Parket bij de Hoge Raad, 20-10-1976, AX3658, 17 968

Mr. Van Soest.

Conclusie inzake:

[X]

tegen

STAATSSECRETARIS VAN FINANCIEN.

Edelhoogachtbare Heren,

De belanghebbende is eigenares van een flatgebouw, omvattende een aantal verhuurde appartementen, daterend uit de twintiger jaren. In 1970 zijn drie appartementen vrij gekomen, waarvan er twee zijn verkocht en een opnieuw is verhuurd. In de jaren 1971 tot en met 1974 zijn in totaal 13 appartementen vrij gekomen, waarvan er wederom twee zijn verkocht en 11 opnieuw verhuurd. Van de laatstgenoemde 11 zijn er 10 voor de nieuwe verhuur gerestaureerd, in verband waarmede de huurprijs kon worden verhoogd.

De gedragslijn van de belanghebbende is door haar verklaard als volgt (zie de bestreden uitspraak, overweging 3, le al. na de aanhef, blz. 6): "Dat in genoemde jaren .. vier flats zijn verkocht is toe

te schrijven aan het feit, dat restauratie een zo hoge investering zou hebben gevraagd dat een rendabele exploitatie niet meer mogelijk zou zijn." Het Hof heeft daaromtrent overwogen (omtrent het geschil, 2e al., blz. 7), dat "in dit geding niet is gebleken van de onjuistheid van de door belanghebbende gegeven - en op zich zelf beschouwd ook niet onlogische - verklaring voor de verkoop van de ..... vier flats".

In geschil is in dit stadium nog slechts, of de boekwinst, behaald bij de verkoop in 1970 van twee appartementen, mocht worden gereserveerd op de voet van art. 14 Wet op de inkomstenbelasting 1964 (IB' 64). De belanghebbende houdt zulks staande op grond dat haar voornemen tot restauratie van de overblijvende appartementen aangemerkt zou kunnen worden als een "voornemen tot vervanging", als bedoeld in art. 14, lid 1, IB'64.

In mijn conclusie voor H.R. 12 maart 1975, BNB 1975/101 met noot A. Nooteboom, citeerde ik passages uit de wetsgeschiedenis op grond waarvan bij de toepassing van art. 14 IB'64 de term "vervanging" ruim geïnterpreteerd pleegt te worden (verg. ook H.R. 12 november 1975, BNB 1976/63 met noot M. J.H. Smeets). Centraal staat, dat het vervangende bedrijfsmiddel een zelfde economische functie, dat wil zeggen een soortgelijke taak of werkzaamheid gaat vervullen. Van vervanging is sprake, ook al is het vervangende bedrijfsmiddel van hogere kwaliteit en/of capaciteit (zie Memorie van antwoord, Bijlagen Handelingen Tweede Kamer, 1962-1963 - 5380, nr. 19, Art. 14, 3e al .: "Het doet daarbij niet ter zake dat het vervangende bedrijfsmiddel ..... moderner of waardevoller is."; par. 13, lid 13, Korte toelichting op de Wet op de inkomstenbelasting 1964, res. 18 november 1966, no. B6/14.781, Vakstudie-Nieuws 30 november 1966, no. 24A: "of een grotere capaciteit heeft"; Fiscale encyclopedie de Vakstudie, deel 2, aant. 17 op art. 14 IB' 64). Het is voorts mogelijk, dat een aantal bedrijfsmiddelen wordt vervangen door één enkel (Korte toelichting t.a.p. ; L. Stil, De vervangingsreserve, Fed's fiscale brochures, IB: 6.1 (het nummer is later gewijzigd ), blz. 10 v. ; C. van Soest, Weekblad voor fiscaal recht (WFR) 4821 d.d. 13 oktober 1966, jaargang 95, blz. 876; anders Th. S. Ijsselmuiden WFR 4732 d.d. 17 december 1964, jaargang 93, blz. 1072 v., en 4733 d.d. 24 december 1964, blz. 1090 v.).

Het zou een toepassing van de zojuist gegeven voorbeelden zijn, indien het ging om vervanging van een verkocht appartement door aankoop van een gerestaureerd appartement, en eveneens, indien het ging om vervanging van een verkocht flatgebouw door aankoop van een ander flatgebouw, bevattende minder appartementen, maar elk van een hogere huurwaarde.

Indien nu de verkoop van twee bedrijfsmiddelen en de aankoop van één met een gelijke capaciteit als de beide verkochte hadden, vervanging is in de zin van art. 14 IB'64, dan ligt het voor de hand, dat de verkoop van een van beide en de verbetering van het andere tot de oorspronkelijke gezamenlijke capaciteit, evenzeer vervanging vormt. Daarbij is het niet van belang, of de verbetering op zich zelf een bedrijfsmiddel vormt, maar of de kosten van verbetering van het (tweede) bedrijfsmiddel behoren tot de "kosten van vervanging", als bedoeld in art. 14, lid 1, le volzin, IB'64. Daartoe is het voldoende, dat deze kosten naar de regels, geldende voor de bepaling van de jaarwinst, worden geactiveerd, zodat de vervangingsreserve daarop kan worden afgeboekt.

Wat nu voor twee bedrijfsmiddelen geldt, kan, naar het mij voorkomt, op geheel gelijke wijze worden betoogd voor een complex bedrijfsmiddelen waarvan een deel wordt verkocht en de overblijvende door verbetering op een zodanig niveau worden gebracht, dat het complex daarna economisch de plaats inneemt van het oude complex.

Het Hof heeft naar mijn oordeel het begrip "vervanging" te beperkt opgevat door te eisen (7e al., blz. 8), dat de "renovatiekosten" op zich zelf gelijkwaardig zouden zijn aan de vervreemde appartementen. De bestreden uitspraak zal derhalve niet in stand kunnen blijven. Naar de vraag, of het voorgenomen nieuwe complex als vervanging zal kunnen gelden ten opzichte van het oude, en, in het bevestigende geval, naar de consequenties daarvan voor de bepaling van het belastbare bedrag zal alsnog een onderzoek van feitelijke aard moeten worden ingesteld. Het middel gegrond bevindende, concludeer ik tot vernietiging van de bestreden uitspraak en tot verwijzing van de zaak naar een ander gerechtshof ter verdere berechting en beslissing in meervoudige kamer met inachtneming van het arrest van Uw Raad.

De Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden,