Parket bij de Hoge Raad, 26-03-2010, BG5390, 44084

Nr. 44084

Derde kamer (A)

Grondwaterbelasting 1996

MR. M.E. VAN HILTEN

ADVOCAAT-GENERAAL

Conclusie van 31 oktober 2008 inzake:

X2 N.V.

tegen

De staatssecretaris van Financiën

2.5. In de eerste cassatieprocedure is van de volgende feiten uitgegaan. Ik citeer daartoe de punten 3.1 en 3.2 van het arrest van 22 april 2005:

"3.1. Belanghebbende verzorgt de productie, de verspreiding en de levering van drinkwater in een groot gedeelte van de provincie Overijssel. Zij is houdster van een aantal inrichtingen, bestemd tot het onttrekken van grondwater, als bedoeld in artikel 3, lid 1, letter c, van de Wet belastingen op milieugrondslag (hierna: Wbm), hierna ook te noemen pompstations.

Bij twee pompstations, te weten FF en BB, geschiedt het onttrekken van grondwater in de nabijheid van oppervlaktewater. Ten gevolge van deze onttrekking zijgt oppervlaktewater (uit rivieren en uiterwaarden) via de oevers in de bodem (zogenoemde oeverinfiltratie).

Bij sommige pompstations heeft belanghebbende bij het onttrekken van water aan de bodem gebruik gemaakt van zogenoemde wateraanvoerplannen. In dat kader heeft zij met diverse waterschappen binnen het gebied waaruit zij water onttrekt overeenkomsten gesloten. De waterschappen zijn ingevolge deze overeenkomsten verantwoordelijk voor de uitvoering en het beheer van het daartoe benodigde waterlopensysteem met het oog op een optimaal grondwaterstandbeheer met betrekking tot de betrokken belangen. Belanghebbende betaalt aan de waterschappen ter uitvoering van de plannen een bijdrage.

Bij een aantal pompstations wordt drinkwater gebruikt voor het schoonspoelen van voorfilters. Het spoelwater wordt na zuivering op vijvers of via buizen die naar het grondwater leiden, dan wel op het oppervlaktewater, geloosd.

-3.2. Belanghebbende heeft over het onderhavige tijdvak op aangifte een bedrag van f 20 264 281 aan grondwaterbelasting voldaan. Bij de berekening daarvan is zij uitgegaan van een hoeveelheid onttrokken grondwater van 73 588 490 m3 en een vermindering als bedoeld in artikel 6, lid 2, Wbm (hierna: infiltratieaftrek) over 16 687 038 m3. De infiltratieaftrek was toegepast ter zake van oeverinfiltratie, het uitvoeren van wateraanvoerplannen en het terugvoeren van spoelwater in de bodem.

Na een controle heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat geen recht bestaat op infiltratieaftrek, en deswege de onderwerpelijke naheffingsaanslag opgelegd."

2.6.2. Vergunning van de provincie Overijssel (verder: de provincie) van 22 december 1993 voor het pompstation B. Het besluit van de provincie houdt met betrekking tot infiltratie de volgende voorschriften in:

"(...) Het spoelwater moet zodanig geloosd worden dat het ten goede komt aan de grondwaterstand.

(...) de vergunninghouder is verplicht om, met het oog op het onttrekken van grondwater, ter compensatie van de verlaging van de stijghoogte in het ondiepe pakket (zelf of door de derden) water in de bodem te (doen) brengen. Deze aanvoer dient dusdanig te zijn dat de effecten van de winning op andere belangen, zo goed als redelijkerwijze mogelijk is, gecompenseerd worden."

2.6.3. Vergunning van het ministerie van VROM van 10 januari 1994 voor het pompstation C. Het besluit houdt met betrekking tot infiltratie de volgende voorschriften in:

"de vergunninghoudster is verplicht ervoor zorg te dragen dat (...) binnen twee jaar na aanvang van de onttrekking in overleg met het waterschap De Vechtlanden een waterinlaatplan wordt uitgewerkt en tot uitvoering wordt gebracht. Dit plan dient in ieder geval te zijn afgestemd op een grondwateronttrekking van 1,5 tot 2,0 mln m³/jaar. Het zuiveringsschap West-Overijssel dient bij het overleg te worden betrokken."

2.6.4. Vergunning van de provincie van 22 december 1993 voor het pompstation D. Het besluit van de provincie houdt met betrekking tot infiltratie de volgende voorschriften in:

"(...) indien er bij de produktie van drinkwater spoelwater vrijkomt dient dit spoelwater te worden aangewend voor de vermindering van de effecten op de omgeving;

(...) de vergunninghouder is verplicht om, met het oog op het onttrekken van grondwater, ter compensatie van de verlaging van de stijghoogte in het ondiepe pakket (zelf of door derden) water in de bodem te (doen) brengen. Deze aanvoer dient dusdanig te zijn dat de effecten van de winning op andere belangen, zo goed als redelijkerwijze mogelijk is, gecompenseerd worden. De aanvoer dient in samenwerking met het waterschap, onder begeleiding van de provincie en landbouwkundige en natuurbelangen, ontwikkeld te worden;".

2.6.5. Vergunning van het ministerie van VROM van 16 april 1985 (nadien gewijzigd) voor het pompstation E. Aan deze vergunning zijn onder meer de volgende voorschriften verbonden met betrekking tot infiltratie:

"(...) van de bij deze beschikking verleende vergunning mag in het zomerhalfjaar geen gebruik gemaakt worden voordat het wateraanvoerplan F is gerealiseerd;

(...) de vergunninghoudster dient in overleg met de overige betrokkenen bij het geïntegreerd waterbeheersplan, alsmede met het Secretariaat van de Technische Commissie Grondwaterbeheer binnen 5 jaar na realisatie van het plan een rapport op te stellen, waarin het plan wordt geëvalueerd. (...)".

2.6.7. Vergunning van de provincie van 22 december 1993 voor het pompstation H. Het besluit van de provincie houdt met betrekking tot infiltratie de volgende voorschriften in:

"(...) het bij de drinkwaterproduktie vrijkomende spoelwater dient te worden aangewend voor het verminderen van de effecten van de winning op de omgeving;

(...) de vergunninghouder is verplicht om, met het oog op het onttrekken van grondwater, ter compensatie van de verlaging van de stijghoogte van het grondwater in het eerste watervoerende pakket (zelf of door derden) water in de bodem te (doen) brengen. Deze aanvoer dient dusdanig te zijn dat de gevolgen van de winning voor andere bij het grondwater betrokken belangen, zo goed als redelijkerwijs mogelijk is, gecompenseerd worden. Het wateraanvoerplan dient in samenwerking met het waterschap en de landinrichtingscommissie ontwikkeld te worden. Behalve de vergunninghouder en het waterschap dienen in een begeleidingscommissie ook de provincie en natuur- en landbouwkundige belangen vertegenwoordigd te zijn;"

2.6.8. Vergunning van het ministerie van VROM van 26 november 1990 voor het pompstation J. De vergunning bevat geen voorschriften of voorwaarden met betrekking tot infiltratie.

