Parket bij de Hoge Raad, 12-09-2008, AZ6891, 42326

Nr. 42326

18 december 2006

MR C.W.M. VAN BALLEGOOIJEN

Advocaat-generaal

PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

Derde Kamer A

Naheffingsaanslag BPM 2001

Voor het Hof was in geschil het antwoord op de vraag of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Ter zitting heeft de Inspecteur een herrekening van de naheffingsaanslag voorgesteld op basis van het nieuwe, vanaf 1 mei 1999 geldende degressieve afschrijvingssysteem.(5) Het Hof heeft overwogen omtrent het geschil:

4.4. De aangifte voor het vrije verkeer van de auto met kenteken CC-DD-00 is aanvaard op 28 november 1996; die voor de auto met kenteken AA-BB-00 op dezelfde dag. Op grond van de onder 2.4 en 2.5 genoemde, in het proces-verbaal van de FIOD opgenomen verklaringen en bescheiden, aan de juistheid waarvan het Hof geen reden heeft te twijfelen, moet worden geoordeeld dat belanghebbende de auto met kenteken CC-DD-00 heeft verkocht op 2 oktober 1997, en de auto met kenteken AA-BB-00 op 10 februari 1997. Ten aanzien van beide auto's is derhalve gehandeld in strijd met het bepaalde in artikel 7, lid 1, van de Verordening en de (vrijwel) gelijkluidende, in beide vrijstellingsvergunningen opgenomen voorwaarde, dat binnen twaalf maanden na aanvaarding van de aangifte voor het vrije verkeer geen overdracht van de auto - al dan niet onder bezwarende titel - mag plaatsvinden.

Aan dit oordeel kan niet afdoen, dat de overschrijving van het kenteken van beide auto's in het kentekenregister pas na het verstrijken van de twaalfmaandstermijn heeft plaatsgevonden.

4.5. Tegenover de betwisting door de Inspecteur heeft belanghebbende in genen dele zijn stelling, dat de naheffingsaanslag is vastgesteld in strijd met het gelijkheidsbeginsel, waargemaakt.

4.6. De herberekening van de naheffingsaanslag, vermeld onder 3.2, heeft plaatsgevonden op de voet van de in artikel 10, lid 2, van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (hierna: de Wet bpm) vervatte tabel; gelet op hetgeen in de parlementaire geschiedenis van genoemd artikel is vermeld over de vaststelling van die tabel, kan ervan worden uitgegaan dat die tabel een redelijke schatting geeft van de waardevermindering van eerder in het buitenland geregistreerde auto's. Nu voorts het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 3 december 2003, nr. DGB 2003/6752, Stcrt. 238, toelaat dat het bewijs wordt geleverd dat de werkelijke waardevermindering groter is dan de met toepassing van artikel 10, lid 2, van de Wet bpm vastgestelde afschrijving, kan de vigerende wettelijke regeling, gelet op het arrest van het Hof van Justitie van 22 februari 2001, zaak C-393/98, Gomes Valente, verenigbaar worden geacht met artikel 95 van het EG-Verdrag (thans artikel 90 EG).

Belanghebbende heeft wel gesteld dat de naheffingsaanslag buitensporig hoog is, doch heeft in genen dele aannemelijk gemaakt dat het bedrag van de belasting (na herberekening) hoger is dan het bedrag van de restantbelasting dat is begrepen in de waarde van vergelijkbare gebruikte personenauto's die reeds in Nederland zijn geregistreerd, of anderszins onjuist is berekend.

4.7. Gelet op artikel 4, lid 5, van de Wet bpm jo. artikel 7, lid 2, van de Verordening is belanghebbende van beide auto's de bpm verschuldigd. De Inspecteur is dan ook terecht tot naheffing overgegaan, doch de uitspraak kan, gelet op hetgeen onder 3.2 is vermeld, niet in stand blijven.

4.1. Indien natuurlijke personen hun normale verblijfplaats van buiten Nederland overbrengen naar Nederland kan op grond van grond van artikel 14, eerste lid, van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM) jo. artikel 4 van het Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (hierna: UB BPM)(6) een vrijstelling van BPM worden verleend als in de verhuisboedel (tevens) een motorrijtuig is begrepen. Artikel 4 van het UB BPM luidt in het onderhavige tijdvak:

1. Vrijstelling van belasting wordt in andere gevallen dan bedoeld in de artikelen 2 en 3 verleend voor uit een ander land afkomstige personenauto's en motorrijwielen indien ter zake van het in het vrije verkeer brengen daarvan aanspraak op vrijstelling van rechten bij invoer bestaat, of zou bestaan indien de vervoermiddelen uit een ander land dan een lidstaat van de Europese Unie in het vrije verkeer zouden zijn gebracht, onder de daarbij gestelde voorwaarden en beperkingen.

