Hoge Raad, 16-12-2022, ECLI:NL:HR:2022:1867, 20/03239
Hoge Raad, 16-12-2022, ECLI:NL:HR:2022:1867, 20/03239
Gegevens
- Instantie
- Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 16 december 2022
- Datum publicatie
- 16 december 2022
- ECLI
- ECLI:NL:HR:2022:1867
- Formele relaties
- In cassatie op : ECLI:NL:GHAMS:2020:3545
- Zaaknummer
- 20/03239
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting; artikel 3, lid 5, en artikel 28b Wet OB 1968; bij toepassing van de veilingregeling en de winstmargeregeling is omzetbelasting verschuldigd over opgelden en commissies.
Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer 20/03239
Datum 16 december 2022
ARREST
in de zaak van
[X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)
tegen
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 11 augustus 2020, nr. 18/004801, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Noord-Holland (nr. HAA 17/1436) betreffende een aan belanghebbende over de periode 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting, de daarbij gegeven boetebeschikking en de daarbij gegeven beschikking inzake heffingsrente.
1 Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
2 Uitgangspunten in cassatie
In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
Belanghebbende heeft een veilingbedrijf. Zij organiseert een aantal keren per jaar een veiling van huisraad, kunst, antiek en dergelijke goederen. De goederen die bij haar voor veiling worden ingebracht, behoren nagenoeg alleen particulieren toe (hierna: de particuliere verkopers).
Belanghebbende brengt de particuliere verkopers een commissie in rekening. Deze commissie brengt zij in mindering op de aan de particuliere verkopers uit te betalen bedragen waarvoor zij hun goederen heeft geveild, de zogenoemde hamerprijs. De kopers van de geveilde goederen betalen aan belanghebbende de hamerprijs, vermeerderd met een door belanghebbende van hen bedongen bedrag dat zij aanduidt als opgeld.
Belanghebbende heeft in het onderhavige jaar (2010) omzetbelasting op aangifte voldaan ter zake van de door haar van de kopers ontvangen opgelden maar niet ter zake van de door haar van de particuliere verkopers bedongen commissies.
De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende niet alleen ter zake van de opgelden maar ook ter zake van de commissies omzetbelasting is verschuldigd. Hij heeft dat standpunt gegrond op artikel 3, lid 5, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) in samenhang gelezen met artikel 28b van de Wet. Hij heeft daarom aan belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd.
Het Hof is ervan uitgegaan dat belanghebbende de regeling van artikel 3, lid 5, van de Wet voor goederen die over de veiling worden verhandeld, heeft toegepast. Het heeft geoordeeld dat belanghebbende bij de toepassing van die regeling kennelijk ervoor heeft gekozen om de regeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten als bedoeld in artikel 28b van de Wet toe te passen. Dat brengt naar het oordeel van het Hof mee dat belanghebbende de winstmarge waarover zij volgens artikel 28b, lid 1, van de Wet omzetbelasting wordt verschuldigd, moet vaststellen aan de hand van het totaal van de door haar ontvangen commissies en opgelden. Aan dat oordeel doet volgens het Hof niet af dat de verkopers particulieren zijn, dat die particulieren niet belastingplichtig zijn en dat particulieren dus niet omzetbelasting verschuldigd kunnen worden ter zake van de op grond van artikel 3, lid 5, van de Wet in aanmerking te nemen levering van hun goederen aan de veilinghouder.
Het Hof heeft verder overwogen dat, zoals belanghebbende stelde, de grondgedachte van de omzetbelasting is dat ondernemers de door hen verschuldigde omzetbelasting afwentelen op hun afnemers, maar dat die grondgedachte – anders dan belanghebbende stelde – niet de slotsom wettigt dat omzetbelasting niet is verschuldigd voor zover de ondernemer niet erin slaagt om door hem verschuldigde omzetbelasting daadwerkelijk op zijn afnemer af te wentelen. Daarvoor bieden de wetgeving en de jurisprudentie volgens het Hof geen enkele steun.
3 Wettelijk kader
Een veilinghuis als dat van belanghebbende veilt in de regel goederen die eigendom zijn van een ander. Voor goederen die aldus over de veiling worden verkocht en geleverd, betekent dit dat maar één eigendomsoverdracht van het goed valt te onderkennen, te weten de eigendomsoverdracht door degene die op grond van de door veiling tot stand gebrachte koopovereenkomst het goed moet leveren (de verkoper) aan degene die dat goed op de veiling heeft aangekocht (de koper). De veilinghouder bedingt voor zijn werkzaamheden een vergoeding, in voorkomend geval (zoals in deze zaak) van zowel de verkoper als de koper.