2.6.9. Vergunning van het ministerie van Sociale Zaken en Volksgezondheid van 29 juli 1966 voor het pompstation K. De vergunning bevat geen voorschriften of voorwaarden met betrekking tot infiltratie. In de vergunning is de volgende overweging opgenomen:(4)

"Overwegende, dat het algemeen belang uit een oogpunt van drinkwatervoorziening het vergroten van het vermogen tot wateronttrekking aan de bodem vordert en,

gezien een ter zake getroffen regeling ter voorkoming van verdrogingsschade, andere algemene belangen zich daartegen niet verzetten;"

En tevens het volgende voorschrift:

"b. de vergunninghoudster is verplicht in de op de bij deze vergunning behorende kaart nr. 21434 aangegeven waarnemingsputten de grondwaterstanden op de 14e en de 28e dag van elke maand op te meten; (...)"

2.6.12. Vergunning van de provincie van 22 december 1993 voor (onder meer) het pompstation N. Daarbij is onder meer besloten:

"(...)

2. aan [belanghebbende] vergunning te verlenen voor het infiltreren van maximaal 1,5 miljoen m³ grondwater per jaar en maximaal 330.000 m³ grondwater per maand in het gebied ten oosten van O, zoals dat in bijlage 1 behorende bij deze beschikking is aangegeven. De infiltratie dient plaats te vinden volgens het volgende scenario:

* januari - mei : 330.000 m³ per maand;

* mei - september : 10.000 m³ per maand;

* oktober - januari : 50.000 m ³ per maand.

(...)

4. een deel van de (...) vergunde hoeveelheid (...) grondwater (...) mag pas worden gewonnen nadat de vergunninghouder de infiltratie genoemd onder 2. heeft gerealiseerd;

(...)

6. aan deze vergunning de volgende voorschriften te verbinden:

(...)

kwaliteit van het te infiltreren water

g. de vergunninghouder is verplicht het te infiltreren water iedere drie maanden te bemonsteren. De bemonstering dient te geschieden door het nemen van representatieve monsters;

h. de vergunninghouder is verplicht de in g. genoemde monsters te analyseren volgens de bepalingen van artikel 7 van het Waterleidingbesluit. De bovengenoemde monsters dienen, in afwijking van het infiltratiebesluit bodembescherming, te worden geanalyseerd op de in bijlage 4 vermelde parameters;

i. indien van één of meer parameter(s) de vermelde grenzen worden overschreden, dient de vergunninghouder onverwijld gedeputeerde staten hiervan op de hoogte te brengen;

(...)"

2.6.15. Vergunning van de provincie van 12 januari 1993 voor het pompstation DD. De vergunning luidt - voor zover hier van belang - als volgt:

"de vergunninghouder is verplicht om, met het oog op het onttrekken van grondwater, water in de bodem te brengen. Het dient bij deze infiltratie te gaan om een dusdanige hoeveelheid dat de freatische verlagingen en de stijghoogte in het middeldiepe en diepe pakket zoals in de onderstaande rapporten 1 en 2 is weergegeven zoveel mogelijk worden benaderd;

rapport 1: 'DD, berekende verlaging bij een onttrekking van 5 miljoen m³ per jaar met wateraanvoerplan', W.M.O. afdeling onderzoek-geohydrologie, juni 1991;

rapport 2: (...) 'Geohydrologisch modelonderzoek rond de winplaats DD (...)', K.I.W.A., juni 1990, figuren 35 en 36."

3.2. Ter beoordeling van het geschil heeft het Hof aan artikel 6, lid 2, van de Wbm de volgende uitlegging gegeven:

"5.2.2. (...) De onderhavige wetsbepaling houdt naar haar bewoordingen in dat de belastingplichtige aanspraak kan maken op de vermindering indien - voor zover hier van belang - hij of zij zich houdt aan de door de vergunnende autoriteit in de verleende vergunning gestelde voorwaarden. Bij de toepassing van artikel 6, tweede lid, Wbm is er voor de inspecteur en voor de belastingrechter geen plaats voor een beoordeling of en in hoeverre bij het verlenen van de vergunning nadere voorwaarden hadden kunnen of zelfs hadden moeten worden gesteld. Aangezien een belastingplichtige niet kan voldoen aan niet-gestelde voorwaarden, en bovendien eventueel te stellen voorwaarden mogelijk discretionair van aard zouden zijn zodat niet kan worden uitgegaan van buiten de vergunning om geldende normen, kan in de belastingprocedure geen verder kader worden aangelegd dan de inhoud van de concrete vergunningen die aan de belastingplichtige zijn verleend. (...)"

3.3. Het Hof heeft daarbij gewezen op de parlementaire geschiedenis en een citaat daarvan opgenomen in zijn uitspraak. Vervolgens overwoog het:

"5.2.3. Het Hof merkt overigens - wellicht ten overvloede - op dat het voor de toepassing van artikel 6, tweede lid, Wbm vergunningen die zijn verleend op de voet van de destijds geldende Grondwaterwet Waterleidingbedrijven gelijk stelt met vergunningen die zijn verleend ingevolge de Grondwaterwet (zie art. 53 van deze wet).

5.2.4. Indien het infiltreren van water niet is voorzien in een vergunning voor het onttrekken van grondwater of in een afzonderlijke vergunning voor het infiltreren van water, kan met dat infiltreren bij het bepalen van de vermindering van artikel 6, tweede lid, Wbm geen rekening worden gehouden. Immers, op grond van artikel 14, eerste lid, van de Grondwaterwet is het infiltreren van water slechts toegestaan na daartoe verleende vergunning, zodat uit de systematiek van de wetgeving ter zake moet worden afgeleid dat het infiltreren zonder vergunning niet kan leiden tot enige belastingvermindering. Belanghebbende heeft zich nog op het standpunt gesteld dat indien de vergunning voor het onttrekken van grondwater niet voorziet in enige bepaling over infiltreren er toch sprake is van infiltreren "in overeenstemming met de voorwaarden welke daartoe zijn gesteld in de vergunning" indien in de vergunningaanvraag gewag wordt gemaakt van infiltreren, aangezien - zo stelt belanghebbende - in bestuursrechtelijke zin de aanvraag deel uitmaakt van de daarop gegeven vergunning. Het Hof wijst dit standpunt af. De aanvraag, of een deel daarvan, maakt slechts deel uit van de vergunning indien en voorzover naar (dat deel van) de aanvraag wordt verwezen in het dictum van de vergunning.

