Parket bij de Hoge Raad, 01-12-2006, AV4976, 41879

Nr. 41 879

mr. P. J. Wattel

16 februari 2006

Derde Kamer A

Naheffingsaanslag BPM met boete

2.2. Het Hof overwoog:

"6.3. Blijkens de toelichting op artikel 2 van het Besluit regelt dit artikel een vrijstelling, welke voorheen op grond van de Regeling Vrijstellingen belastingen bij invoer (RVBI), zoals deze gold tot 1 januari 1993, werd verleend van de bijzondere verbruiksbelasting van personenauto`s en de bijzondere verbruiksbelasting van motorrijwielen en zijn de voorwaarden van de in dit artikel opgenomen vrijstelling voor werknemers gelijk aan de voorwaarden van de RVBI. Hoewel de RVBI in de onderwerpelijke periode geen gelding meer kent, is naar `s Hofs oordeel gelet op de toelichting op het Besluit voor de betekenis van het in het Besluit gehanteerde begrip "werknemer" hetgeen in dat verband in de RVBI is neergelegd nog richtinggevend. Onder het begrip "werknemer" wordt in de desbetreffende bepaling (artikel 108, lid 8) van de RVBI verstaan "degene die als gevolg van de arbeidsverhouding tussen hem en zijn werkgever in beginsel geen invloed kan uitoefenen op de beslissing in welk land een personenvoertuig voor het uitoefenen van de zakelijke werkzaamheden worden aangeschaft". Dit betekent naar `s Hofs oordeel dat voor de uitleg van de in geding zijnde eis omtrent het al dan niet in dienst zijn bij een werkgever die niet in Nederland is gevestigd een materieel criterium moet worden aangelegd. Alle vastgestelde feiten en omstandigheden in aanmerking nemend komt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende hieraan volledig voldoet."

4.1Op grond van art. 1, lid 1, Wet BPM wordt een belasting geheven met betrekking tot personenauto`s en motorrijwielen. Lid 5 bepaalt:

"Ingeval een niet-geregistreerde personenauto of een niet-geregistreerd motorrijwiel feitelijk ter beschikking staat van een in Nederland wonende natuurlijke persoon of gevestigd lichaam, is de belasting verschuldigd ter zake van de aanvang van het gebruik met dat motorrijtuig in Nederland van de weg in de zin van de Wegenverkeerswet 1994."

4.2. Art. 14 Wet BPM voorziet echter in vrijstellingen:

"1. Bij algemene maatregel van bestuur kan, onder daarbij te stellen voorwaarden en beperkingen, vrijstelling van belasting worden verleend voor uit een ander land afkomstige personenauto's en motorrijwielen die voor specifieke doeleinden, dan wel onder specifieke omstandigheden naar Nederland zijn gebracht."

4.3. De bedoelde amvb is het Uitvoeringsbesluit BPM, dat in art. 2 preciseert onder welke voorwaarden vrijstelling wordt verleend. Art. 2, lid 1, bepaalt:

"Vrijstelling van belasting wordt verleend voor personenauto's en motorrijwielen die zijn geregistreerd in het buitenland en door een in dat land gevestigde werkgever ter beschikking zijn gesteld aan een als werknemer bij hem in dienst zijnde in Nederland wonende persoon, indien:

a. de personenauto of het motorrijwiel hoofdzakelijk is bestemd voor de uitoefening van de werkzaamheden van de werknemer buiten Nederland, alsmede voor persoonlijk gebruik, gebruik door inwonende gezinsleden daaronder begrepen;

b. de werkgever blijkens een schriftelijke verklaring heeft toegestaan dat de personenauto of het motorrijwiel mede voor persoonlijk gebruik wordt aangewend; en

c. de werknemer als gevolg van de arbeidsverhouding tussen hem en zijn werkgever in beginsel geen invloed kan uitoefenen op de beslissing in welk land de personenauto of het motorrijwiel wordt geregistreerd."

4.5. Uit de Nota van Toelichting(2) bij het Uitvoeringsbesluit BPM blijkt dat met betrekking tot de voorwaarden voor vrijstelling geen wijziging is beoogd ten opzicht van de voorheen geldende Regeling Vrijstellingen belastingen bij invoer (RVBI)(3):

"Artikelen 2 en 3

In deze artikelen is een tweetal vrijstellingen geregeld welke voorheen op grond van de Regeling Vrijstellingen belastingen bij invoer (RVBI) werden verleend van de bijzondere verbruiksbelasting van personenauto's en de bijzondere verbruiksbelasting van motorrijwielen. De voorwaarden waaronder de vrijstelling wordt verleend, zijn gelijk aan de voorwaarden van de RVBI. De in de artikelen 2 en 3 opgenomen vrijstellingen voor werknemers c.q. ondernemers die op grond van buiten hun invloed gelegen omstandigheden worden genoodzaakt een buitenlandse auto te gebruiken, is feitelijk van tijdelijke aard. (...)"

4.7. De voorganger van art. 2 Uitvoeringsbesluit BPM was opgenomen in art. 108, zesde lid, RVBI, dat in 1992 als volgt luidde:

"Gehele voorwaardelijke vrijstelling van belasting wordt verleend voor de invoer van personenvoertuigen, die worden ingevoerd door natuurlijke personen die hun normale verblijfplaats hier te lande hebben en als werknemer in dienst zijn bij een elders dan in Nederland, doch binnen het douanegebied gevestigde werkgever.

De vrijstelling wordt slechts verleend indien:

- de werkgever het in zijn eigen land ingeschreven personenvoertuig aan de werknemer ter beschikking heeft gesteld;

- het personenvoertuig bestemd is voor de uitoefening van de werkzaamheden buiten Nederland, alsmede voor persoonlijk gebruik, gebruik door inwonende gezinsleden daaronder begrepen;

- de werkgever heeft toegestaan dat het personenvoertuig mede voor persoonlijk gebruik wordt aangewend. (...)"

Art. 108, lid 8 bepaalde voorts:

"Voor de toepassing van het zesde en zevende lid wordt onder "werknemer" verstaan degene die als gevolg van de arbeidsverhouding tussen hem en zijn werkgever in beginsel geen invloed kan uitoefenen op de beslissing in welk land een personenvoertuig voor het uitoefenen van zakelijke werkzaamheden wordt aangeschaft."

4.8. Uw arrest HR 25 augustus 1993, nr. 27 847, na concl. Van Soest, BNB 1993/300, betrof de uitleg van het begrip werknemer in de zin van het (toen nog vierde, in 1989 vernummerd tot) zesde lid van art. 108 RVBI. Het boven geciteerde achtste lid bestond toen nog niet. X, inwoner van Nederland, was directeur van een in Duitsland gevestigde GmbH en van een KG (waarvan de beherende vennoot de GmbH was). Aan X stond voor zijn werkzaamheden een in Duitsland geregistreerde auto ter beschikking. In geschil was de vraag of X werknemer van de GmbH was, mede gelet op het feit dat zijn echtgenote commanditair vennoot in de KG was en het gehele geplaatste kapitaal van de GmbH beheerste. Het hof oordeelde op grond van oudere regelgeving dat het begrip werknemer materieel moest worden uitgelegd. Hieruit leidde het hof af, in samenhang met de latere toevoeging in het achtste lid van een definitie van werknemer, dat art. 108, zesde lid, RVBI beoogde het begrip werknemer aldus te bepalen dat daaronder slechts vielen degenen die als gevolg van de arbeidsverhouding met hun werkgever in beginsel geen invloed konden uitoefenen op de beslissing in welk land een personenvoertuig voor zakelijk verkeer wordt geregistreerd. Het in cassatie tegen dit oordeel gerichte middel 1 van de belanghebbende hield onder meer in:

"a. De bij de beschikking van 18 augustus 1989 in de RVBI aangebrachte wijzigingen zijn ingegaan per 1 september 1989. Het Hof heeft, door zich voor een geschil dat betrekking heeft op het jaar 1988 te beroepen op de nadien gewijzigde tekst, derhalve ten onrechte terugwerkende kracht aan de wijziging verleend."

U overwoog over dit onderdeel van het eerste middel:

"Het begrip werknemer in deze bepaling dient te worden opgevat in civielrechtelijke zin. De feiten laten geen andere conclusie toe dan dat de auto aan belanghebbende als werknemer door zijn werkgeefster ter beschikking is gesteld, zodat hij aanspraak had op de vrijstelling."

7.4. De voorlopig laatste aanval is die in onze zaak: strijd met art. 39 EG-Verdrag. Art. 39 EG-Verdrag bepaalt, voorzover hier van belang:

"1. Het verkeer van werknemers binnen de Gemeenschap is vrij.

