Hoge Raad, 16-03-2012, BU6477, 09/03347

16 maart 2012

nr. 09/03347

Aan belanghebbende is voor het jaar 2002 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.

De Rechtbank te Haarlem (nr. AWB 05/5970) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd.

De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld.

Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de zaak teruggewezen naar de Inspecteur teneinde opnieuw uitspraak te doen op het bezwaar met inachtneming van de uitspraak van het Hof. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld.

Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben over en weer een verweerschrift ingediend. Beiden hebben tevens incidenteel beroep in cassatie ingesteld.

De beroepschriften in cassatie en de geschriften waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.

Belanghebbende en de Minister van Financiën hebben over en weer het incidentele beroep beantwoord.

Belanghebbende heeft in het door hem ingestelde principale beroep een conclusie van repliek ingediend.

Belanghebbende heeft in het door hem ingestelde incidentele beroep een conclusie van repliek ingediend.

De Advocaat-Generaal R.E.C.M. Niessen heeft bij conclusies van 10 november 2011 en 19 januari 2012 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het principale en het incidentele beroep in cassatie van de Staatssecretaris en tot ongegrondverklaring van het principale en het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende.

Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusies gereageerd.

3.2. De CV heeft als doel het voortbrengen van de film "D" (hierna: de film). In artikel 3 van de hiervoor onder 3.1 vermelde overeenkomst is deze doelstelling als volgt omschreven:

"De Vennootschap heeft ten doel het produceren, exploiteren en (doen) distribueren van de Film, waaronder mede maar niet uitsluitend begrepen het aangaan, wijzigen, beëindigen of sluiten van overeenkomsten zoals (co-) productie-, administratie-, distributie-, en financieringsovereenkomsten en overeenkomsten strekkende tot het (ver)kopen van de rechten van de Film, al of niet in samenwerking met derden en met inbegrip van het verrichten en bevorderen van alle handelingen die daarmede direct of indirect verband houden, alles in de ruimste zin des woords, het vorenstaande met het doel de Vennoten te laten delen in de inkomsten en vermogenswinsten die daarmee worden behaald."

3.3. In het kader van de hiervoor onder 3.2 genoemde doelstelling heeft de CV met E B.V. een uitvoerende productieovereenkomst (hierna: de productieovereenkomst) gesloten. In deze overeenkomst is onder meer het volgende opgenomen:

"DE ONDERGETEKENDEN:

I. C C.V. (...) hierna te noemen: "Producent";

en

II E B.V. (...) hierna te noemen "Uitvoerend Producent";

(...)

OVERWEGENDE DAT:

(...)

(iii) Producent voornemens is aan de Uitvoerend Producent de opdracht te geven om de film 'D', als uitvoerend producent en voor rekening en risico van de Producent te produceren (...);

(...)

(v) Uitvoerend Producent genoegzaam bekend is met de Winstvaststellingsovereenkomst (...);

(...)

(ix) Partijen in deze uitvoerende productieovereenkomst nadere regelingen wensen te treffen over de productie van de Film, voor rekening en risico van Producent, en in overeenstemming met het Budget;

KOMEN OVEREEN ALS VOLGT:

(...)

Artikel 2 - Productie opdracht

2.1 Producent geeft hierbij de opdracht aan Uitvoerend Producent, welke opdracht Uitvoerend Producent hierbij accepteert, tot het in overleg met Producent, en voor rekening en risico van Producent, produceren van de Film op de in deze overeenkomst te noemen voorwaarden.

(...)

Artikel 3 - Verplichtingen en bevoegdheden van de Uitvoerend Producent

(...)

3.6 Uitvoerend Producent heeft het recht om voor rekening en risico van de Producent overeenkomsten te sluiten met derden met het doel van deze derden diensten af te nemen die betrekking hebben op de productie van de Film. Uitvoerend Producent zal hiertoe slechts overgaan, indien en voor zover de kosten van de van de derde afgenomen diensten zijn opgenomen in het Budget, onverminderd het bepaalde in artikel 4 lid 8 van deze overeenkomst. In ieder geval zal uitvoerend Producent slechts aanspraak kunnen maken op vergoeding van gemaakte kosten voorzover deze in het Budget zijn opgenomen, danwel waarvoor separaat schriftelijke toestemming van Producent is verkregen. Uitvoerend Producent zal ervoor zorgdragen dat derden geen rechten zullen verwerven op de Film, die de rechten van Producent op de Film schaden of beperken.

(...)

Artikel 4 - Budget

(...)

4.2. Alle kosten voor zover deze betrekking hebben op de productie van de Film, die uitgaan boven het Budget en die niet onder de Completion Bond door de Completion Guarantor aan Producent worden vergoed, zijn voor rekening van en worden betaald door Producent. Alle kosten voor zover deze betrekking hebben op de productie van de Film, die lager zijn dan het Budget komen ten bate van de Producent en zullen worden terugbetaald aan de Producent.

(...)