Het Hof is voorts van oordeel dat indien in een vergunning geen bepalingen over infiltreren zijn opgenomen om de reden dat de vergunning is afgegeven onder vigeur van de Grondwaterwet Waterleidingbedrijven en deze wet geen bepalingen kende over infiltreren, niet bij wijze van fictie kan worden aangenomen dat het infiltreren geschiedt in overeenstemming met de in de vergunning gestelde voorwaarden."

3.4. Het Hof oordeelde dat belanghebbende wat betreft de wateraanvoerplannen geen aanspraak kan maken op vermindering van de belasting aangezien de desbetreffende hoeveelheden water niet zijn vastgesteld op één van de in de wet voorziene wijzen. Het overwoog daartoe:

"5.3.1. In de vergunning die aan belanghebbende is verleend voor het pompstation K is niets opgenomen met betrekking tot de infiltratie ten gevolge van (een) wateraanvoerplan(nen). Daarin is immers noch voorgeschreven dat infiltratie van door aanvoerplannen aangevoerd water dient plaats te vinden, noch zijn daarin de voorwaarden opgenomen waaronder infiltratie van zulk water kan plaatsvinden. Dat bij deze winplaats sprake is van een afzonderlijke vergunning voor de infiltratie door wateraanvoerplannen is gesteld noch gebleken. Gelet op hetgeen is overwogen onder 5.2 heeft belanghebbende om die reden geen recht op vermindering van de belasting.

5.3.2. De aan belanghebbende verleende vergunningen voor de pompstations B, E, H en DD (onder 2.2. opgenomen onder b, e, g en p) bevatten wel een voorschrift tot het in de grond (doen) brengen van water ter compensatie van de drinkwateronttrekking.

Met betrekking tot het pompstation H heeft belanghebbende het bestaan van een wateraanvoerplan voorshands onvoldoende aannemelijk gemaakt. Belanghebbende heeft aangeboden door middel van getuigen en het overleggen van bankafschriften te bewijzen dat wel een overeenkomst met het waterschap bestaat, doch alleen door omstandigheden nog niet schriftelijk is vastgelegd, maar het Hof ziet ervan af belanghebbende tot het leveren van dit bewijs in staat te stellen, zulks in verband met hetgeen hierna onder 5.3.3 en volgende wordt overwogen.

Met betrekking tot de pompstations B, E en DD heeft belanghebbende drie overeenkomsten overgelegd, te weten een overeenkomst van 12/19 december 1996 tussen belanghebbende en het waterschap Salland inzake het waterbeheer in het gebied Midden-West en een overeenkomst van 31 januari/1 februari 1991 tussen belanghebbende en het waterschap De Noorder Vechtdijken inzake het waterbeheer in het gebied DD. Uit de tekst van deze overeenkomsten maakt het Hof op dat belanghebbende aan de waterschappen een bijdrage betaalt voor (de investeringskosten voor) wateraanvoer ten behoeve van de drinkwaterwinning en/of de onderhouds- en exploitatiekosten van het waterlopensysteem. Of en in hoeverre de desbetreffende wateraanvoerplannen mede door belanghebbende zijn opgesteld wordt uit de overeenkomst niet duidelijk.

5.3.5. Belanghebbende heeft verder nog aangevoerd dat de inspecteur met het innemen van zijn stelling in strijd handelt met het gelijkheidsbeginsel. Zij heeft in dat verband betoogd dat in de vergunning (het Hof begrijpt: tot drinkwaterwinning) van JJ uit november 1973 slechts één opmerking over infiltratie voorkomt (namelijk: "De vergunninghouder is verplicht (...) de hoeveelheid water die in het gehele waterwingebied wordt geïnfiltreerd te meten en van deze metingen aantekening te houden.") en dat JJ op grond van deze vergunning infiltratieaftrek ontvangt.

Hetgeen belanghebbende hier stelt kan haar niet baten, aangezien hetgeen zij aanvoert niet uitsluit dat de wijze waarop JJ meet en administreert voldoet aan de door en krachtens de Wbm gestelde eisen en het aangevoerde dus onvoldoende is om te stellen, laat staan aannemelijk te maken dat de inspecteur ten gunste van JJ is afgeweken van de wettelijke voorschriften.

5.3.6. Ten slotte heeft belanghebbende nog gesteld dat zij in 1995 en 1996 met de inspecteur van de Belastingdienst Grote ondernemingen te R in overleg was over de wijze van vaststelling van het geïnfiltreerde volume, dat die inspecteur zich onder verwijzing naar het landelijke beleid op het standpunt stelde dat van infiltratie in de zin van de wet geen sprake was, waardoor het overleg werd beëindigd, en dat onder deze omstandigheden van belanghebbende in redelijkheid niet kan worden verlangd dat zij bij de inspecteur een verzoek in de zin van artikel 2, vijfde lid, van het Uitvoeringsbesluit belastingen op milieugrondslag, indient met betrekking tot de wijze van vaststelling van de hoeveelheid geïnfiltreerd water.

Het Hof verwerpt dit betoog. In een geval als het onderhavige, waarin tussen de belastingplichtige en de inspecteur een verschil van mening bestaat over de vraag of sprake is van infiltratie in de zin van de wettelijke bepalingen zal, indien het gelijk in dat geschil aan de zijde van de belastingplichtige blijkt te liggen, moeten kunnen worden vastgesteld tot welke belastingvermindering dit gelijk leidt. Dat belanghebbende er in verband met het juridische dispuut tussen haar en de inspecteur voor heeft gekozen niet een verzoek als bedoeld in artikel 2, vijfde lid, van voormeld uitvoeringsbesluit in te dienen, komt geheel voor haar rekening. Dat de inspecteur niet bereid zou zijn geweest aan een dergelijk verzoek gehoor te geven is gesteld noch gebleken."

3.5. Met betrekking tot het spoelwater oordeelde het Hof dat belanghebbende gedeeltelijk recht op infiltratieaftrek toekomt, daartoe overwegende:

"5.4.1. In de hiervoor onder 2.2 vermelde vergunningen is, met uitzondering van de hierna te vermelden vergunningen, niets opgenomen met betrekking tot het infiltreren van spoelwater. Daarin is immers noch voorgeschreven dat infiltratie van spoelwater dient plaats te vinden, noch zijn daarin de voorwaarden opgenomen waaronder infiltratie van spoelwater kan plaatsvinden. Dat bij deze pompstations sprake is van afzonderlijke vergunningen voor de infiltratie van spoelwater is gesteld noch gebleken. Gelet op hetgeen is overwogen onder 5.2 heeft belanghebbende om die reden geen recht op vermindering van de belasting.