Artikel 1, tweede lid, van de Verordening bepaalt:

2 . In de zin van deze verordening wordt verstaan onder:

(....)

c ) "persoonlijke goederen", goederen die voor het persoonlijk gebruik van de belanghebbenden of voor de behoeften van hun huishouden dienen.

Persoonlijke goederen zijn met name:

- roerende goederen en voorwerpen,

- fietsen en motorfietsen, automobielen voor particulier gebruik en aanhangwagens daarvan, kampeerwagens, pleziervaartuigen en sportvliegtuigen.

Huishoudelijke voorraden die overeenkomen met een normale gezinsbevoorrading, kleine huisdieren en rijdieren, alsmede draagbare instrumenten voor kunsten en ambachten die de belanghebbende nodig heeft voor de uitoefening van zijn beroep, zijn eveneens persoonlijke goederen. Persoonlijke goederen mogen door hun aard of hoeveelheid geen commerciële bijbedoeling laten blijken;

Artikel 3 van de Verordening bepaalt:

De vrijstelling is beperkt tot persoonlijke goederen die:

a. behoudens in door de omstandigheden gerechtvaardigde bijzondere gevallen, ten minste zes maanden vóór de datum waarop de belanghebbende zijn normale verblijfplaats in het derde land van herkomst heeft opgegeven, in zijn bezit zijn geweest en, wanneer het niet-verbruikbare goederen betreft, door hem in zijn vroegere normale verblijfplaats zijn gebruikt;

b. bestemd zijn om voor hetzelfde doel te worden gebruikt in zijn nieuwe normale verblijfplaats.

(...)

Artikel 7 van de Verordening bepaalt:

1. Tot het verstrijken van een termijn van twaalf maanden te rekenen vanaf de datum waarop de aangifte daarvan voor het vrije verkeer is aanvaard, mogen de met vrijstelling ingevoerde persoonlijke goederen niet worden uitgeleend, verpand, verhuurd, noch onder bezwarende titel of om niet worden overgedragen, zonder dat de bevoegde autoriteiten daarvan vooraf in kennis zijn gesteld.

2. Het uitlenen, verpanden, verhuren of overdragen vóór het verstrijken van de in lid 1 bedoelde termijn leidt tot toepassing van de voor de betrokken goederen geldende rechten bij invoer, tegen het op de datum van het uitlenen, verpanden, verhuren of overdragen van kracht zijnde tarief, zulks naar de soort en op grondslag van de douanewaarde die op die datum door de bevoegde autoriteiten als juist zijn erkend of aanvaard.'

4.4. Met betrekking tot de toepassing van artikel 7 van de Verordening, die ook voor toepassing van de RVBI van belang was, werd in de paragraaf 119 van de Leidraad RVBI (tekst tot 1 juni 1996) opgemerkt:

1. De goederen mogen gedurende twaalf maanden niet worden uitgeleend, verpand, verhuurd noch onder bezwarende titel of om niet worden overgedragen (artikel 7, eerste lid, verordening 918/83). Dit betekent dat de goederen gedurende die tijd bij belanghebbende in het bezit dienen te blijven. Zie voor de inhoud van dit begrip § 114, eerste lid.

Eigendomsoverdracht op zich behoeft derhalve niet met zich mee te brengen dat in strijd met de hiervoor genoemde voorwaarde wordt gehandeld.

(....)

4.5. Paragraaf 114 van de Leidraad RVBI (tekst tot 1 juni 1996), waarnaar verwezen wordt in paragraaf 119 van de Leidraad RVBI, vermeldde:

1. Voor het verlenen van de vrijstelling is onder meer als voorwaarde gesteld dat de persoonlijke goederen tenminste gedurende zes maanden voordat belanghebbende zijn normale verblijfplaats in het derde land van herkomst heeft opgegeven bij hem aldaar in bezit en in gebruik waren en dat de goederen ook in Nederland voor hetzelfde doel gebruikt zullen worden (artikel 3, verordening 918/83).

Het begrip bezit houdt in dat belanghebbende de feitelijke beschikkingsmacht over het goed moet hebben gehad. De voorwaarde betekent derhalve niet dat het goed ook bij belanghebbende in eigendom moet zijn geweest. (...)

