Hoge Raad, 18-12-2020, ECLI:NL:HR:2020:2078, 20/00199

Tot 30 december 2015 bezaten [E] (hierna: de zus) en [F] (hierna: de broer) ieder 50% van de aandelen in [G] B.V. (hierna: [G] ). Zij waren voorts beiden bestuurder van deze vennootschap. [G] bezat tot genoemde datum 100% van de aandelen in [H] B.V. (hierna: [H] ). De bezittingen van [H] bestonden, onder andere, uit een onroerende zaak in [Q] . Zowel de aandelen in [G] als de aandelen in [H] waren fictieve onroerende zaken in de zin van artikel 4 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: Wet BRV).

De broer en de zus hebben op 30 juni 2015 een voorstel tot splitsing van [G] ondertekend. In de toelichting op dit voorstel zijn als redenen voor de splitsing vermeld: vereenvoudiging van de bedrijfsvoering en de organisatie, alsmede flexibilisering. Bij akte van splitsing van 30 december 2015 is [G] juridisch gesplitst in belanghebbende enerzijds en [L] B.V. anderzijds. Enig aandeelhouder in belanghebbende is de zus, enig aandeelhouder in [L] B.V. is de broer. Bij de splitsing heeft belanghebbende de aandelen in [H] , effecten en liquide middelen verkregen.

Met dagtekening 22 december 2015 is vrijstelling van de heffing van vennootschapsbelasting verleend ter zake van de overgang van het vermogen van [G] in het kader van de splitsing. Op 29 januari 2016 heeft belanghebbende aangifte voor de overdrachtsbelasting gedaan van de verkrijging van de aandelen in [H] . In de aangifte heeft belanghebbende een beroep gedaan op de vrijstelling bedoeld in artikel 15, lid 1, aanhef en letter h, Wet BRV en artikel 5c van het Uitvoeringsbesluit belastingen van rechtsverkeer (hierna: de vrijstelling, respectievelijk Uitvoeringsbesluit BRV). De Inspecteur heeft de vrijstelling geweigerd en aan belanghebbende een naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting opgelegd wegens de (indirecte) verkrijging van 50% van de waarde van de onroerende zaak in [Q] .

Voor het Hof was in geschil of de vrijstelling toepassing mist omdat de splitsing in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van belastingheffing als bedoeld in artikel 5c, lid 1, Uitvoeringsbesluit BRV.

Het Hof heeft overwogen dat ten aanzien van [G] , belanghebbende en [L] B.V. is komen vast te staan dat ten tijde van de splitsing geen sprake was van actieve werkzaamheden. Er was louter sprake van passief vermogensbeheer. Dat heeft het Hof tot de gevolgtrekking geleid dat reeds daarom geen sprake is van ‘zakelijke overwegingen op grond waarvan de splitsing heeft plaatsgevonden’ in de zin van artikel 5c Uitvoeringsbesluit BRV.

Voorts heeft het Hof geoordeeld dat de splitsing wordt geacht in overwegende mate te zijn gericht op het ontgaan of uitstellen van de heffing van overdrachtsbelasting omdat belanghebbende niet heeft gesteld dat, en waarom, er, ondanks het ontbreken van zakelijke overwegingen, geen sprake is van een splitsing die in overwegende mate is gericht op het ontgaan of uitstellen van de heffing van overdrachtsbelasting.

Dat bij de splitsing vrijstelling voor de vennootschapsbelasting is verleend, betekent niet automatisch dat ook een vrijstelling voor de overdrachtsbelasting moet worden verleend, aldus het Hof.

De middelen 1 en 2 richten zich tegen het in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof. De middelen lenen zich voor gezamenlijke behandeling. Zij betogen onder meer dat de enkele omstandigheid dat actieve werkzaamheden ontbreken niet aan de aanwezigheid van zakelijke overwegingen voor een splitsing in de weg staan, en dat een herstructurering of rationalisering van actieve werkzaamheden niet de enig mogelijke zakelijke overwegingen voor een splitsing zijn.

De middelen slagen. Zoals is overwogen in het arrest van de Hoge Raad van 13 september 2019, ECLI:NL:HR:2019:1297, heeft de wetgever met het stellen van voorwaarden voor de vrijstelling in artikel 5c, lid 1, Uitvoeringsbesluit BRV beoogd aan te sluiten bij de splitsingsvrijstellingsvoorwaarden voor de vennootschapsbelasting. Het is in overeenstemming met dat oogmerk om de voorwaarden van artikel 5c, lid 1, Uitvoeringsbesluit BRV, net zoals de voorwaarden van de splitsingsvrijstelling in de vennootschapsbelasting, uit te leggen in overeenstemming met artikel 15, lid 1, aanhef en letter a, van Richtlijn 2009/133/EG² (hierna: de Richtlijn). De wetsgeschiedenis weergegeven in onderdeel 7.8 van de conclusie van de A-G noopt niet tot een ander oordeel.

Richtinggevend voor de uitleg van het begrip ‘zakelijke overwegingen’ in artikel 5c, lid 1, Uitvoeringsbesluit BRV is dus de jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) over de uitleg van de Richtlijn. Uit die jurisprudentie blijkt dat artikel 15, lid 1, letter a, van de Richtlijn strikt moet worden uitgelegd³. In het arrest Leur-Bloem⁴ heeft het HvJ overwogen dat niet is vereist dat bij een fusie de verwervende vennootschap zelf een onderneming drijft, en dat ook een fusie of herstructurering als gevolg waarvan een nieuwe houdstermaatschappij ontstaat die geen onderneming bezit, op grond van zakelijke overwegingen kan hebben plaatsgevonden. In het arrest Foggia⁵ heeft het HvJ overwogen dat een fusie of herstructurering in de vorm van de overname van een onderneming die geen activiteiten uitoefent en geen eigen activa in de overnemende onderneming inbrengt, vanuit het oogpunt van laatstbedoelde onderneming toch op grond van zakelijke overwegingen kan hebben plaatsgevonden. Voor de vrijstelling bij fusie staat het enkele gegeven dat een verwervende of een verworven vennootschap geen onderneming drijft dus niet in de weg aan de mogelijkheid dat die fusie berust op zakelijke overwegingen. Er is geen reden om aan te nemen dat een andere redenering gevolgd zou moeten worden in een geval als dit waarin bij een splitsing geen van de bij de splitsing betrokken vennootschappen een onderneming drijft. De Hoge Raad acht niet voor redelijke twijfel vatbaar dat de hiervoor genoemde overwegingen van het HvJ, evenzeer opgaan in dit geval, aangezien de tekst van artikel 15, lid 1, letter a, van de Richtlijn geen onderscheid maakt tussen fusies en splitsingen. Daarom moet ervan worden uitgegaan dat de enkele omstandigheid dat de bij een splitsing betrokken vennootschappen geen onderneming uitoefenen, niet uitsluit dat de splitsing plaatsvindt op grond van zakelijke overwegingen. De in artikel 5c, lid 1, Uitvoeringsbesluit BRV genoemde herstructurering of rationalisering van actieve werkzaamheden zijn niet meer dan voorbeelden van zakelijke overwegingen voor een splitsing.

Hetgeen in 2.3.3 is overwogen leidt tot de conclusie dat het in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof berust op een onjuiste rechtsopvatting.