4.3. Het tweede middel komt op tegen het in punt 5.3.3 van de hofuitspraak vervatte oordeel dat voor de pompstations B, E, H en DD in het midden kan blijven of aan de eisen voor infiltratiekorting vanwege de wateraanvoerplannen is voldaan, omdat de Inspecteur reeds in de procedure voor Hof 's-Gravenhage heeft gesteld dat belanghebbende niet voor deze korting in aanmerking komt, omdat zij de geïnfiltreerde hoeveelheden niet heeft gemeten overeenkomstig de voorschriften van artikel 2 van het Uitvoeringsbesluit belastingen op milieugrondslag (hierna: Ubm). Dit oordeel is volgens belanghebbende onbegrijpelijk, gelet op de tekst van het vertoogschrift van de Inspecteur in de procedure voor Hof 's-Gravenhage. Een dergelijke stellingname valt daarin volgens belanghebbende niet te lezen.

Voor het geval het oordeel niet onbegrijpelijk is, acht belanghebbende het oordeel onjuist omdat het Hof er ten onrechte van uit is gegaan dat belanghebbende (eerder) een expliciet verzoek om op andere wijze de onttrokken hoeveelheid water vast te stellen, als bedoeld in artikel 2, lid 5, van het Ubm, had moeten doen. Dit verzoek kan volgens belanghebbende ook achteraf worden ingediend. Bovendien is belanghebbende al vanaf het begin van de heffing van grondwaterbelasting in overleg geweest met de destijds bevoegde inspecteur te R over de wijze van vaststelling van het geïnfiltreerde volume. In het licht van dat overleg is 's Hofs oordeel dat geen verzoek is gedaan onbegrijpelijk.

Indien niettemin geen verzoek is gedaan, heeft het Hof volgens belanghebbende miskend dat de Inspecteur op grond van het zorgvuldigheidsbeginsel en gelet op het overleg met belanghebbende er op had moeten wijzen dat zij een verzoek had moeten doen, althans kan de Inspecteur jaren later belanghebbende niet tegenwerpen dat zij niet een dergelijk verzoek heeft gedaan.

Tot slot bestrijdt het middel de verwerping van het Hof van belanghebbendes beroep op het gelijkheidsbeginsel, inhoudende dat de Inspecteur ten gunste van JJ is afgeweken van de wettelijke voorschriften.

4.4. Het derde middel betreft de elf pompstations waarvoor het Hof met betrekking tot het infiltreren van spoelwater infiltratiekorting heeft geweigerd.(8) Het middel komt, net als het eerste middel, op tegen het oordeel van het Hof dat het infiltreren van spoelwater niet is voorgeschreven in de vergunning en daartoe evenmin vergunningvoorschriften zijn gegeven. Het onderdeel houdt tevens een motiveringsklacht in.

Eveneens onjuist volgens dit middel is 's Hofs oordeel in punt 5.4.2 van de hofuitspraak over de pompstations GG en HH waarvoor het Hof de infiltratiekorting heeft geweigerd uitsluitend op de grond dat in de vergunning geen voorwaarden zijn vermeld inzake de infiltratie van spoelwater.

5.14. Het middel treft doel. Als ik de tekst van het bedoelde vertoogschrift in ogenschouw neem, acht ik het in punt 5.3.3 van de uitspraak van het Hof gegeven oordeel dat de Inspecteur reeds in de procedure voor het eerste gerechtshof heeft gesteld dat belanghebbende niet in aanmerking komt voor belastingvermindering omdat zij heeft nagelaten de hoeveelheden geïnfiltreerd water te meten met behulp van watermeters, onbegrijpelijk. In paragraaf 7 van het vertoogschrift, getiteld 'conclusie', verwoordt de Inspecteur eerst zijn primaire standpunt, inhoudende dat geen sprake van infiltratie is, en subsidiair stelt hij aan de orde dat de hoeveelheden geïnfiltreerd water niet zijn gemeten. De Inspecteur verbindt aan zijn subsidiaire standpunt echter niet de conclusie dat daarom geen recht op vermindering van de belasting bestaat, maar stelt dat niet zonder meer van de in de aangifte verwerkte cijfers kan worden uitgegaan en concludeert dat de 'hoogte' van de infiltratie alsnog vastgesteld dient te worden. Ik citeer uit paragraaf 7 van het vertoogschrift:

"Mocht uw hof toch concluderen tot infiltratie van water (...), dan stel ik mij subsidiair op het standpunt, [dat] niet bekend is welke hoeveelheden water in de bodem zijn geïnfiltreerd. Juist gezien het feit dat niet is gemeten, kan men niet zonder nadere onderbouwing uitgaan van de in de aangiften verwerkte cijfers. (...)

(...)

Ik wil uw hof verzoeken om, op basis van het primaire standpunt, de uitspraak op het bezwaarschrift te bevestigen. Indien daarentegen geconcludeerd wordt tot infiltratie bij één of meerdere pompstations, dient alsnog de hoogte van de infiltratie te (...) worden vastgesteld. (...)"

In zijn pleitnota voor de zitting van 6 september 2000 voor Hof 's-Gravenhage merkt de Inspecteur op:

"Mocht u echter willen besluiten toch enige vorm van infiltratie aanwezig te achten, wil ik graag in de gelegenheid worden gesteld om de hoeveelheden geïnfiltreerd water vast te stellen (wellicht door middel van deskundigenonderzoek). (...)"

1 Na conclusie van mijn ambtsvoorganger Th. Groeneveld van 10 december 2003.

2 Punt 1.3 van de hierna vermelde uitspraak van Hof Amsterdam.

3 Daarmee doel ik op de inrichtingen, bestemd tot het onttrekken van grondwater, als bedoeld in artikel 3, lid 1, onderdeel c, van de Wbm, waarvan belanghebbende houdster is (vergelijk punt 3.1 van het in punt 2.5 van deze conclusie geciteerde arrest).

4 Deze overweging alsmede het hierna opgenomen voorschrift had het Hof niet in zijn uitspraak opgenomen. Een afschrift van de vergunning is als bijlage gevoegd bij de brief van 23 augustus 2000 die de Inspecteur aan Hof 's-Gravenhage heeft gestuurd.

5 LJN BA4082.

6 De inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen P (Centraal milieubelastingenteam).

7 Punt 3.3 van de schriftelijke toelichting van belanghebbende.

8 Niet in geschil zijn de pompstations B, D, H en DD waarvoor het Hof de infiltratiekorting voor geïnfiltreerd spoelwater heeft verleend, en evenmin pompstation N waar het Hof deze heeft geweigerd, aldus (de motivering van) het beroepschrift in cassatie (punt 3.1).