4.6. Over de verhuisboedelvrijstelling van artikel 4 van het UB BPM wordt in paragraaf 9.7.1 Leidraad BPM (tekst vanaf 1 oktober 1995, Stcrt. 1995, 197) opgemerkt:

(...) Het Communautair douanewetboek (CDW), artikel 137, voorziet in een regeling tijdelijke invoer met vrijstelling. Deze regeling is nader uitgewerkt in de Toepassingsverordening CDW (TCDW), artikel 717 e.v. (....)Voorwaarden voor de vrijstelling bij tijdelijke invoer zijn in het algemeen dat:

- de personenauto's worden ingevoerd door een buiten het douanegebied van de Gemeenschap gevestigde persoon;

- de personenauto's niet worden uitgeleend, verhuurd, verpand of overgedragen aan of ter beschikking gesteld van een in het douanegebied van de Gemeenschap gevestigde persoon.

In dit verband dient onder het 'douanegebied van de Gemeenschap' te worden gelezen 'Nederland'.

Uitzonderingen op bovenstaande voorwaarden zijn mogelijk. (...)

Particulier gebruik

1. Voorwaarden voor de vrijstelling (artikel 719, lid 3, TCDW) zijn:

- ingevoerd door een persoon gevestigd buiten het douanegebied van de Gemeen-schap;

- door die persoon voor particuliere doeleinden gebruikt;

- buiten het douanegebied van de Gemeenschap geregistreerd.

De voertuigen mogen niet worden overgedragen, tenzij zie hierna punt 2.

In dit verband dient onder het 'douanegebied van de Gemeenschap' te worden gelezen 'Nederland'.

2. Een binnen Nederland gevestigde persoon mag (artikel 719, lid 10, letter b, TCDW) een voor particulier gebruik met vrijstelling tijdelijk ingevoerde auto incidenteel gebruiken, mits in opdracht en voor rekening van een vrijstellingsgenietende en alleen voor zover die persoon zich in Nederland bevindt. Het moet hier derhalve gaan om een incidentele situatie (af en toe, sporadisch, niet regelmatig), voor rekening van de vrijstellingsgenietende (deze moet dus ook de brandstof betalen) en in opdracht van de vrijstellingsgenietende en de vrijstellingsgenietende moet zelf nog in Nederland aanwezig zijn (uitlenen en zelf vertrekken kan dus niet).

4.7. Nu de wetgever voor de toepassing van artikel 4 van het UB BPM uitdrukkelijk aansluiting heeft gezocht bij de Verordening, heeft de betekenis van de (communautaire) begrippen welke in de Verordening zijn opgenomen eveneens te gelden hebben voor de toepassing van de onderhavige verhuisboedelvrijstelling.(11) In de onderhavige zaak draait het om de toepassing van artikel 7 van de Verordening, waarin wordt bepaald dat de goederen gedurende twaalf maanden na invoer niet worden uitgeleend, verpand, verhuurd noch onder bezwarende titel of om niet worden overgedragen.(12) Een vrijwel gelijkluidende voorwaarde wordt ook gesteld in een aantal andere EG-regelingen met betrekking tot de tijdelijke c.q. definitieve invoer van vervoermiddelen. Ik noem artikel 717 van Verordening (EEG) nr. 2454/93 van de Commissie van 2 juli 1993 houdende vaststelling van enkele bepalingen ter uitvoering van Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad tot vaststelling van het communautair douanewetboek (TCDW), PB L 253 van 11 oktober 1993 blz. 1 - 766(13); artikel 12 van Verordening (EEG) nr. 1855/89 van de Raad van 14 juni 1989 betreffende de regeling tijdelijke invoer van vervoermiddelen, PB L 186 van 30 juni 1989 blz. 8-12; artikel 3, aanhef, onderdeel b en artikel 4, eerste lid, onderdeel b, van de Richtlijn van de Raad van 28 maart 1983 betreffende de belastingvrijstellingen bij de tijdelijke invoer van bepaalde vervoermiddelen binnen de Gemeenschap (83/182/EEG), PB L 105 van 23 april 1983, blz. 59; en artikel 4 van de Richtlijn van de Raad van 28 maart 1983 betreffende de belastingvrijstellingen bij de definitieve invoer uit een Lid-Staat van persoonlijke goederen door particulieren (83/183/EEG), PB L 105 van 23 april 1983, blz. 64.