2. Dit houdt de afschaffing in van elke discriminatie op grond van de nationaliteit tussen de werknemers der Lid-Staten, wat betreft de werkgelegenheid, de beloning en de overige arbeidsvoorwaarden.

3. Het houdt behoudens de uit hoofde van openbare orde, openbare veiligheid en volksgezondheid gerechtvaardigde beperkingen het recht in om,

a). in te gaan op een feitelijk aanbod tot tewerkstelling,

b). zich te dien einde vrij te verplaatsen binnen het grondgebied der Lid-Staten,

c). in een der Lid-Staten te verblijven ten einde daar een beroep uit te oefenen overeenkomstig de wettelijke en bestuursrechtelijke bepalingen welke voor de tewerkstelling van nationale werknemers gelden,

d). op het grondgebied van een Lid-Staat verblijf te houden, na er een betrekking te hebben vervuld, overeenkomstig de voorwaarden die zullen worden opgenomen in door de Commissie vast te stellen uitvoeringsverordeningen. (...)"

7.5. In het arrest Lawrie-Blum(16) heeft het HvJ EG de werknemer van art. 39 EG-Verdrag als volgt gedefinieerd:

"16 Daar het vrije verkeer van werknemers een van de grondbeginselen van de Gemeenschap is, mag het begrip werknemer in de zin van artikel 48 (thans art. 39; PJW) niet naar gelang van het nationale recht verschillend worden uitgelegd, maar heeft het een communautaire inhoud. Omdat het de werkingssfeer van deze fundamentele vrijheid bepaalt, moet het communautaire begrip werknemer ruim worden uitgelegd (Arrest van 23 maart 1982, zaak 53/81, Levin, Jurispr. 1982, blz. 1035).

17 Bij de omschrijving van dit begrip moet worden uitgegaan van objectieve criteria die, wat de rechten en plichten van de betrokkenen betreft, kenmerkend zijn voor de arbeidsverhouding. Het hoofdkenmerk van de arbeidsverhouding is, dat iemand gedurende een bepaalde tijd voor een ander en onder diens gezag prestaties levert en als tegenprestatie een vergoeding ontvangt."

7.7. Over de invloed van BPM-achtige belastingen op de vrijheid van werknemersverkeer heeft het HvJ EG zich reeds enige malen kunnen uitlaten. De zaak Cura Anlagen(20) betrof een in Oostenrijk gevestigde vennootschap die in 1999 voor 36 maanden een personenauto huurde van ASL, een in Duitsland gevestigde vennootschap zonder vestiging in Oostenrijk. De auto was in Duitsland geregistreerd. Cura Anlagen kon de auto slechts maximaal drie dagen in Oostenrijk gebruiken zonder registratie (en bijbehorende betaling van registratiebelasting) in Oostenrijk. Registratie moest bovendien geschieden door de eigenaar (ASL) die zijn hoofdvestiging in Oostenrijk moest hebben. ASL beschikte niet over enige vestiging, zodat registratie onmogelijk was of uiterst bezwaarlijk (de huurder zou dan de eigendom moeten krijgen, met alle zekerheids- en administratieve nadelen daarvan voor ASL), mede gezien de Oostenrijkse registratievoorwaarden met betrekking tot (i) Oostenrijkse verzekering, (ii) Oostenrijkse technische keuring en (iii) betaling van Oostenrijkse belasting gebaseerd op het brandstofverbruik van de auto onafhankelijk van de duur van het gebruik op de Oostenrijkse weg. In de civiele procedure die hierop volgde, betoogde ASL dat de Oostenrijkse wetgeving onverenigbaar was met het vrije verkeer van diensten. Het HvJ EG overwoog:

"37 Vaststaat dat de verplichting tot registratie, in de lidstaat van gebruik, van voertuigen die van een in een andere lidstaat gevestigde onderneming worden geleasd, grensoverschrijdende lease-activiteiten bemoeilijkt.

(...)

40 Dienaangaande (aangaande rechtvaardigingsgronden; PJW) zij eraan herinnerd dat, behoudens (niet ter zake doende uitzonderingen; PJW), de motorrijtuigenbelasting niet geharmoniseerd is en aanzienlijk verschilt van lidstaat tot lidstaat. Op dit gebied oefenen de lidstaten dus vrij hun fiscale bevoegdheid uit, mits zij daarbij het gemeenschapsrecht in acht nemen. Zij kunnen over deze fiscale bevoegdheid onderling afspraken maken op basis van criteria zoals het grondgebied waar een voertuig werkelijk wordt gebruikt, of de woonplaats van de bestuurder, die verschillende bestanddelen van het territorialiteitsbeginsel zijn, en onderlinge overeenkomsten sluiten om te verzekeren dat een voertuig slechts in een van de overeenkomstsluitende staten aan indirecte belastingen wordt onderworpen.