MR. M.E. VAN HILTEN

ADVOCAAT-GENERAAL

2.1. De grondwaterbelasting is een relatief 'jonge' belasting. Zij is ingevoerd bij wet van 23 december 1994, houdende de vaststelling van de Wet belastingen op milieugrondslag, Stb. 1994, 923 (hierna: Wbm). Naar karakter is de belasting een verbruiksbelasting(1), bedoeld om het verbruik van - schaars - schoon grondwater te treffen. De rechtvaardiging van de belasting wordt, zo blijkt uit de wetsgeschiedenis, gevonden in opbrengst- en milieuaspecten. Ik citeer uit de memorie van toelichting:(2)

"Het voorstel van een belasting op het verbruik van grondwater is - naast het opbrengstaspect ten gunste van de algemene middelen - gebaseerd op de overweging dat op die wijze ter zake van het verbruik van water milieu-aspecten in rekening kunnen worden gebracht die in het bestaande prijsmechanisme onvoldoende tot gelding komen. Wij doelen daarmee op het schaarste-aspect dat verbonden is aan in de natuur aanwezige stoffen, in casus schoon zoet water."

2.4. Uit de parlementaire geschiedenis van de Wbm blijkt echter dat met de in artikel 3, lid 1, onderdeel d, van de Wbm gehanteerde definitie uitdrukkelijk niet bedoeld is af te wijken van de in de Grondwaterwet gehanteerde omschrijving en dat bij het concipiëren van de Wbm wel degelijk getracht is om zoveel mogelijk gebruik te maken van het in de Grondwaterwet ontwikkelde begrippenkader. Met de tekstueel wat van die van de Grondwaterwet afwijkende definitie van onttrekken is, zo geeft de wetgever aan, bedoeld een definitie te geven die beter aansluit bij het spraakgebruik en waarbij tegelijkertijd de begripsbepaling duidelijker in verhouding komt te staan met infiltreren. Ik citeer uit de nota naar aanleiding van het verslag bij het voorstel van wet op de (toen nog) verbruiksbelastingen op milieugrondslag:(4)

"De leden van de PvdA-fractie vragen waarom de begrippen 'inrichting' en 'onttrekken' niet geheel conform de Grondwaterwet zijn gedefinieerd.

Ten antwoord hierop noemen we allereerst de twee uitgangspunten voor de vormgeving van de grondwaterbelasting. In de eerste plaats streven wij ernaar van deze belasting een zelfstandige en volledige - en daardoor voor de belanghebbenden inzichtelijke - regeling te maken en niet te leunen op andere wetten. In de tweede plaats willen we zo veel mogelijk gebruik te maken van het reeds in de Grondwaterwet ontwikkelde begrippenkader. Als geen andere overwegingen een rol zouden hebben gespeeld, zou dat neerkomen op het letterlijk overnemen van alle relevante begripsbepalingen (...)

Door in de definitie van onttrekken als: 'onttrekken van water aan de bodem' de laatste drie woorden toe te voegen, wordt inhoudelijk niet van de grondwaterwet afgeweken, maar sluit deze begripsbepaling beter aan bij het gewone spraakgebruik (onttrekken geschiedt altijd aan iets) en komt in een duidelijker verhouding te staan tot infiltreren (brengen van water in de bodem enz.)."

2.5. Ingevolge artikel 5 van de Wbm is de houder van een inrichting (waarmee water wordt onttrokken) de belastingplichtige. Houders van inrichtingen worden, zo valt uit de wetsgeschiedenis af te leiden, beschouwd als de producenten van water. Omtrent de belastingplicht vermeldt de memorie van toelichting namelijk het volgende:(5)

"In Nederland gebruikt water wordt (...) ook in ons land gewonnen. Het is daarom mogelijk het aangrijpingspunt van de belasting te leggen bij de 'producent' van het water. Producenten zijn in dit verband in beginsel alle waterleidingbedrijven alsmede die particulieren en bedrijven die in eigen beheer water onttrekken aan de bodem."

2.6. De belasting wordt geheven over de onttrokken hoeveelheid grondwater, gemeten in kubieke meters (artikel 6, lid 1, van de Wbm). Op grond van artikel 6, lid 2, van de Wbm wordt op de belasting evenwel een vermindering toegepast:

"berekend over het aantal kubieke meters geïnfiltreerd water, indien het infiltreren van water geschiedt in overeenstemming met de voorwaarden welke daartoe zijn gesteld in de vergunning die voor het onttrekken of voor het infiltreren van water is verleend ingevolge de Grondwaterwet en voor zover het infiltreren van water geschiedt in rechtstreeks verband met een belaste onttrekking van grondwater".

3.3.1. Infiltreren is - kort gezegd - de tegenvoeter van onttrekken. In artikel 3, lid 1, onderdeel e, van de Wbm is infiltratie als volgt omschreven:(6)

"Water in de bodem brengen ter aanvulling van het grondwater met het oog op het onttrekken van grondwater."

3.3.2. In de artikelsgewijze toelichting is over artikel 3, lid 1, onderdeel e, van de Wbm het volgende opgemerkt:(7)

"De onder e opgenomen definitie van infiltreren is ontleend aan artikel 1 van de Grondwaterwet. Deze ruime begripsbepaling omvat infiltraties van verschillende kwaliteit en volgens verschillende technieken. De meest hoogwaardige vorm is het terugbrengen van onttrokken grondwater zonder kwaliteitsverlies van betekenis in het watervoerende pakket waaraan het oorspronkelijk werd onttrokken. In zekere zin van mindere kwaliteit is de infiltratie door het brengen van min of meer verontreinigd water, opgepompt uit rivieren of ander oppervlaktewater, in infiltratiekanalen en vijvers in de duingebieden van de duinwaterleidingbedrijven, al dan niet met toepassing van zogenaamde voorzuivering, teneinde de uit natuurlijk oogpunt bovenmatige onttrekking van grondwater in het duingebied bij benadering goed te maken met gebruikmaking van de zandlagen als filter."