Met betrekking tot de toepassing van artikel 7 van de Verordening c.q. de daarmee overeenkomende voormelde bepalingen heb ik geen toelichting kunnen vinden in de voorbereidende stukken van de institutionele instellingen van de EU, voorzover ze overigens al aanwezig zijn. Ook heb ik geen jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen (hierna: HvJ EG) kunnen ontdekken die specifiek ziet op artikel 7 van de Verordening of op daarmee overeenkomende gemeenschapsrechtelijke bepalingen. Tenslotte heeft ook het bestuderen van artikel 7 van de Verordening in de overige authentiek talen binnen de EU mij niet verder geholpen.

5.1. In HR 9 september 1998, nr. 33563, BNB 1998/356; VN 1998/48.23 heeft de Hoge Raad een uitleg gegeven aan het begrip 'overdracht' in de zin van artikel 7 van de Verordening. Aan belanghebbende was begin 1994 een vrijstellingsvergunning verleend ter zake van een als verhuisgoed uit België ingevoerde personenauto; de auto werd voorzien van een Nederlands kenteken. Eind 1994 is de auto ontvreemd. Vervolgens heeft belanghebbende, eind 1994, met de verzekeringsmaatschappij een overeenkomst tot eigendomsoverdracht gesloten, waarbij belanghebbende heeft verklaard met de verzekeraar te zijn overeengekomen dat hij, bij de finale kwijting, aan de verzekeraar de feitelijke macht afstaat die nog over de auto kan worden uitgeoefend. Op 2 maart 1995 heeft de verzekeraar aan belanghebbende de schade (zijnde de dagwaarde inclusief de BPM) uitgekeerd. De auto is niet teruggevonden. De Hoge Raad casseerde de beslissing van het gerechtshof Leeuwarden dat belanghebbende op eind 1994, derhalve vóór het verstrijken van de termijn van 12 maanden, de auto heeft overgedragen in de zin van artikel 7 van de Verordening. Daartoe overwoog de Hoge Raad:

3.3. (...)

Vast staat immers dat de auto is gestolen, dat de eigendom ervan door belanghebbende is overgedragen aan de verzekeraar, doch dat de verzekeraar niet de feitelijke beschikkingsmacht heeft verkregen, aangezien de auto niet is teruggevonden.

Krachtens artikel 4, lid 1, van het Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 is ter zake van de onderhavige vrijstelling het bepaalde in Hoofdstuk I, Titel I van voormelde verordening van overeenkomstige toepassing. Naar niet voor redelijke twijfel vatbaar is, kan de enkele overdracht van de eigendom aan de verzekeraar, als hiervóór in 3.1 bedoeld, niet worden aangemerkt als uitlenen, verpanden, verhuren of overdragen in de zin van artikel 7 van die verordening.

6.1. In dit verband kan niet onbesproken blijven het arrest van HvJ EG van 17 maart 2005, nr. C-170/03 (Feron), V-N 2005/18.18: NTFR 2005/413. Hoewel het arrest Feron strikt genomen gaat over de uitleg van de begrippen 'persoonlijk goed' en 'bezit' als bedoeld in artikel 1, tweede lid, onderdeel c juncto artikel 3 van de Verordening, lijkt dit arrest wel relevant voor het onderzoek naar de reikwijdte van artikel 7 Verordening.

Feron is in Oostenrijk in loondienst werkzaam geweest. Van 18 oktober 1996 tot en met 14 december 1997 heeft zijn werkgever hem een personenauto zowel voor persoonlijk gebruik als voor gebruik ten behoeve van zijn werkzaamheden voor genoemde werkgever met uitsluiting van ieder ander ter beschikking gesteld. Gedurende die periode was de werkgever eigenaar van de personenauto. In verband met zijn overplaatsing naar Nederland heeft Feron op 15 december 1997 gebruik gemaakt van het hem bij de ingebruikname van de personenauto toegekende voorkeurskooprecht en de auto van zijn werkgever gekocht. Feron heeft in januari 1998 zijn verblijfplaats in Oostenrijk verlaten en zich op 10 februari 1998 als inwoner van de gemeente Venlo ingeschreven. De Nederlandse fiscus weigerde Feron voor deze personenauto vrijstelling te verlenen van BPM. In antwoord op door de Hoge Raad gestelde prejudiciële vragen overweegt het HvJ EG dat de in geding zijnde personenauto, die zowel voor particuliere doeleinden als voor beroepsdoeleinden is gebruikt, als een persoonlijk goed in de zin van artikel 1, tweede lid, onderdeel c van de Verordening kan worden aangemerkt (zie r.o. 19-24). Voorts overweegt het HvJ EG dat onder 'bezit' als bedoeld in artikel 3 van de Verordening moet worden verstaan 'feitelijke macht uitoefenen'. Daartoe overweegt het HvJ EG:

26. De eenvormige toepassing van het gemeenschapsrecht en het gelijkheidsbeginsel gebieden, dat de bewoordingen van een gemeenschapsrechtelijke bepaling die voor de vaststelling van haar betekenis en draagwijdte niet uitdrukkelijk naar het recht van de lidstaten verwijst, in de regel in de gehele Gemeenschap autonoom en op eenvormige wijze worden uitgelegd (arresten van 18 januari 1984, Ekro, 327/82, Jurispr. blz. 107, punt 11; 19 september 2000, Linster, C-287/98, Jurispr. blz. I-6917, punt 43, en 9 november 2000, Yiadom, C-357/98, Jurispr. blz. I-9265, punt 26).

27. Bijgevolg moet het in artikel 3 van verordening nr. 918/83 gebruikte begrip 'bezit' autonoom worden uitgelegd.

28. Zoals de advocaat-generaal in punt 81 van zijn conclusie opmerkt, wordt dit begrip in de verschillende rechtsordes onder meer gekenmerkt doordat een persoon de macht over een goed uitoefent, ongeacht of hij eigenaar is.

29. Het gebruik van deze term in verordening nr. 918/83 impliceert dat de vrijstelling niet moet worden beperkt tot goederen die gedurende ten minste zes maanden vóór de verandering van woonplaats deel uitmaakten van het vermogen van de belanghebbende, maar zich ook uitstrekt tot de andere goederen waarover belanghebbende gedurende dezelfde periode de feitelijke macht uitoefende.

30. In het onderhavige geval had de werkgever de betrokken personenauto volledig en uitsluitend ter beschikking van Feron gesteld en deze een voorkeurskooprecht verleend.

31. In deze omstandigheden moet worden geconstateerd dat Feron over genoemde personenauto de feitelijke macht uitoefende en dat deze zich derhalve gedurende ten minste zes maanden vóór de datum waarop Feron zijn normale verblijfplaats in het land van herkomst heeft opgegeven, in diens bezit bevond.

70. Uiteraard moet het persoonlijk goed nadat het als zodanig is gekwalificeerd overeenkomstig artikel 1, lid 2, sub c op het tijdstip van invoer toebehoren aan de belanghebbende om in aanmerking te komen voor vrijstelling van invoerrechten. Voorts vereist artikel 3, sub a, van verordening nr. 918/83 een band met het persoonlijke goed vóór invoer, hetgeen een voorafgaande voorwaarde vormt voor vrijstelling van dat goed. Volgens artikel 3, sub a, wordt die band niet bepaald in termen van eigendom, maar veeleer in termen van "bezit" en "gebruik" gedurende een bepaalde tijdspanne vóór invoer.

(....)

80. Artikel 3 van verordening nr. 918/83 vereist bezit en gebruik van niet-verbruikbare persoonlijke goederen gedurende zes maanden vóór de datum waarop de belanghebbende zijn normale verblijfplaats in het derde land van herkomst heeft opgegeven. Dit vereiste is gesteld om te voorkomen dat de belastingvrijstelling aanzet tot plotse en mogelijk uitgebreide aankopen van goederen onmiddellijk vóór de overbrenging van de verblijfplaats. Met dit vereiste van bezit heeft de gemeenschapswetgever gedefinieerd welk verband tussen de particulier en de persoonlijke goederen moet bestaan om dergelijke ongewenste gevolgen te vermijden.

81. Het begrip "bezit" is een algemeen bekend juridisch begrip, dat in de meeste rechtssystemen uitgebreid aan bod komt. In algemene bewoordingen en als gemene deler wordt bezit gekenmerkt door de feitelijke verhouding met betrekking tot een zaak, ongeacht of de bezitter tevens eigenaar is. Het betekent dat een persoon, zelf of via iemand anders, een zaak feitelijk in zijn macht heeft. Vanuit een ander oogpunt bestaat het ten slotte in de uiterlijke schijn dat de bezitter een eigendomsrecht over de zaak heeft. (....)

