Hoge Raad, 20-12-2024, ECLI:NL:HR:2024:1881, 23/01125
Hoge Raad, 20-12-2024, ECLI:NL:HR:2024:1881, 23/01125
Gegevens
- Instantie
- Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 20 december 2024
- Datum publicatie
- 20 december 2024
- Annotator
- ECLI
- ECLI:NL:HR:2024:1881
- Formele relaties
- In cassatie op : ECLI:NL:GHARL:2023:1303
- Zaaknummer
- 23/01125
Inhoudsindicatie
Art. 17, lid 3, Verdrag ter voorkoming van dubbele belasting tussen Nederland en het Verenigd Koninkrijk; art. 8, lid 3, en art. 9, lid 1, Wfsv juncto art. 2.10, lid 1, Wet IB 2001; art. 8.10, lid 2, Wet IB 2001; Afkoop buitenlands pensioen; afbouw algemene heffingskorting.
Art. 30fc AWR; art. 2.17 Wet IB 2001; belastingrente bij wijziging onderlinge verhouding voor de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen.
Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN
BELASTINGKAMER
Nummer 23/01125
Datum 20 december 2024
ARREST
in de zaak van
[X] (hierna: belanghebbende)
tegen
de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN
op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, van 14 februari 2023, nrs. BK-ARN 21/01650, 21/01651, 21/01704 en 21/017051, op het hoger beroep van belanghebbende en het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Noord-Nederland (nrs. LEE 20/1290 en LEE 20/1291) betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2016 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en de daarbij gegeven beschikking inzake belastingrente, alsmede de voor dat jaar opgelegde aanslag in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet en de daarbij gegeven beschikking inzake belastingrente.
1 Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.
2 Uitgangspunten in cassatie
Belanghebbende woonde in 2016 in Nederland en genoot in dat jaar inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking van [A] .
In het verleden heeft belanghebbende voor [B] (hierna: [B] ) in het Verenigd Koninkrijk gewerkt. In verband met deze dienstbetrekking heeft zij recht op pensioen opgebouwd. Op grond daarvan ontving zij in 2016 een periodieke uitkering van (omgerekend) € 4.323. Daarnaast heeft zij in 2016 een bedrag ontvangen in verband met gedeeltelijke afkoop van dit pensioen van (omgerekend) € 15.611 (hierna ook: de afkoopsom). Over deze bedragen is geen belasting verschuldigd in het Verenigd Koninkrijk.
Belanghebbende heeft op 14 maart 2017 digitaal de aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2016 ingediend. Op dezelfde dag heeft belanghebbende een brief aan de Inspecteur gestuurd, waarin onder meer het volgende is opgenomen:
“Op 14 maart 2017 heb ik online aangifte inkomstenbelasting premie volksverzekeringen 2016 gedaan. Bij het aangifte doen liep ik tegen het volgende probleem aan.
Vanaf 22 januari 2016 krijg ik pensioen uitbetaald van mijn voormalig werkgever [B] in Engeland. Naast een maandelijkse uitkering van 330,58 Engelse pond heb ik tevens op 28 januari 2016 een afkoopsom van 11.900,77 Engelse pond ontvangen. Noch op de maandelijkse uitkeringen noch op de afkoopsom is in het Verenigd Koninkrijk belasting ingehouden. (...)
De afkoopsom van 11.900,77 is naar mijn mening op grond van artikel 17, lid 3 slechts in het Verenigd Koninkrijk belastbaar omdat deze op of rond het tijdstip van aanvang van het periodiek pensioen is uitbetaald. Indien ik de afkoopsom echter invul in de rubriek “deel van deze inkomsten dat volgens het belastingverdrag niet in Nederland belast is” wordt dit bedrag wel meegenomen in de berekening van de aanslag. Naar mijn mening is dit onjuist. Ik heb deze inkomsten daarom niet ingevuld onder de rubriek pensioenen en ander uitkeringen. (...)
Ik verzoek u deze brief als aanvulling op mijn aangifte te beschouwen. Hoewel ik er vanuit ga dat de berekening van de verschuldigde inkomstenbelasting premie volksverzekeringen zoals door mij online is aangegeven juist is vind ik het mijn plicht om u volledig te informeren.”