3.3.3. Uit de tekst van artikel 3, lid 1, onderdeel e, van de Wbm, alsmede uit de ontstaansgeschiedenis daarvan moet - zo oordeelde de Hoge Raad in zijn arrest van 22 april 2005, nr. 38305, BNB 2005/201 m.nt. Snoijink(8) - worden afgeleid dat voor belastingvermindering als bedoeld in artikel 6, lid 2, van de Wbm is vereist, dat water door middel van een menselijke activiteit in de bodem wordt gebracht ter aanvulling van het grondwater. In voormeld arrest formuleert de Hoge Raad een en ander als volgt (punt 3.3.5, cursivering MvH):(9)

"... Gelet op de tekst van die bepaling(10) (...) en de ontstaansgeschiedenis(11) daarvan (...) is voor het infiltreren van water als bedoeld in die bepaling vereist dat met betrekking tot het te infiltreren water zelf een menselijke, kunstmatige activiteit heeft plaatsgevonden teneinde het infiltreren mogelijk te maken. Daaronder valt dus niet het in de bodem zijgen van rivierwater, indien daartoe geen menselijke, kunstmatige activiteit heeft plaatsgevonden met betrekking tot dat rivierwater zelf. Weliswaar is dit proces door belanghebbende beoogd en is het veroorzaakt door het door belanghebbende onttrekken van grondwater in een nabijgelegen gebied (zogenoemde indirecte of geïnduceerde infiltratie), maar die activiteiten van belanghebbende worden slechts met betrekking tot het te onttrekken water verricht en zijn derhalve te indirect om te kunnen oordelen dat belanghebbende het rivierwater 'in de bodem brengt'."

3.3.5. De scheidslijn tussen (kortingsgerechtigd) kunstmatig infiltreren en niet tot korting aanleiding gevend 'vanzelf' in de bodem zijgen is dun. Indien namelijk het te infiltreren water kunstmatig wordt overgebracht naar gebieden waar het vervolgens - zonder daarbij een (menselijk) handje geholpen te worden - in de grond zijgt, acht de Hoge Raad van infiltratie in de zin van artikel 3, lid 1, onderdeel e, juncto artikel 6, lid 2, van de Wbm wél sprake. Dat valt af te leiden uit punt 3.3.7 van voormeld arrest van 22 april 2005, waarin de Hoge Raad oordeelt dat de vergelijking die belanghebbende in die zaak maakte tussen haarzelf en duinwaterbedrijven mank gaat:

"Het Hof heeft - in cassatie niet bestreden - vastgesteld dat in de gevallen van de duinwaterleidingbedrijven, waarmee belanghebbende haar situatie vergelijkt, door die bedrijven water wordt opgepompt uit rivieren of ander oppervlaktewater en vervolgens in infiltratiekanalen en vijvers in de duingebieden van de duinwaterleidingbedrijven wordt gebracht, teneinde de uit natuurlijk oogpunt bovenmatige onttrekking van grondwater in het duingebied bij benadering goed te maken met gebruikmaking van zandlagen als filter.

Daarin ligt besloten dat vóór het in het duingebied in de bodem zijgen van het water, anders dan in het onderhavige geval, met betrekking tot dat water reeds een menselijke, kunstmatige activiteit heeft plaatsgevonden, namelijk het brengen van dat water van elders naar het duingebied waardoor het in de bodem zijgen daarvan aldaar is mogelijk gemaakt, welk proces van directe infiltratie in zijn geheel bezien kan worden aangemerkt als 'water in de bodem brengen ter aanvulling van het grondwater met het oog op het onttrekken van grondwater'.

(...)."

3.4.3. De verplichting om voor onttrekken of infiltreren van water over een vergunning te beschikken vloeit voort uit artikel 14, lid 1, van de Grondwaterwet. Daarin is bepaald dat het verboden is water (te onttrekken of) te infiltreren, tenzij daarvoor door gedeputeerde staten een vergunning is verleend. Vergunning voor infiltratie kan worden verleend bij afzonderlijke vergunning, maar de wetgever acht het evenzeer mogelijk dat de vergunning voor infiltratie wordt begrepen in de vergunning die voor het onttrekken van grondwater is verleend, daarbij denkende aan de situatie waarin infiltratie van water geschiedt ter voldoening aan een voorschrift van een vergunning tot het onttrekken van grondwater. In de parlementaire geschiedenis is hierover opgemerkt:(14)

"Daarnaast is het mogelijk dat de voorwaarden voor infiltratie zijn opgenomen in de eveneens op artikel 14 van genoemde wet stoelende vergunning voor het onttrekken van grondwater. Dit kan zich voordoen als het infiltreren van water geschiedt ter voldoening aan een voorschrift van een vergunning tot het onttrekken van grondwater. In zo'n geval is ingevolge artikel 15, derde lid, van de Grondwaterwet geen aparte vergunning voor infiltratie nodig."

3.4.8. Het eerstgenoemde geval is dat waarin in de aanvraag voor de (onttrekkings)vergunning de feitelijke situatie met betrekking tot het infiltreren is uiteengezet, maar de vergunning zelf daaromtrent niets vermeldt. Een dergelijke situatie deed zich voor in de zaak die heeft geleid tot de uitspraak van het Hof 's-Gravenhage van 24 januari 2001, nr. 97/1158, V-N 2001/42.21. Het Hof 's-Gravenhage oordeelde dat het door de belanghebbende infiltreren van water werd gedekt door haar onttrekkingsvergunning, hoewel in deze vergunning:

"...zelf niet als zodanig voorschriften zijn opgenomen met betrekking tot het in de bodem brengen door belanghebbende van water. Aangezien in de aanvraag voor de vergunning met de daarbijbehorende stukken, de zich in het jaar 1995 voordoende feitelijke situatie is beschreven, en daaruit niet alleen de plaats en de diepte van de pompputten naar voren kwam, maar ook het spaarbekken en de totstandgebrachte verbinding met de Boschmolenplas, dekt die vergunning de infiltratie via het spaarbekken. Belanghebbende heeft mitsdien gehandeld in overeenstemming met de uiteenzetting in haar aanvraag en derhalve in overeenstemming met de vergunning. (...)."

3.4.11. In dit verband is illustratief de ontwikkeling in de status van een vergunningaanvraag in de Wet milieubeheer. Tot aan de inwerkingtreding van de Wet van 16 juli 2005, houdende wijziging van de Wet milieubeheer en de Wet verontreiniging oppervlaktewateren, Stb. 2005, 432, luidde artikel 8:11, lid 1, van de Wet milieubeheer:

"In een vergunning wordt duidelijk aangegeven waarop zij betrekking heeft. De aanvraag om de vergunning maakt deel uit van de vergunning, voor zover dat in de vergunning is aangegeven."