82. Een autonome uitlegging, waarbij rekening wordt gehouden met de context en het doel van het vereiste van bezit in de zin van artikel 3 van verordening nr. 918/83, moet berusten op bepaalde voorafgaande overwegingen die stroken met de gemeenschappelijke basisopvatting van het begrip bezit in de lidstaten: in de eerste plaats, dat een particulier in het bezit kan zijn van een bepaald goed wanneer hij de feitelijke macht over dat goed heeft, ofschoon hij niet de eigenaar is en niet beweert de eigenaar te zijn, en, in de tweede plaats, dat waar de gemeenschapswetgever in artikel 3 het begrip bezit gebruikt, hij zeker niet de bedoeling heeft gehad de betekenis ervan te laten afhangen van de begrippen bezit en eigendom in elk rechtssysteem.

(....)

85. Met het oog op de doelstellingen waarvoor het begrip bezit is opgenomen in artikel 3, volstaat het mijns inziens dat de belanghebbende gedurende de relevante periode van zes maanden het exclusieve gebruiksrecht over dat goed heeft gehad en een in rechte afdwingbaar recht tegenover de eigenaar op grond waarvan hij de eigendom kan verwerven. Zulk een recht hoeft niet te worden aangemerkt als een eigendomsrecht volgens de wettelijke regeling van de normale verblijfplaats in het derde land van herkomst. Het volstaat dat de houder een beperkt recht heeft zodat hij in geval van een inbreuk een vordering tegen de eigenaar heeft.

6.3. E.N. Punt vraagt zich af in haar annotatie bij HR 11 april 2003, nr. 36 729 (de beslissing van de Hoge Raad om prejudiciële vragen te stellen in de zaak Feron) in FED 2003/341:

Waar is de twijfel over de uitleg van het begrip bezit nu eigenlijk op gegrond? Bijvoorbeeld door hetgeen is bepaald in art. 7 van dezelfde Verordening. Volgens deze bepaling mogen de met invoer ingevoerde goederen daarna `niet worden uitgeleend, verpand, verhuurd, noch onder bezwarende titel of om niet overgedragen'? Kan hieruit niet worden afgeleid dat de belanghebbende in ieder geval de bevoegdheid moet hebben om de daarin genoemde handelingen uit te oefenen, en dat het logisch lijkt dat deze bevoegdheden ook al aanwezig moeten zijn gedurende de zes maanden voorafgaande aan de invoer? De Hoge Raad heeft over deze bepaling al eens eerder uitspraken gedaan zonder een prejudiciële vraag te stellen. In HR 8 juli 1996, nr. 31 069, BNB 1996/372 en FED 1996/757 werd geoordeeld dat na diefstal van een personenauto de eigendomsoverdracht daarvan aan een verzekeraar met zich brengt dat in strijd met art. 7 wordt gehandeld. Daarentegen werd in een later arrest geoordeeld, een geval waarin ook sprake was van diefstal van een auto én een eigendomsoverdracht daarvan aan de verzekeraar, dat van een overdracht in de zin van art. 7 pas sprake is, indien niet alleen de eigendom, maar ook de feitelijke beschikkingsmacht van de goederen wordt overgedragen (HR 9 september 1998, nr. 33 563, BNB 1998/356 en FED 1998/584). In laatstgenoemde visie lijkt de vraag naar de eigendom van de goederen dus niet relevant, maar uitsluitend de vraag in hoeverre de belanghebbende de feitelijke beschikkingsmacht over het goed had en heeft. In het onderhavige geval zou dat betekenen dat belanghebbende deze bevoegdheden gedurende de volledige zes maanden voorafgaand aan de invoer wel heeft gehad.

7.2. Soms maakt het gemeenschapsrecht zelf een uitzondering op het verbod dat de goederen gedurende een bepaalde periode na invoer worden uitgeleend, verpand, verhuurd of onder bezwarende titel of om niet worden overgedragen. Zo wordt in artikel 719 van de TCDW, in samenhang gelezen met artikel 137 van het CDW, onder bepaalde voorwaarden een vrijstelling verleend ter zake van de tijdelijke invoer van voertuigen voor het vervoer over de weg voor particulier gebruik (zie ook onderdeel 4.6). Ook hier geldt dat het voertuig, bestemd voor particulier gebruik, na invoer in het douanegebied van de Gemeenschap in beginsel niet mag worden verhuurd, uitgeleend, of ter beschikking worden gesteld. In artikel 719, tiende lid, onderdeel b, van de TCDW wordt - voorzover hier relevant - evenwel een uitzondering toegelaten:

[....] een voertuig voor particulier gebruik [kan] ook incidenteel gebruikt worden door een binnen het douanegebied van de Gemeenschap gevestigde persoon, wanneer deze handelt voor rekening en in opdracht van het subject van de regeling die zich in dit gebied bevindt.