De Inspecteur heeft op de hiervoor onder 2.3 genoemde brief gereageerd per brief van 21 maart 2017. Daarin merkt hij op dat de afkoopsom niet mag leiden tot een hoger tarief in de inkomstenbelasting, maar dat over de afkoopsom wel premies volksverzekeringen en Zorgverzekeringswet dienen te worden betaald en dat de afkoopsom meetelt bij de bepaling van drempelbedragen voor aftrekposten die op het inkomen in mindering kunnen worden gebracht. In het aangiftesysteem is het volgens de Inspecteur in dit geval niet mogelijk een correcte aangifte in te dienen die leidt tot de juiste uitkomsten. De Inspecteur heeft aan belanghebbende een praktische oplossing voorgesteld om toch aangifte van de afkoopsom te doen met als resultaat een juiste vaststelling van de verschuldigde belasting en premies. Daarbij zou belanghebbende nogmaals aangifte moeten doen, waarbij de afkoopsom wordt aangegeven als vrijgesteld pensioen van de Europese Unie.
Belanghebbende heeft daarop gereageerd bij brief van 7 april 2017. Daarin staat dat zij aan de slag is gegaan met het invullen van de aangifte op de door de Inspecteur voorgestelde “praktische” manier en daarin de afkoopsom heeft aangegeven als vrijgesteld pensioen van de Europese Unie. Verder staat in deze brief dat uit die aangifte een afbouw van de algemene heffingskorting tot stand kwam van € 754 en dat zij gerede twijfels had of dit juist is. De Inspecteur heeft niet op deze brief gereageerd. Belanghebbende heeft geen nieuwe aangifte in overeenstemming met het hiervoor in 2.4 bedoelde voorstel van de Inspecteur gedaan.
De Inspecteur heeft aan belanghebbende met dagtekening 3 juni 2017 voorlopige aanslagen in de IB/PVV en in de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: Zvw) voor het jaar 2016 opgelegd in overeenstemming met de op 14 maart 2017 door belanghebbende digitaal ingediende aangifte. Vervolgens heeft de Inspecteur de in geding zijnde belastingaanslagen opgelegd en daarbij behorende beschikkingen inzake belastingrente gegeven. Daarbij heeft hij, anders dan bij de voorlopige aanslagen, wel met de afkoopsom rekening gehouden. Voor de IB/PVV heeft dat ertoe geleid dat de Inspecteur bij de definitieve aanslag, in vergelijking met de voorlopige aanslag, is uitgegaan van een lager bedrag aan algemene heffingskorting, voor zowel de inkomstenbelasting als de premie volksverzekeringen. Voor de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw heeft het ertoe geleid dat de Inspecteur bij de definitieve aanslag, in vergelijking met de voorlopige aanslag, is uitgegaan van een hoger bijdrage-inkomen doordat hij daartoe ook de afkoopsom heeft gerekend.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt, en heeft in de loop van de bezwaarprocedure samen met haar partner op de voet van artikel 2.17, lid 4, Wet IB 2001 aan de Inspecteur verzocht om de grondslag uit sparen en beleggen in de aanslag in de IB/PVV volledig aan haar toe te rekenen. In plaats van een bedrag aan belasting in box 3 van € 147, dat belanghebbende verschuldigd zou zijn op basis van haar aangifte, leidt dit voor haar tot een bedrag aan belasting in box 3 van € 1.164. Bij zijn uitspraak op het bezwaar tegen de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2016 heeft de Inspecteur hiermee rekening gehouden. Hij kon dat doen zonder de aanslag te verhogen, omdat het belastbare inkomen uit werk en woning naar aanleiding van het bezwaar van belanghebbende € 15.611 lager is vastgesteld, op een hier niet ter discussie staand punt.
3 De oordelen van het Hof
3.1.1 Voor het Hof was in de eerste plaats in geschil of het is toegestaan om bij de berekening van de algemene heffingskorting rekening te houden met de afkoopsom, hoewel de bevoegdheid tot heffing daarover bij uitsluiting aan het Verenigd Koninkrijk toekomt op grond van artikel 17, lid 3, tweede volzin, van het belastingverdrag tussen Nederland en het Verenigd Koninkrijk van 26 september 2008 (hierna: het Verdrag).2 De Inspecteur betoogde in zijn hogerberoepschrift dat niettemin met de afkoopsom rekening mag worden gehouden bij de berekening van de algemene heffingskorting, omdat deze heffingskorting kan worden aangemerkt als een persoonlijke aftrek in de zin van artikel X van het Protocol bij het Verdrag.