3.4.12. Bij vorenbedoelde wet is - met ingang van 1 december 2005 - de tweede volzin uit artikel 8:11, lid 1, van de Wet milieubeheer geschrapt. In de memorie van toelichting bij het voorstel voor een wijziging van de Wet milieubeheer werd dit als volgt toegelicht:(16)

"Het schrappen van de tweede zin van het eerste lid moet leiden tot een bewuster gebruik van de aanvraag bij het schrijven van de vergunning. De bedoelde zin beoogde dat doel ook te bereiken, maar heeft, zo is de ervaring, een tegenovergesteld effect. Door met zoveel woorden in de wet de mogelijkheid te noemen van het overnemen in de vergunning van de aanvraag of onderdelen daarvan, wordt de praktijk als het ware uitgenodigd om zulks te doen. Dit is om verschillende redenen onwenselijk. Door grote delen van de aanvraag in de vergunning te incorporeren wordt vaak onnodig de handelingsvrijheid van bedrijven beperkt. Bovendien lenen veel beschrijvingen in de aanvraag zich niet om in een juridisch bindend document te worden opgenomen, de beschrijvingen zijn ook niet met dat doel opgesteld. De betreffende zin kan overigens ook worden gemist omdat ook zonder deze zin een vergunningverlener de vrijheid heeft om in de vergunning delen van de aanvraag op te nemen of daarnaar te verwijzen."

3.4.17. Zo bepaalt artikel 53, lid 1 van de Grondwaterwet:

"Een vergunning, verleend op grond van de Grondwaterwet Waterleidingbedrijven, wordt voor de toepassing van deze wet beschouwd als krachtens deze wet te zijn verleend"

De artikelsgewijze toelichting op (het voorstel voor) geciteerd artikel vermeldt:(20)

"...Al deze onttrekkingen kunnen voorlopig op dezelfde voet worden voortgezet, evenals de bestaande infiltraties. Degenen die op deze basis blijven grondwater onttrekken of water infiltreren kunnen derhalve volstaan met dit ter registratie(21) op te geven (...)"

3.4.19. Voor onttrekkingen en infiltraties waarvoor vóór het tijdstip van de inwerkingtreding van de Grondwaterwet geen vergunning vereist was, bepaalde artikel 54, lid 1, van de Grondwaterwet (tekst tot 1 januari 1989, cursivering van mijn hand):

"Voor een onttrekking of infiltratie, voor welke voor het tijdstip van de inwerkingtreding van deze wet een vergunning is verleend op grond van de Hinderwet of op grond van een provinciale, waterschaps- of gemeentelijke verordening, dan wel een onttrekking of infiltratie voor welke op die datum geen vergunning is vereist en welke voor die datum geregeld heeft plaats gevonden dient binnen een door gedeputeerde staten te stellen termijn, gelegen binnen vijf jaren na eerder genoemd tijdstip, een vergunning te worden aangevraagd."

Bij wet van 23 december 1988, Stb. 1988, 658, is de zinsnede na "heeft plaats gevonden" vervangen door een zinsnede, luidende:(22)

", wordt een vergunning krachtens deze wet geacht te zijn verleend, voor zover die onttrekking of infiltratie voor een door gedeputeerde staten te stellen tijdstip, gelegen voor 1 maart 1989(23), schriftelijk bij gedeputeerde staten is gemeld."

3.5.2. Voor wat betreft de Grondwaterwet geldt dat artikel 14, lid 2, van die wet bepaalt dat aan de vergunning voorschriften kunnen (cursivering MvH) worden verbonden ter bescherming van bij het grondwaterbeheer betrokken belangen. Blijkens de artikelsgewijze toelichting gaat het om zowel vergunningsvoorschriften:(24)

"ten behoeve van derden-belanghebbenden (...) als ten behoeve van bepaalde aspecten van het algemeen belang waarvan de behartiging plaats vindt in het kader van het grondwaterbeheer."

3.5.3. Een met artikel 14, lid 2, van de Grondwaterwet vergelijkbare bepaling kwam voor in de Grondwaterwet Waterleidingbedrijven. Artikel 12, lid 4, van die wet bepaalde:

"Bij de vergunning kunnen voorschriften worden gegeven, ter bescherming van belangen, betrokken bij de stand van het grondwater."

3.5.5. Er van uitgaande dat de term voorschriften van artikel 14, lid 1 van de Grondwaterwet(25) dezelfde betekenis heeft als de term voorwaarden van artikel 6, lid 2, van de Wbm(26), meen ik van wel. Artikel 14, lid 2, van de Grondwaterwet schrijft namelijk niet voor dát voorschriften gegeven dienen te worden, doch slechts dat deze aan de vergunning verbonden kunnen worden. Het komt mij voor dat aan niet gestelde voorwaarden niet voldaan kan worden; het is echter ook niet mogelijk daarmee in strijd te handelen. Mijns inziens kan, indien in de vergunning geen voorwaarden zijn opgenomen, er voor wat betreft de toepassing van de infiltratieaftrek van uit worden gegaan dat in overeenstemming met de voorwaarden is gehandeld. In dezelfde zin oordeelde Hof 's-Gravenhage in zijn eerder aangehaalde uitspraak van 24 januari 2001, 97/1158, V-N 2001/42.21:(27)

"In art. 6, tweede lid, van de Wbm is voor het verkrijgen van de infiltratiekorting mede als voorwaarde gesteld dat het infiltreren van water geschiedt in overeenstemming met de voorwaarden die daartoe zijn gesteld in de vergunning die voor het onttrekken of voor het infiltreren van water is verleend ingevolge de Grondwaterwet. Vaststaat dat belanghebbende voor het onderhavige tijdvak beschikt over een vergunning voor het onttrekken van grondwater en dat zij, naar door de inspecteur ook niet is weersproken, zowel met betrekking tot het onttrekken van het zich ter plaatse in de bodem bevindende water als tot het daarin laten vloeien van oppervlaktewater in overeenstemming met de vergunning heeft gehandeld. Daarmee voldoet zij derhalve aan vorenbedoelde voorwaarde. Hieraan kan niet afdoen dat, anders dan de inspecteur heeft gesteld, in de vergunning zelf niet als zodanig voorschriften zijn opgenomen met betrekking tot het in de bodem brengen door belanghebbende van water."

3.6.1. Om in aanmerking te komen voor de belastingvermindering dient, gelet op de tekst van artikel 6, lid 2, van de Wbm, het infiltreren in rechtstreeks verband te staan met een belaste onttrekking. Daarmee wordt tot uitdrukking gebracht dat een tegemoetkoming wordt verleend indien en voor zover de onttrekking als het ware goed wordt gemaakt door het infiltreren van water. In de artikelsgewijze toelichting op artikel 6 van de Wbm is hierover opgemerkt:(28)

"Blijkens artikel 6, eerste lid, vormt de hoeveelheid onttrokken grondwater, gemeten in kubieke meters, in eerste aanleg de maatstaf van heffing. Deze maatstaf wordt echter genuanceerd door het tweede lid. Dat geeft aanspraak op een vermindering van de belasting voor gevallen waarin - ruw gezegd - de onttrekking van grondwater in meerdere of mindere mate goed wordt gemaakt doordat in rechtstreeks verband met de onttrekking van grondwater infiltratie wordt toegepast."

