Hoge Raad, 29-05-2020, ECLI:NL:HR:2020:973, 18/02775

Belanghebbende is eigenaar van twee golfbanen. Een daarvan heeft zij sinds 1 november 2008 verhuurd aan [B] B.V., een vennootschap waarvan belanghebbende enig aandeelhouder is (hierna: de dochtervennootschap). De bestuurders van belanghebbende bestuurden ook de dochtervennootschap.

Belanghebbende heeft op 6 april 2011 aan de dochtervennootschap een factuur uitgereikt ter zake van de verhuur van de golfbaan gedurende de periode november 2008 tot en met april 2011. Op deze factuur heeft zij de dochtervennootschap € 125.875 aan omzetbelasting in rekening gebracht (hierna: de gefactureerde omzetbelasting).Belanghebbende heeft de gefactureerde omzetbelasting niet op aangifte voldaan. De dochtervennootschap heeft de gefactureerde omzetbelasting niet in aftrek gebracht.

Tijdens een boekenonderzoek is geconstateerd dat volgens haar eigen grootboekadministratie belanghebbende de gefactureerde omzetbelasting was verschuldigd en ook dat zij deze niet heeft aangegeven en voldaan. De Inspecteur heeft daarom het bedrag van de gefactureerde omzetbelasting van belanghebbende nageheven. De Inspecteur heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat het aan opzet van belanghebbende is te wijten dat zij dit bedrag aan omzetbelasting niet (op aangifte) heeft betaald. Op grond van artikel 67f AWR heeft hij belanghebbende gelijktijdig een boete opgelegd van 75 procent van de nageheven omzetbelasting.

Bij het Hof was in geschil of het aan opzet van belanghebbende is te wijten dat zij de gefactureerde omzetbelasting niet heeft betaald en, indien die vraag bevestigend wordt beantwoord, of de opgelegde vergrijpboete passend en geboden is.

Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende opzet kan worden verweten op het niet betalen van de gefactureerde omzetbelasting. Het Hof heeft uit verklaringen van belanghebbende en haar gemachtigde afgeleid dat belanghebbende op het moment waarop zij de gefactureerde omzetbelasting op aangifte had moeten voldoen, zich ervan bewust was dat – ook indien sprake zou zijn van een materiële fiscale eenheid tussen belanghebbende en de dochtervennootschap – de gefactureerde omzetbelasting verschuldigd was en dat zij willens en wetens ervoor heeft gekozen die omzetbelasting niet op aangifte te voldoen. Aan de opzet van belanghebbende doet naar het oordeel van het Hof niet af dat de dochtervennootschap de gefactureerde omzetbelasting niet bij het doen van de aangifte voor de omzetbelasting in aftrek heeft gebracht. Het voorgaande geldt volgens het Hof eveneens voor de grondslag voor de boete, die ten hoogste gelijk is aan – in dit geval – het bedrag van de gefactureerde en niet betaalde omzetbelasting.

Met betrekking tot de hoogte van de boete is het Hof, alles afwegende, tot het oordeel gekomen dat een boete van € 62.500 passend en geboden is. In het feit dat de dochtervennootschap niet heeft verzocht om teruggaaf van de gefactureerde omzetbelasting, heeft het Hof geen aanleiding gezien om de boete te matigen. Het Hof heeft de aldus vastgestelde boete wegens overschrijding van de redelijke termijn voor de fase van bezwaar en beroep vervolgens verminderd met € 2.500.

Middel 1 is gericht tegen de hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof. Het betoogt dat het Hof voor de grondslag voor de boete als bedoeld in artikel 67f, lid 2, AWR niet alleen acht had moeten slaan op de omzetbelasting die belanghebbende op aangifte moest voldoen maar daarbij ook rekening ermee had moeten houden dat de dochtervennootschap de gefactureerde omzetbelasting welbewust niet in aftrek heeft gebracht.

Indien het aan opzet of grove schuld van een belastingplichtige is te wijten dat belasting die op aangifte moet worden voldaan, niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de gestelde termijn is betaald, kan de inspecteur – gelijktijdig met het vaststellen van de naheffingsaanslag – de belastingplichtige op grond van artikel 67f AWR een boete opleggen van ten hoogste 100 procent van het bedrag van de belasting dat als gevolg van de opzet of de grove schuld niet of niet tijdig is betaald.