3.1.2 Het Hof heeft dit betoog van de Inspecteur verworpen voor zover het gaat om het inkomstenbelastingdeel van de algemene heffingskorting. Ten aanzien daarvan heeft het Hof geoordeeld dat die korting een algemene belastingkorting vormt die onderdeel is van het toepasselijke belastingtarief. Een dergelijke korting kan naar het oordeel van het Hof niet worden aangemerkt als een persoonlijke aftrek in de zin van artikel X van het Protocol bij het Verdrag, omdat met artikel 17, lid 3, tweede volzin, van het Verdrag voor de daar bedoelde afkoopsommen van een pensioen juist een exclusieve bronstaatheffing is beoogd.
3.1.3 Het Hof heeft anders geoordeeld voor zover het gaat om het premiedeel van de algemene heffingskorting. Nu het Verdrag uitsluitend ziet op belastingen en niet op premies voor de volksverzekeringen, is het in zoverre niet van toepassing. De nationale bepalingen van de Wet financiering sociale verzekeringen (hierna: de Wfsv) en de Wet IB 2001, in samenhang met elkaar gelezen, leiden zonder toepassing van het Verdrag tot afbouw van de algemene heffingskorting voor het premiedeel, aldus het Hof. Het Hof is op dit punt afgeweken van het oordeel van de Rechtbank, die de aanslag in de IB/PVV ook op dit punt had verminderd.
3.2.1 Het hoger beroep van de Inspecteur richtte zich, gelet op het bepaalde in artikel 24a, lid 3, AWR (tekst tot 2023), ook tegen de beslissing van de Rechtbank met betrekking tot de belastingrente, waarbij de Rechtbank de belastingrente naar aanleiding van haar hiervoor in 3.1.3 bedoelde vermindering van de aanslag in de IB/PVV dienovereenkomstig had verminderd. In dat kader was voor het Hof in de tweede plaats in geschil of de Inspecteur de belastingrente met betrekking tot de aanslag in de IB/PVV en de aanslag Zvw op het juiste bedrag heeft vastgesteld.
3.2.2 Zoals hiervoor onder 3.1.3 is vermeld, heeft het Hof zich – anders dan de Rechtbank – verenigd met de door de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag in de IB/PVV aangebrachte correctie ten aanzien van het premiedeel van de algemene heffingskorting. Bovendien heeft het Hof naar aanleiding van het hiervoor in 3.2.1 bedoelde hoger beroep van de Inspecteur de beschikking inzake belastingrente ter zake van die aanslag dienovereenkomstig nader vastgesteld. Het Hof is daarbij niet ingegaan op het subsidiaire verweer van belanghebbende met betrekking tot de belastingrente in haar verweerschrift in hoger beroep. Daarin betoogde belanghebbende dat, ook bij handhaving van de correctie ter zake van de algemene heffingskorting, geen belastingrente ter zake in rekening mag worden gebracht, omdat de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan door niet de volgens hem juiste voorlopige aanslag vast te stellen. Daarbij heeft belanghebbende verwezen naar haar brief aan de Inspecteur van 7 april 2017.
3.2.3 Belanghebbende heeft voor het Hof in haar hogerberoepschrift het standpunt ingenomen dat in het geheel geen belastingrente mocht worden berekend met betrekking tot de aanslag in de IB/PVV voor het jaar 2016 voor zover deze rente betrekking heeft op de belasting die zij extra in box 3 verschuldigd is als gevolg van de gewijzigde toerekening van de grondslag voor sparen en beleggen. Het Hof heeft dit standpunt verworpen.
3.2.4 Naar aanleiding van het door belanghebbende ingestelde hoger beroep is het Hof wel ingegaan op haar betoog dat geen belastingrente ter zake van de aanslag Zvw in rekening mocht worden gebracht omdat de Inspecteur bij het vaststellen van die aanslag niet is afgeweken van de door haar ingediende aangifte. Het Hof heeft belanghebbende in dit betoog gevolgd. Het heeft daartoe overwogen dat belanghebbende op 14 maart 2017, op dezelfde dag waarop zij aangifte voor de IB/PVV deed en ruim voor het einde van de termijn voor indiening van die aangifte, een brief aan de Inspecteur heeft gestuurd waarin met zoveel woorden is verzocht deze brief als aanvulling op de eerder ingediende aangifte te beschouwen. Onder die omstandigheden kan naar het oordeel van het Hof niet worden gezegd dat bij de aanslagregeling van de aangifte is afgeweken. Het Hof heeft de beschikking inzake belastingrente ter zake van de aanslag Zvw daarom vernietigd.