41 Dienaangaande is registratie het natuurlijke uitvloeisel van de uitoefening van deze fiscale bevoegdheid. Zij vergemakkelijkt de controles zowel voor de staat van registratie als voor de andere lidstaten, waarvoor de registratie in een lidstaat als bewijs geldt van de betaling van de motorrijtuigenbelasting in die staat.

42 In een situatie zoals die in het hoofdgeding, namelijk bij daadwerkelijk gebruik op het wegennet van een lidstaat van een voertuig dat van een in een andere lidstaat gevestigde onderneming wordt geleasd, kan eerstgenoemde lidstaat dus bepalen dat dit voertuig op zijn grondgebied moet worden geregistreerd.

(...)

47 In het hoofdgeding lijkt de door de Oostenrijkse wettelijke regeling gestelde termijn van drie dagen veel te kort en gaat hij kennelijk verder dan nodig is om het door deze wettelijke regeling nagestreefde doel te bereiken. In zoverre vormt hij dus een ongerechtvaardigde belemmering van de vrijheid van dienstverrichting in de zin van de artikelen 49 EG tot en met 55 EG.

(...)

De verplichting inzake belasting op het brandstofverbruik

65. (...)

66. Volgens de Oostenrijkse regering heeft de litigieuze belasting tot doel bij de aankoop of leasing van particuliere voertuigen milieuoverwegingen te laten meespelen. Aangezien het belastingtarief op basis van het verbruik van het voertuig is vastgesteld, wordt de aankoop of leasing van een voertuig met een hoog verbruik hoger belast dan de aankoop of leasing van een voertuig met een laag verbruik.

67. Volgens de Commissie verzet artikel 49 EG zich tegen de inning van een dergelijke belasting, wanneer zij volledig wordt geïnd. Zoals ASL beklemtoont zij dat het heffingspercentage van de betrokken belasting hetzelfde is, ongeacht de duur van gebruik of registratie van het voertuig in Oostenrijk, terwijl de afschrijving van de belasting voor een autoleasebedrijf sterk verschilt naar gelang van deze duur. Een proratastelsel, dat wil zeggen een vaststelling van het belastingbedrag op basis van de werkelijke duur van de leaseovereenkomst, zou beter geschikt zijn uit het oogpunt van het evenredigheidsbeginsel.

68. Dienaangaande kan niet worden betwijfeld dat een belasting op het brandstofverbruik zoals die waar het in het hoofdgeding om gaat, als doel van algemeen belang kan hebben de aankoop of het bezit van voertuigen met een hoog brandstofverbruik tegen te gaan.

69. Een dergelijke belasting is evenwel in strijd met het evenredigheidsbeginsel, aangezien het nagestreefde doel kan worden bereikt door een belasting in te voeren die evenredig is aan de duur van de registratie van het voertuig in de staat waar het wordt gebruikt, zodat discriminatie bij de afschrijving van de belasting ten nadele van in andere lidstaten gevestigde autoleasebedrijven kan worden voorkomen.

70. (...).

71. Gelet op een en ander, moet op de vraag van het Handelsgericht Wien worden geantwoord, dat de verdragsbepalingen inzake het vrij verrichten van diensten (artikelen 49 EG tot en met 55 EG) zich verzetten tegen de wettelijke regeling van een lidstaat, zoals die welke in het hoofdgeding aan de orde is, die een in deze lidstaat gevestigde onderneming die een in een andere lidstaat geregistreerd voertuig least, verplicht het in de eerste lidstaat te laten registreren om het aldaar verder te kunnen gebruiken na een termijn die zo kort is, in casu drie dagen, dat hij de nakoming van de opgelegde verplichtingen onmogelijk of overdreven moeilijk maakt. Deze verdragsbepalingen verzetten zich tegen de wettelijke regeling van een lidstaat, zoals die welke in het hoofdgeding aan de orde is, die een in deze lidstaat gevestigde onderneming die een in een andere lidstaat geregistreerd voertuig least, verplicht het in de eerste lidstaat te laten registreren en daaraan een of meer van de volgende voorwaarden verbindt:

- woonplaats- of vestigingsverplichting in de lidstaat van gebruik voor de persoon op wiens naam het voertuig aldaar is geregistreerd, voorzover de leaseonderneming daardoor wordt verplicht een hoofdvestiging in deze lidstaat te hebben of de registratie van het voertuig op naam van de huurder te aanvaarden met de daaruit voortvloeiende beperking van haar rechten op het voertuig;

- de verplichting het voertuig te verzekeren bij een in de lidstaat van gebruik erkende verzekeraar, voorzover deze verplichting impliceert dat de verzekeraar zijn hoofdvestiging in deze lidstaat als staat van herkomst in de zin van de richtlijnen inzake schadeverzekering moet hebben en aldaar over een officiële vergunning moet beschikken;

- de verplichte technische controle, wanneer het voertuig in de lidstaat van vestiging van de leaseonderneming reeds een technische controle heeft ondergaan, behalve wanneer deze verplichting ertoe strekt na te gaan of het voertuig voldoet aan de voor in de lidstaat van gebruik geregistreerde voertuigen geldende voorwaarden waarvan de naleving niet reeds is gecontroleerd in de lidstaat van vestiging van de leaseonderneming en/of na te gaan of de staat van het voertuig sedert de controle in bedoelde lidstaat niet is verslechterd indien het inmiddels aan het wegverkeer heeft deelgenomen, mits een soortgelijke keuring als voorwaarde geldt voor de registratie in de lidstaat van gebruik van een in die staat vroeger reeds gecontroleerd voertuig;

- de betaling in de lidstaat van gebruik van een op het brandstofverbruik gebaseerde belasting waarvan het bedrag niet evenredig is aan de duur van registratie van het voertuig in deze staat. "

7.9. Het voor onze belanghebbende meest relevante arrest is dat september vorig jaar in de zaak C-464/02, Commissie/Denemarken,(21) betreffende het Deense stelsel van vrijstelling van registratiebelasting op niet in Denemarken geregistreerde voertuigen die door een buitenlandse werkgever aan een in Denemarken wonende werknemer ter beschikking worden gesteld. In het Deense stelsel brengt registratie de heffing van registratiebelasting mee. Onder de oorspronkelijke Deense regeling mocht alleen een in Denemarken geregistreerd voertuig gebruik maken van de Deense weg. Gedurende de procedure ingevoerde wijzigingen hielden in dat (i) registratie niet meer onontkoombaar was als het voertuig in het buitenland geregistreerd was en door een in het buitenland gevestigde onderneming ter beschikking werd gesteld aan een in Denemarken wonende persoon met het oog op beroepsmatig en privé-gebruik in het buitenland en in Denemarken, en (ii) wel registratiebelasting werd geheven ter zake van dergelijke terbeschikkingstellingen, maar slechts naar gelang de duur van het gebruik van de weg in Denemarken. Voorwaarde was wel dat de werkzaamheden voor de buitenlandse onderneming voor de betrokken werknemer de voornaamste werkzaamheid vormden. Voor het voertuig werd door de Deense belastingdienst een vergunning afgegeven, mits de auto bij de belastingautoriteiten werd aangeboden en kon worden bewezen dat de dienstbetrekking bij de buitenlandse ondernemer de voornaamste werkzaamheid van de Deense ingezetene vormde. Het HvJ EG overwoog:

"46 Het is duidelijk dat de oorspronkelijke regeling, voorzover deze van toepassing blijft, vanwege de verplichting om een bedrijfsauto die door een in een andere lidstaat gevestigde werkgever ter beschikking van een werknemer is gesteld te registreren in Denemarken, deze werkgever ervan kan weerhouden om een in Denemarken wonende werknemer in dienst te nemen voor een betrekking die niet diens voornaamste werkzaamheid vormt, en derhalve een belemmering kan inhouden van de toegang van Deense ingezetenen tot dergelijke betrekkingen.

47 Voorts belemmert de gewijzigde regeling het vrije verkeer van in Denemarken wonende werknemers die bij een in een andere lidstaat gevestigde onderneming hun voornaamste werkzaamheid willen uitoefenen, aangezien zij leidt tot extra kosten in de vorm van een tijdelijke registratiebelasting.