Aan het vereiste van opzet in de zin van artikel 67f AWR wordt voldaan indien het handelen of nalaten van de belastingplichtige is gericht op het niet (volledig) betalen van de hiervoor in 2.3.2 bedoelde belasting. Voor de beboeting bij omzetbelasting betekent dit dat het handelen van de belastingplichtige moet zijn gericht geweest op het niet (volledig) betalen van het door hem in een tijdvak verschuldigde bedrag aan omzetbelasting dat hij – onder aftrek van de in artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB) bedoelde omzetbelasting – op de voet van artikel 14 van de Wet OB op aangifte had moeten voldoen. Voor het bepalen van de hiervoor bedoelde verschuldigde omzetbelasting is niet van belang of de ondernemer aan wie de belastingplichtige omzetbelasting in rekening heeft gebracht, deze omzetbelasting wel of niet in aftrek brengt of kan brengen. Het is dan ook het in artikel 14 van de Wet OB bedoelde (saldo)bedrag aan verschuldigde omzetbelasting dat, bij niet (volledig) betalen ervan, de grondslag vormt voor het op de voet van artikel 20, lid 2, AWR van de belastingplichtige na te heffen bedrag aan omzetbelasting. Hetzelfde (saldo)bedrag vormt de grondslag voor het opleggen van de in artikel 67f AWR bedoelde boete voor zover dat bedrag als gevolg van de opzet of grove schuld van de belastingplichtige niet (volledig) is betaald.

Gelet op hetgeen hiervoor in 2.3.2 en 2.3.3 is overwogen, geven de hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Zij kunnen, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige door de Hoge Raad in de cassatieprocedure niet op juistheid worden onderzocht. Zij zijn ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Middel 1 faalt.

Middel 3 is gericht tegen het hiervoor in 2.2.3 weergegeven oordeel van het Hof over de hoogte van de boete. Het middel voert aan dat het Hof als strafverminderende omstandigheid in aanmerking had moeten nemen dat belanghebbende op haar eigen wijze heeft gepoogd het uiteindelijke nadeel voor de schatkist te voorkomen doordat zij ervoor heeft gezorgd dat de dochtervennootschap geen omzetbelasting heeft teruggevraagd.

Bij de behandeling van dit middel stelt de Hoge Raad het volgende voorop. Het is voorbehouden aan de rechter die over de feiten oordeelt, te beoordelen of de vergrijpboete die op de voet van artikel 67f AWR is opgelegd, passend en geboden is in het licht van alle in aanmerking te nemen omstandigheden. Bij een geschil over het wel of niet in aanmerking nemen van een omstandigheid, hetzij als strafverzwarende hetzij als strafverminderende factor, zal die rechter daarover een oordeel moeten geven. Dat oordeel mag niet getuigen van een onjuiste rechtsopvatting en mag, voor zover van feitelijke aard, niet onbegrijpelijk zijn. De weging van de verschillende in aanmerking genomen omstandigheden behoeft geen motivering.² Tot de omstandigheden die kunnen meewegen bij de beoordeling of een boete passend en geboden is, kan ook de omstandigheid behoren dat de schatkist ten gevolge van de handelwijze van de belastingplichtige per saldo geen nadeel heeft ondervonden, of een nadeel dat in verhouding tot de ten onrechte niet geheven belasting beperkt is.

Het Hof heeft in dit geval een boete van € 62.500 passend en geboden geoordeeld. Het Hof heeft in zijn overwegingen over de straftoemeting betrokken dat de dochtervennootschap niet heeft verzocht om teruggaaf van de gefactureerde omzetbelasting maar het heeft deze omstandigheid niet van voldoende gewicht gevonden om tot een lagere boete te komen. Zonder miskenning van hetgeen hiervoor in 2.4.2 is overwogen, kon het Hof tot dit oordeel komen. Voor het overige kan het oordeel van het Hof, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, door de Hoge Raad in de cassatieprocedure niet op juistheid worden onderzocht. Middel 3 faalt daarom ook.