4.8. Het bedrag dat voor een bepaalde post in het Budget is opgenomen mag, voor zover dat bedrag hoger is dan de werkelijke kosten voor die post, gebruikt worden ten behoeve van iedere andere begrotingspost, mits dat gebruik, naar het oordeel van Producent, strekt tot verbetering van de kwaliteit van de Film en met dien verstande dat bedrag nimmer voor betaling van de producentenvergoeding als bedoeld in artikel 5 zal mogen worden aangewend.

(...)"

3.4. Om vooraf zekerheid te verkrijgen dat de commanditaire vennoten in de CV gerechtigd zijn tot de fiscale faciliteiten van de filmstimuleringsmaatregelen zoals willekeurige afschrijving en filminvesteringsaftrek is door de CV met de Inspecteur een winstvaststellingsovereenkomst met dagtekening 18 maart 2002 gesloten. In deze winstvaststellingsovereenkomst is onder meer het volgende opgenomen:

"Ten einde te komen tot verwezenlijking van de film zal de CV aan E B.V. i.o. te Q, opdracht geven de film voor rekening en risico van de CV te vervaardigen.

(...)

B. Fiscale behandeling

(...)

4. De vennoten hebben recht op willekeurige afschrijving als bedoeld in hoofdstuk IX van de Uitvoeringsregeling willekeurige afschrijving (Ministeriele regeling van 20 december 2000, WDB00/921M) mits aan de in die regeling gestelde voorwaarden wordt voldaan (...).

5. Rente vreemd vermogen (...) en de investeringsaftrek zijn een bestanddeel van de winst zoals bedoeld in art. 3.9 Wet IB 2001.

(...)

C. Formele aspecten

(...)

9. Deze winstvaststellingsovereenkomst kan door de Belastingdienst/P op ieder moment worden beëindigd indien blijkt dat aan de Belastingautoriteiten van Nederland of van een ander land een onjuist of onvolledig beeld is gegeven van de feiten dan wel afspraken uit deze winstvaststellingsovereenkomst niet (geheel) worden nagekomen.

(...)

12. In het aanmeldingsformulier voor commanditaire vennoten wordt onderstaande tekst opgenomen:

"De ondergetekende verklaart ermee bekend te zijn dat een winstvaststellingsovereenkomst is gesloten waarin afspraken over de behandeling van zijn of haar commanditaire deelname zijn gemaakt met de Belastingdienst/P die ook voor hem/haar bindend zijn. De fiscus is uitsluitend gebonden aan hetgeen in de winstvaststellingsovereenkomst is vastgelegd. Hij/zij verklaart zich akkoord dat hij/zij niet als medegerechtigde tot het vermogen van een onderneming in de zin van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 wordt aangemerkt en dat hij/zij geen recht heeft op toepassing van de faciliteiten die aan medegerechtigden toekomen indien de winstvaststellingsovereenkomst met toepassing van onderdeel C9 van de winstvaststellingsovereenkomst door de Belastingdienst P is opgezegd.""

3.6. Bij brief van 2 november 2004 aan de gemachtigde van belanghebbende heeft de Inspecteur onder meer het volgende geschreven:

"Het voorgaande leidt bij mij tot de conclusie dat nu de feitelijke producent E B.V. geheel onafhankelijk van C CV kon beslissen en heeft beslist welke bedragen aan de film zouden worden besteed en zij de overschrijding van het budget voor haar rekening heeft genomen, deze film niet voor rekening en risico van C CV is voortgebracht.

Indien zulks aan de Belastingdienst vooraf duidelijk was gemaakt dan zou de Belastingdienst niet bereid zijn geweest een winstvaststellingsovereenkomst te sluiten.

Onder verwijzing naar de onderdelen C9 en C12 van de winstvaststellingsovereenkomst beëindig ik hierbij deze winstvaststellingsovereenkomst."

3.9.2.1. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat de inspecteur bij het aangaan en het uitvoeren van een vaststellingsovereenkomst als de onderhavige, doch evenzeer bij de beëindiging ervan, niet alleen in een privaatrechtelijke rechtsverhouding door die overeenkomst gebonden is, maar daarbij als bestuursorgaan tevens algemene beginselen van behoorlijk bestuur in aanmerking heeft te nemen. Voor de onderhavige zaak betekent dit dat de gevolgen die de Inspecteur aan de niet-nakoming van de winstvaststellingsovereenkomst verbindt, ook indien de commanditaire vennoten naar de letter van die overeenkomst in dat geval geen recht op investeringsfaciliteiten zouden kunnen doen gelden, niet onevenredig groot mogen zijn in vergelijking met de situatie die er zou zijn geweest, indien de CV die overeenkomst niet zou hebben gesloten en overigens

in dezelfde omstandigheden zou verkeren.

Hoezeer ook uit hoofde van de (privaatrechtelijke) winstvaststellingsovereenkomst gerechtigd tot beëindiging van deze overeenkomst, diende - aldus nog steeds het Hof - de Inspecteur zich ingevolge artikel 3:4 Awb rekenschap ervan te geven dat de gevolgen daarvan niet onevenredig zouden zijn in verhouding tot de daarmee te dienen doelen.

De Hoge Raad:

verklaart het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond,

verklaart het principale beroep in cassatie van de Staatssecretaris gegrond,

vernietigt de uitspraak van het Hof alsmede de uitspraak van de Rechtbank, en

bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.