december 2002 heeft de BV zich bij de Belastingdienst afgemeld als inhoudingsplichtige, omdat zij per genoemde datum geen personeel meer in dienst had en naar verwachting ook niet meer zou krijgen. Van begin 2002 tot medio 2004 werd voor rekening en risico van de BV op de locatie in Q op bescheiden schaal en door inschakeling van loonbedrijven maïs verbouwd op gepachte gronden ten behoeve van de verkoop aan derden. Medio 2004 zijn deze activiteiten beëindigd.

3.1.10. Naar aanleiding van een in het jaar 2004 gehouden boekenonderzoek heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat belanghebbende ten onrechte gebruik heeft gemaakt van de faciliteit van artikel 18 van de Wet bij de inbreng van de melkveehouderij in de BV en heeft hij een navorderingsaanslag opgelegd.

3.2. Voor het Hof was in geschil of aan belanghebbende terecht de toepassing van de faciliteit van de geruisloze inbreng als bedoeld in artikel 18 van de Wet alsnog geweigerd is.

3.3. Het Hof heeft dienaangaande vooropgesteld dat die faciliteit buiten toepassing dient te blijven in gevallen waarin de inbreng van de voorheen voor rekening van een natuurlijke persoon gedreven onderneming in een naamloze of besloten vennootschap deel uitmaakt van een geheel van rechtshandelingen gericht op de overdracht of liquidatie van die onderneming. Voorts heeft het Hof aannemelijk geacht dat belanghebbende een stappenplan heeft gevolgd dat gericht was op de liquidatie van het melkveebedrijf in Nederland en de start van een nieuwe melkveehouderij in Duitsland. Het Hof heeft geoordeeld dat het Duitse bedrijf niet als voortzetting van het Nederlandse bedrijf kan worden beschouwd, gelet op de verschillen in ligging en omvang van het bedrijf en op de omstandigheid dat sprake is van andere leveranciers en afnemers en dat daaraan niet afdoet dat zulks, naar belanghebbende stelt, door indirect overheidsingrijpen zou zijn geschied.

3.4.1. Dit oordeel wordt onder meer bestreden met de klacht dat - kort gezegd - de door het Hof van belang geachte veranderingen van omstandigheden niet de conclusie kunnen dragen dat de inbreng van de onderneming in de BV deel uitmaakte van een geheel van rechtshandelingen gericht op de liquidatie van die onderneming.

3.4.3. In het licht van het hiervoor overwogene is zonder nadere motivering, die ontbreekt, niet begrijpelijk 's Hofs oordeel dat - niettegenstaande het feit dat de BV op de nieuwe locatie een melkveehouderij uitoefent met gebruikmaking van bedrijfsmiddelen en melkvee die zij heeft meegenomen - de verschillen in ligging en omvang van de onderneming en de andere leveranciers en afnemers van melk zulke wezenlijke veranderingen hebben gebracht dat zij de identiteit van de onderneming verloren hebben doen gaan. De hiervoor in 3.4.1 genoemde klacht slaagt.

3.5. Voor zover de klachten betogen dat belanghebbende zich in vergelijkbare omstandigheden bevindt als beschreven in de Resolutie van 25 augustus 1992, nr. DB92/3157, BNB 1992/313, gaan ze eraan voorbij dat het beleid zoals opgenomen in de Resolutie zich niet uitstrekt tot de toepassing van de faciliteit van artikel 18 van de Wet. De klachten falen in zoverre.

3.6. Op grond van het hiervoor in 3.4 overwogene kan 's Hofs uitspraak niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen.

4. Proceskosten

5. Beslissing

Dit arrest is gewezen door de vice-president D.G. van Vliet als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, A.R. Leemreis, E.N. Punt en J.A.C.A. Overgaauw, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 19 maart 2010.