8.1. Het Hof heeft op grond van het proces-verbaal van de FIOD en de daarin opgenomen verklaringen en bescheiden geoordeeld dat belanghebbende de auto met kenteken CC-DD-00 (auto 2) heeft verkocht op 2 oktober 1997, en de auto met kenteken AA-BB-00 (auto 1) op 10 februari 1997, en dat belanghebbende derhalve in strijd heeft gehandeld met de in artikel 7, lid 1, van de Verordening (en ook in beide vrijstellingsvergunningen) opgenomen voorwaarde dat binnen twaalf maanden na aanvaarding van de aangifte voor het vrije verkeer geen overdracht van de auto - al dan niet onder bezwarende titel - mag plaatsvinden (r.o. 4.4 en 4.5).

Het Hof overweegt in r.o. 4.4 dat belanghebbende de auto's heeft "verkocht" in plaats van "overgedragen". Ik merk op dat het begrip "overdragen" in de zin van artikel 7 van de Verordening iets anders inhoudt dan "verkopen". Zoals ik heb betoogd (zie 7.1 en 7.2), is bij de toepassing van artikel 7 van de Verordening doorslaggevend dat de feitelijke macht over het goed overgaat in andere handen; daartoe is de enkele verkoopoverkomst niet voldoende.

Gelet op de één na laatste zin in r.o. 4.4 ("Ten aanzien van (...) plaatsvinden.") in samenhang bezien met de door het Hof vastgestelde feiten, waarnaar verwezen wordt in r.o. 4.4, lijkt echter ook wel verdedigbaar dat het Hof kennelijk wel bedoeld heeft te zeggen dat de feitelijke macht over de auto's is overgegaan, maar dat het Hof in casu een ongelukkige woordkeuze heeft gemaakt door het woord 'verkocht' te gebruiken. Uit de vastgestelde feiten blijkt dat belanghebbende binnen de twaalfmaandentermijn beide auto's heeft verkocht en daarvoor een betaling heeft ontvangen. Auto 1 is op 10 februari door belanghebbende verkocht aan een garagebedrijf dat auto 1 heeft doorverkocht op 10 oktober 1997. Auto 2 is door belanghebbende verkocht op 2 oktober 1997 waarbij de autosleutels en kentekenpapieren werden overgedragen aan de nieuwe koper. De koper heeft auto 2 meteen laten verzekeren. Vanaf 2 oktober 1997 stond auto 2 in de garage bij de koper. Met betrekking tot beide auto's geldt dat de enige handeling die ná het verstrijken van die 12-maanden-termijn heeft plaatsgevonden de overschrijving in het kentekenregister is. Onder deze feiten en omstandigheden meen ik dat met betrekking tot beide auto's gezegd kan worden dat de feitelijke macht is overgegaan.(14) Voorts kan niet worden gezegd dat de auto's in casu slechts incidenteel werden gebruikt door een binnen het douanegebied van de Gemeenschap gevestigde persoon en dat deze handelde voor rekening en in opdracht van belanghebbende. Nu belanghebbende de Inspecteur vooraf niet in kennis heeft gesteld van het voorgaande, moet geconcludeerd worden dat de auto's 1 en 2 in strijd met artikel 7 van de Verordening zijn overgedragen. De litigieuze naheffingsaanslag is derhalve terecht.

Voor het overige is het oordeel van het Hof van feitelijke aard is en berust het op een aan het Hof voorbehouden keuze en waardering van bewijsmiddelen, zodat 's Hofs toereikend gemotiveerd oordeel niet met vrucht kan worden bestreden in cassatie. In het licht van de vastgestelde feiten komt het oordeel van het Hof - met name gelet op het betoogde in onderdeel 7 van deze conclusie - niet onbegrijpelijk voor.

Procureur-generaal,

Hoge Raad der Nederlanden,

1 Belastingdienst / Douane district P.

2 Aan belanghebbende is ter zake ook een uitnodiging tot betaling van douanerechten en omzetbelasting (hierna: UTB) gedaan. Het beroep op de uitspraak op bezwaar is behandeld door de douanekamer van het gerechtshof Amsterdam. In deze zaak, bij de griffie van de Hoge Raad geregistreerd onder nummer 41846, concludeer ik heden eveneens.

