Hoge Raad, 10-04-2020, ECLI:NL:HR:2020:628, 18/02575

Belanghebbende was sinds 1997 eigenaresse van een aantal percelen cultuurgrond (hierna: de grond) die zij verpachtte aan haar echtgenoot. Belanghebbende rekende de grond tot haar privévermogen. De echtgenoot gebruikte de grond in zijn akkerbouwbedrijf. Volgens de bepalingen van de pachtovereenkomst eindigde de pacht op 31 oktober 2002 en werd deze telkens van rechtswege met zes jaren verlengd, tenzij een van de partijen geen verlenging wenste. De pachtsom bedroeg ƒ 36.000 per jaar.

Bij overeenkomst van 22 december 2000 is de pachtovereenkomst tussen belanghebbende en haar echtgenoot ontbonden met ingang van 31 december 2000.

Belanghebbende en haar echtgenoot zijn met ingang van 1 januari 2001 een maatschap aangegaan. De maatschap had tot doel het gezamenlijk en voor gemeenschappelijke rekening uitoefenen van het hiervoor in 2.1.1 genoemde akkerbouwbedrijf. Belanghebbende heeft in de maatschap ingebracht het recht van gebruik en genot van de grond. Volgens de bepalingen van de maatschapsakte wordt belanghebbende voor deze inbreng in de boeken van de maatschap gecrediteerd en ontvangt zij voor die inbreng jaarlijks een vergoeding.

In de maatschapsakte is verder bepaald: (i) dat indien de maatschap wordt ontbonden, de echtgenoot het eerste recht van pacht van de grond krijgt, zonder dat daar een vergoeding tegenover staat, en dat de pachtprijs in dat geval op reguliere wijze wordt vastgesteld,(ii) dat het belanghebbende tijdens de looptijd van de maatschap niet is toegestaan het ingebrachte recht van gebruik en genot van de grond aan de maatschap te onttrekken, (iii) dat indien de maatschap wordt ontbonden, de echtgenoot het recht verkrijgt om het akkerbouwbedrijf voort te zetten, en (iv) dat indien belanghebbende bij ontbinding van de maatschap de grond aan de echtgenoot ter overname aanbiedt, de echtgenoot het recht heeft de grond te kopen tegen de waarde in verpachte staat.

Als gevolg van het aangaan van de maatschap is belanghebbende met ingang van 1 januari 2001 ondernemer in de zin van artikel 3.4 Wet IB 2001. Belanghebbende heeft de grond tot haar buitenvennootschappelijke ondernemingsvermogen gerekend. Zij heeft de grond op haar openingsbalans per 1 januari 2001 opgenomen voor de waarde in vrij opleverbare staat van ƒ 4.500.000 (€ 2.042.011).

Belanghebbende heeft haar onderneming in het onderhavige jaar (2010) gestaakt. Daarbij heeft zij onder meer de grond verkocht. Het aan de grond toe te rekenen deel van de verkoopopbrengst bedraagt € 1.750.000.

Voor het Hof was in geschil wat de omvang was van het voordeel dat is behaald met de hiervoor in 2.1.6 bedoelde verkoop. Dit geschil spitste zich toe op de daarbij in aanmerking te nemen boekwaarde van de grond. Tussen partijen was niet in geschil dat die boekwaarde ten tijde van de verkoop gelijk is aan de waarde op de openingsbalans van belanghebbende per 1 januari 2001. Belanghebbende nam het standpunt in dat de laatstbedoelde waarde gelijk is aan de waarde van de grond in vrij opleverbare staat (€ 2.042.011). De Inspecteur nam het standpunt in dat het volgens de maatschapsakte aan de echtgenoot toekomende gebruiksrecht van de grond een waardedrukkend effect heeft. Volgens hem moet daarom de (boek)waarde van de grond op 1 januari 2001 worden gesteld op 50 procent van de hiervoor vermelde waarde in vrij opleverbare staat.

Het Hof heeft tot uitgangspunt genomen dat bij de waardering van de grond op de openingsbalans van belanghebbende alle naar het tijdstip van die waardering relevant te achten feiten en omstandigheden, bezien in samenhang en onderling verband, in aanmerking moeten worden genomen. Tot die feiten en omstandigheden heeft het Hof ook de maatschapsakte gerekend. Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat op het moment waarop de grond tot het buitenvennootschappelijke ondernemingsvermogen van belanghebbende is gaan behoren, deze niet meer in vrij opleverbare staat verkeerde en moet worden gewaardeerd rekening houdend met het in de maatschap ingebrachte recht van gebruik en genot daarvan. Het Hof heeft ter onderbouwing van dit oordeel gewezen op de hiervoor in 2.1.4 vermelde bepalingen uit de maatschapsakte en op de door het Hof in onderdeel 4.4.2 van zijn uitspraak aanwezig geachte en daarin omschreven samenhang tussen de beëindiging van de pachtovereenkomst en het aangaan van de maatschap.