48 Nu de in een andere lidstaat gevestigde onderneming deze kosten moet dragen zonder daarvoor een compensatie te ontvangen, zal zij ervan worden weerhouden om een in Denemarken wonende werknemer in dienst te nemen waarvoor hogere kosten moeten worden gemaakt dan voor een buiten Denemarken woonachtige werknemer.

(...)

74 Onder voorbehoud van bepaalde in casu niet relevante uitzonderingen, is de belasting op motorvoertuigen niet geharmoniseerd. Op dit gebied oefenen de lidstaten dus vrij hun fiscale bevoegdheid uit, mits zij daarbij het gemeenschapsrecht in acht nemen (arrest Cura Anlagen, reeds aangehaald, punt 40).

75 Om te bepalen welke grenzen artikel 39 EG stelt aan de bevoegdheid van het Koninkrijk Denemarken om een registratiebelasting op te leggen, zij eraan herinnerd, dat de zaak die heeft geleid tot het arrest Cura Anlagen, reeds aangehaald, slechts de situatie betrof die voortvloeide uit een tussen een vennootschap met zetel in Oostenrijk en een vennootschap met zetel in een andere lidstaat gesloten lease-overeenkomst van drie jaar betreffende een voertuig dat hoofdzakelijk bestemd was voor gebruik in Oostenrijk. In punt 35 van dit arrest beklemtoonde het Hof dat het dus niet ging om eenvoudige huurovereenkomsten van korte duur, zoals de huur van een vervangingswagen bij een in een andere lidstaat gevestigde onderneming.

76 Wanneer de bedrijfsauto voornamelijk is bestemd voor duurzaam gebruik in Denemarken of daar feitelijk duurzaam wordt gebruikt, is de situatie vergelijkbaar met die in de zaak die heeft geleid tot het reeds aangehaalde arrest Cura Anlagen.

77 Het is het Koninkrijk Denemarken derhalve toegestaan om een registratiebelasting te heffen op een voertuig dat ter beschikking van een aldaar wonende werknemer is gesteld door een in een andere lidstaat gevestigde onderneming.

78 In die situatie is immers een gelijke behandeling van het gebruik van een bedrijfsauto door de betrokken werknemers en het gebruik van een bedrijfsauto door andere Deense ingezetenen, wat de heffing van een dergelijke belasting betreft, rechtmatig en volstaat dit ter rechtvaardiging van de beperking van het vrije verkeer van werknemers.

79 Wordt daarentegen niet aan de in punt 76 van dit arrest genoemde voorwaarden voldaan, dan is de band van de in een andere lidstaat geregistreerde bedrijfsauto met Denemarken minder, zodat de betrokken beperking een andere rechtvaardiging vereist.

80 In dit verband moet worden opgemerkt dat de tijdelijke registratiebelasting niet kan worden gerechtvaardigd met het argument dat deze ertoe strekt erosie van belastinginkomsten te voorkomen. Volgens vaste rechtspraak kan een derving van belastinginkomsten immers niet worden aangemerkt als een dwingende reden van algemeen belang die kan worden ingeroepen ter rechtvaardiging van een maatregel die in beginsel in strijd is met een fundamentele vrijheid (arrest van 7 september 2004, Manninen, C-319/02, Jurispr. blz. I-7477, punt 49).

81 Voorzover de Deense regering van mening is dat de regeling inzake de tijdelijke registratiebelasting haar rechtvaardiging vindt in de wens om belastingontwijking met een in een andere lidstaat geregistreerde bedrijfsauto tegen te gaan, moet worden vastgesteld dat een algemeen vermoeden van belastingontwijking of -fraude niet kan worden gebaseerd op de omstandigheid dat een in een andere lidstaat dan Denemarken gevestigde werkgever voor beroepsmatige, of zelfs beroepsmatige en privé-doeleinden, een bedrijfsauto ter beschikking stelt van een in Denemarken wonende werknemer. Een dergelijk vermoeden kan derhalve geen rechtvaardiging vormen voor een fiscale maatregel die de uitoefening van een bij het Verdrag beschermde fundamentele vrijheid beperkt.

(...)

83 Deze vaststelling geldt niet alleen voor een gebruik van de bedrijfsauto voor beroepsmatige doeleinden, maar ook voor een gebruik voor privé-doeleinden dat ten opzichte van het beroepsmatig gebruik bijkomstig van aard is (zie in die zin arrest Ledoux, reeds aangehaald, punt 18)."