3 Althans, namens belanghebbende is op 20 augustus 2001 - dat is in deze zaak toevallig dezelfde dag als waarop de Inspecteur het bezwaar van belanghebbende reeds ongegrond had verklaard en de uitspraak op bezwaar bekend had gemaakt door toezending aan het laatst bekende adres van belanghebbende - door zijn gemachtigde een geschrift ingediend bij de Inspecteur, die dit geschrift op 16 september 2002 op de voet van artikel 6:15 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft doorgezonden aan het Hof, waar het op 17 september 2002 is ingekomen. Een aanvulling op dit geschrift, gedagtekend 4 maart 2002, is op 12 maart 2002 bij de Inspecteur ingekomen, en met vorengenoemd geschrift doorgezonden aan het Hof.

4 Het Hof heeft laatstgenoemd geschrift aangemerkt als beroepschrift, en aanvankelijk geoordeeld dat het niet tijdig was ingediend. Bij uitspraak als bedoeld in artikel 8:54, tweede lid, van de Awb heeft het Hof het beroep niet-ontvankelijk verklaard. Tegen deze uitspraak van het Hof heeft belanghebbende verzet gedaan bij het Hof; bij uitspraak van 21 augustus 2003 heeft het Hof dat verzet gegrond verklaard.

5 Zie r.o. 3.2 van de Hofuitspraak. Volgens r.o. 3.2 heeft belanghebbende zich daarmee verenigd, maar in r.o. 4.6 beoordeelt het Hof zijn stelling dat de naheffingsaanslag buitensporig hoog is. Op grond van de herrekening bedraagt de BPM voor de auto met kenteken AA-BB-00 dan fl. 19.587; voor de auto met kenteken CC-DD-00 wordt de BPM fl. 23.471 en de heffingsrente bedraagt fl. 5.480, in totaal fl. 48.538.

6 Besluit van 24 december 1992 tot vaststelling van het Uitvoeringsbesluit belasting van personenauto's en mototrrijwielen 1992, Stb. 1992, 710.

7 Ter verkrijging van de vrijstelling bij invoer dient belanghebbende in het bezit te zijn van een vergunning van de inspecteur (artikel 76, eerste lid, van de Douaneregeling). Indien geen vrijstelling van rechten bij invoer in het geding is (bijvoorbeeld omdat de goederen uit een andere lidstaat komen) dient de vergunning te worden aangevraagd voordat met het gebruik van de weg wordt aangevangen (artikel 4, vierde lid, Uitvoeringsbesluit BPM).

8 Zie TK 1992-1993, 22 868, nr. 3 (Memorie van Toelichting), blz. 33-34, en blz. 48-49. Zie ook Nota van Toelichting (hierna: Nvt) bij artikel 4 van het UB BPM, Stb. 1992, 710, blz. 10.

9 De RVBI is voor het eerst gepubliceerd in Stcrt. 1985, 134, en in werking getreden per 1 augustus 1985. De RVBI is per 1 juni 1996 vervallen, Stcrt. 1996, 98.

10 TK1992-1993, 22 868, nr. 3, blz. 48-49; en Nota van Toelichting (hierna: Nvt) bij artikel 4 van het UB BPM, Stb. 1992, 710, blz. 10.

11 Zie HvJ EG van 17 maart 2005, r.o. 11, nr. C-170/03 (Feron), V-N 2005/18.18: NTFR 2005/413.

12 Ik ga ervan uit - mede gelet op de tekst van de preambule van de Verordening en ook het arrest Feron - dat de in artikel 7 van de Verordening opgenomen begrippen communautaire begrippen zijn die met het oog op een eenvormige toepassing van het gemeenschapsrecht in de gehele EU autonoom en eenvormig moeten worden uitgelegd, tenzij de betreffende gemeenschaprechtelijke bepaling uitdrukkelijk verwijst naar het nationale recht.

13 In samenhang gelezen met artikel 137 van de Verordening (EEG) nr. 2913/92 van de Raad van 12 oktober 1992 tot vaststelling van het communautair douanewetboek (CDW), PB L 302 van 19 oktober 1992 blz. 1 - 50.

14 Sterker nog: naar Nederlands civiel recht is de juridische overdracht van beide auto's zelfs al voltooid. Voor het geval belanghebbende zou hebben beoogd de auto's onder opschortende tijdsbepaling over te dragen, merk ik op dat naar Nederlands civiel recht (artikel 3:85, tweede, van het BW) desalniettemin een onmiddellijke overdracht plaatsvindt met een gelijktijdige vestiging van het recht van vruchtgebruik ten behoeve van de vervreemder. Echter, zoals opgemerkt in onderdeel 7.1. is eigendomsoverdracht niet vereist voor de toepassing van artikel 7 van de Verordening.