De Wet voorziet in artikel 3, lid 5, in een bijzondere regeling op grond waarvan goederen die over een veiling worden verhandeld, worden geacht aan en vervolgens door de veilinghouder te zijn geleverd. Dit betekent bij verhandelen van goederen over een veiling dat voor de heffing van omzetbelasting niet de hiervoor in 3.1 bedoelde eigendomsoverdracht als levering in aanmerking wordt genomen, maar dat van rechtswege twee opeenvolgende leveringen worden onderscheiden: een levering van het goed door de verkoper aan de veilinghouder en een levering door de veilinghouder aan degene die het goed op de veiling heeft aangekocht (de koper).
Bij toepassing van artikel 3, lid 5, van de Wet gelden in beginsel de normale regels met betrekking tot de heffing van omzetbelasting op elk van de beide – bij wetsfictie bestaande – leveringen. Dat betekent dat de verkoper wordt geacht het geveilde goed aan de veilinghouder te leveren en dat de veilinghouder wordt geacht dat goed te leveren aan de koper.Wat betreft de levering die de verkoper op grond van artikel 3, lid 5, van de Wet aan de veilinghouder verricht, geldt voor de heffing van omzetbelasting het volgende. Indien, zoals in dit geval, de verkoper niet een ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet, is die verkoper geen omzetbelasting verschuldigd over hetgeen hij van de veilinghouder als vergoeding ter zake van de fictieve levering van het geveilde goed ontvangt. Treedt de verkoper wel op als ondernemer, dan is deze omzetbelasting verschuldigd en moet hij op de voet van artikel 8, lid 1, van de Wet de veilinghouder omzetbelasting in rekening brengen over hetgeen hij van de veilinghouder als vergoeding ter zake van de levering van het geveilde goed ontvangt. Dit een en ander laat onverlet dat de veilinghouder aan de verkoper tegen vergoeding diensten kan verrichten, waarover hij op zijn beurt omzetbelasting is verschuldigd. Wat betreft de levering die de veilinghouder op grond van artikel 3, lid 5, van de Wet aan de koper verricht, geldt dat de veilinghouder op de voet van artikel 8, lid 1, van de Wet omzetbelasting in rekening moet brengen over al hetgeen hij van de koper als vergoeding ontvangt; dat wil in een geval als dit zeggen zowel het bedrag waarvoor het goed is geveild (de hamerprijs) als het van de koper bedongen opgeld.
Bijzondere wettelijke regeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten
Wanneer gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten op een veiling worden ingebracht door anderen dan ondernemers, mag de veilinghouder – in afwijking van hetgeen hiervoor in 3.3 is weergegeven – de door hem verschuldigde omzetbelasting berekenen overeenkomstig de in artikel 28b van de Wet in samenhang gelezen met artikel 28h van de Wet neergelegde bijzondere regeling (hierna: de winstmargeregeling).
De winstmargeregeling komt erop neer dat de ondernemer (‘wederverkoper’) wiens activiteiten geheel of gedeeltelijk bestaan uit de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten die hij heeft gekocht van personen die ter zake van hun levering geen omzetbelasting zijn verschuldigd, omzetbelasting is verschuldigd ter zake van het verschil tussen de vergoeding die hij aan de afnemer in rekening brengt en hetgeen ter zake van de levering aan hem in rekening is gebracht: de winstmarge. De ter zake verschuldigde omzetbelasting is volgens artikel 28b, lid 1, van de Wet in samenhang gelezen met artikel 28h, lid 1, van de Wet in die winstmarge begrepen. Met de winstmargeregeling is beoogd tegemoet te komen aan het bezwaar van wederverkopers tegen ‘dubbele heffing van omzetbelasting’ die zich zou voordoen indien zij ter zake van door hen van particulieren ingekochte gebruikte goederen omzetbelasting moeten voldoen over de volledige vergoeding die zij aan hun afnemer in rekening brengen, terwijl mag worden aangenomen dat dit soort goederen eerder in de heffing van omzetbelasting is betrokken en op deze goederen nog omzetbelasting rust, omdat deze particulieren die omzetbelasting niet hebben terugontvangen noch in aftrek hebben kunnen brengen.
Verhandelen over een veiling van door particulieren ingebrachte gebruikte goederen
De toepassing van de winstmargeregeling bij het verhandelen van door particulieren ingebrachte gebruikte goederen komt er voor de veilinghouder op neer dat hij als wederverkoper in de zin van artikel 2a, lid 1, letter k, van de Wet, in samenhang gelezen met artikel 28b van de Wet, wordt beschouwd en dat hij enkel omzetbelasting wordt verschuldigd ter zake van de winstmarge op die goederen. Aangezien de veilinghouder bij fictie – namelijk op grond van artikel 3, lid 5, van de Wet – wordt aangemerkt als wederverkoper in de hiervoor bedoelde zin, zal bij verhandeling van goederen over een veiling moeten worden aangenomen dat de winstmarge, waarin de verschuldigde omzetbelasting is begrepen, bestaat in hetgeen de veilinghouder van koper en verkoper voor zijn veilingwerkzaamheden heeft ontvangen, dat wil zeggen het saldo van de bedragen die hij van de koper heeft ontvangen en aan de verkoper heeft betaald.