De Procureur-Generaal

bij de Hoge Raad der Nederlanden

1 Hof `s-Gravenhage 17 februari 2005, nr. 03/03801, bij mijn weten niet gepubliceerd.

2 Opgenomen in V-N 1993, blz. 177.

3 Stcrt. 1985, nr. 134.

4 Zie Stcrt. 1989, nr. 160, blz. 29.

5 Zie de Nota van Toelichting bij art. 2 Uitvoeringsbesluit BPM, V-N 1993, blz. 177.

6 Zie de Nota van Toelichting bij art. 2 Uitvoeringsbesluit BPM, V-N 1993, blz. 177.

7 VN 2003/15.12, FED 2003/248, met noot Peters.

8 Besluit van 30 januari 2001, nr. CPP2000/1835M VN 2001/11.27, ingetrokken bij en vervangen door het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 13 december 2002, nr. CPP2002/1574M, VN 2003/10.25.

9 Voorstel van de Commissie voor een Richtlijn van de Raad betreffende de belasting van personenauto`s van 5 juli 2005, COM(2005), 261.

10 Art. 8.

11 Niet alle Lidstaten kennen een registratie- en/of een motorrijtuigenbelasting, zie paragraaf 6 van het voorstel.

12 Art. 9-12.

13 Conclusie van 22 december 2005, zaak 39 530 (belastingzaak) en conclusie van 23 december 2005, zaak C05/123HR (civiele zaak).

14 Gerechtshof `s-Hertogenbosch 31 mei 2005, nr. 02/02469, VN 2005/36.22. De zaak is bij het HvJ EG geregistreerd onder nummer C-242/05.

15 Zie persbericht van de Commissie van 7 juli 2005, IP/05/863.

16 HvJ EG 3 juli 1986, zaak 66/85 (D. Lawrie-Blum vs. Land Baden-Wuerttemberg), na concl. A-G Lenz, Jur. EG 1986, blz. 02121. Zie meer recent HvJ EG 17 maart 2005, zaak C-109/04 (K.R. Kranemann vs. Land Nordrhein-Westfalen), na concl. A-G Geelhoed, Jur. EG 2005, blz. !-0000, r.o. 12.

17 Onweersproken gesteld op blz. 2 van het bezwaarschrift.

18 O.a. HvJ EG 12 december 2002, zaak C-385/00 (De Groot vs. Staatssecretaris van Financiën), na concl. A-G Léger, Jur. EG 2002, blz. I-11819, BNB 2003/180, m.nt. G.T.K. Meussen, r.o. 77.

19 Idem, r.o. 78-79.

20 HvJ EG 21 maart 2002, zaak C-451/99 (Cura Anlagen GmbH vs. ASL GmbH), na concl. A-G Jacobs, Jur. EG 2002, blz. I-03193.

21 HvJ EG 15 september 2005, zaak C-464/02 (Commissie vs. Denemarken), na concl. A-G Jacobs, NTFR 2005/1202, m.nt. M.H.J. Schellekens.

22 De belemmering gevormd door het registreren van het voertuig is naar mijn mening overigens geoorloofd op grond van het arrest Cura Anlagen. Omdat ook in de oorspronkelijke wetgeving eisen werden gesteld aan de registratie (de dienstbetrekking bij de buitenlandse werkgever moest de voornaamste werkzaamheid zijn van de werknemer), voldeed ook deze oorspronkelijke wetgeving echter niet aan de voorwaarden voor toepassing van de rule of reason.

23 Ook in de eerdere zaken over autoregistratiebelastingen Van Lent (HvJ EG 2 oktober 2003, zaak C-232/01, na. concl. Léger, Jur. EG 2003, blz. I-11525, VN 2003/60.29) en Cura Anlagen (HvJ EG 21 maart 2002, zaak C-451/99, na concl. Jacobs, Jur. EG 2002, blz. I-03193) werd niet vastgesteld of in de andere Lidstaat registratiebelasting was voldaan (hoewel in België wel en in Duitsland geen registratiebelasting wordt geheven, volgens bijlage 2 bij het eerder genoemde voorstel van de Commissie voor een Richtlijn betreffende de belasting van personenauto`s).

24 HvJ EG 21 maart 2002, zaak C-451/99, na concl. Jacobs, Jur. EG 2002, blz. I-03193

25 Zie art. 9 en 9a Wet BPM. Zie tevens de MvT bij de Wet BPM, Kamerstukken 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 2-5.