3.6.2. Het rechtstreekse verband dient te bestaan met een belaste onttrekking. In dit verband is ook denkbaar dat in een gegeven tijdvak op verzoek teruggaaf wordt verleend, bijvoorbeeld indien in het desbetreffende tijdvak meer water wordt geïnfiltreerd dan onttrokken. Verwezen zij naar artikel 37, lid 4, van de Wbm(29), op grond waarvan op verzoek teruggaaf van belasting wordt verleend als de berekening van de belasting leidt tot een negatief bedrag. Blijkens de toelichting bij de nota van wijziging waarbij het betreffende lid is ingevoegd (toen nog artikel 34, lid 3) kan:(30)

"het hier bedoelde geval (...) zich voordoen bij de belasting op grondwater indien over een bepaald tijdvak de infiltratie groter is dan de onttrekking."

3.6.3. Met de voorwaarde in artikel 6, lid 2, van de Wbm dat uitsluitend vermindering wordt verleend indien de infiltratie toe te rekenen is aan een belaste onttrekking, is - zo leid ik af uit de memorie van toelichting op de voorgestelde wijziging van de Wbm - beoogd duidelijk(er)(31) te maken dat geen recht op belastingvermindering bestaat voor zover infiltratie is toe te rekenen aan een vrijgestelde onttrekking. Ik citeer:(32)

"Artikel 6, tweede lid, is opnieuw geredigeerd. Hiermee wordt beoogd duidelijker aan te geven dat vermindering van belasting als gevolg van infiltratie van water plaatsvindt voor zover de infiltratie toe te rekenen is aan een belaste onttrekking. In geval van een vrijstelling voor onttrekkingen ten behoeve van het gebruik als spoelwater (...) zal geen belastingvermindering kunnen worden toegepast voor zover de infiltratie is toe te rekenen aan een vrijgestelde onttrekking, (...)"

3.7.2. In artikel 9, onderdeel c, van de Wbm (vanaf 2001: artikel 9, lid 2) is bepaald dat een nultarief van toepassing is op:

"(...) onttrekkingen door middel van een inrichting waarbij grondwater wordt onttrokken en vervolgens in een gesloten systeem weer volledig wordt geïnfiltreerd in hetzelfde watervoerende pakket als waaraan het is onttrokken, in overeenstemming met de voorwaarden welke daartoe zijn gesteld in de vergunning die voor het onttrekken en infiltreren van water is verleend ingevolge de Grondwaterwet"

3.7.3. Het hier bedoelde nultarief werd geïntroduceerd bij de wet van 23 december 1994, Stb. 1994, 925. In de toelichting bij de nota van wijziging waarbij het (toenmalige) onderdeel c in artikel 9 van de Wbm is ingevoegd, is het volgende opgemerkt:(35)

"De strekking van deze nota van wijziging is het realiseren van een tegemoetkoming voor een bepaalde vorm van retourbemaling. (...) Bij het definiëren van retourbemaling waarvoor een nihiltarief geldt, is uitgegaan van dezelfde voorwaarden als die welke worden gesteld voor de vrijstelling voor koude- en warmte-opslag. Daarbij is doorslaggevend dat hetzelfde water dat is onttrokken in een gesloten systeem weer volledig geïnfiltreerd in hetzelfde watervoerende pakket als waaraan het is onttrokken. Aan de voorwaarde van een gesloten systeem staat niet in de weg het afvangen van zand en het ontluchten."

3.7.6. Zo verwierp Hof Arnhem in zijn uitspraak van 28 november 2002, nr. 00/01958, LJN AF3197 (NTFR 2003/242) het betoog van belanghebbende dat sprake was van een gesloten systeem met de overweging:

"Voorts leidt het Hof onder meer ook uit de passage in de nota van wijziging (...) dat aan de voorwaarde van een gesloten systeem niet in de weg staat: "het afvangen van zand en het ontluchten" af, dat - behoudens in deze twee genoemde situaties - niet kan worden gesproken van een gesloten systeem indien grondwater door lozen op een - als ander watervoerend pakket aan te merken - sloot in aanraking komt met de open lucht en vermengd wordt met oppervlaktewater."

3.7.7. In haar uitspraak van 18 augustus 2008, nr. 07/892, LJN BF0511, oordeelde ook Rechtbank Breda - onder verwijzing naar de in 3.7.6 vermelde uitspraak van Hof Arnhem - dat in de voor de Rechtbank voorgelegde casus geen sprake was van een gesloten systeem, daartoe overwegende:

"Het onttrokken grondwater is immers eerst in de open lucht (de berm) geloosd en daarna teruggepompt in de bodem."

3.7.9. Het komt mij voor dat de strikte uitlegging die in vorenvermelde uitspraken wordt gehanteerd, in overeenstemming is met de bedoeling van de wetgever. Het bepaalde in artikel 9, onderdeel c (sinds 2001: lid 2) van de Wbm vormt een uitzondering op de hoofdregel dat onttrekkingen belast zijn. Bij de introductie van het nultarief heeft de wetgever kennelijk rekening willen houden met de geringere negatieve milieueffecten ingeval van retourbemaling via een gesloten systeem, dan het geval zou zijn bij een open systeem of bij terugvoering in een ander watervoerend pakket. Ik verwijs naar de nota van wijziging waarbij in artikel 9 een nultarief voor retourbemaling via een gesloten systeem werd geïntroduceerd:(37)

"Indien deze voorwaarden (MvH: gesloten systeem) voor retourbemaling worden gehanteerd blijft sprake van negatieve milieu-effecten (...), maar deze zijn echter geringer dan indien water in een open systeem of niet in hetzelfde watervoerende pakket wordt geïnfiltreerd, zoals het geval kan zijn bij gewone retourbemaling."

3.7.10. Het valt - gezien de toepassing van een vrijstelling ingeval van onttrekkingen in het kader van koude- en warmteopslag door middel van een gesloten systeem (zie 3.7.13) - op dat voor de in artikel 9, onderdeel c (sinds 2001: lid 2) van de Wbm bedoelde onttrekkingen een nultarief geldt. Uit de parlementaire geschiedenis valt af te leiden dat kennelijk in de Kamer twijfels bestonden omtrent het niet in de heffing betrekken van de hier bedoelde retourbemaling. De nota naar aanleiding van het verslag vermeldt over de keuze van een nihiltarief:(38)

"In een vergelijking tussen verschillende onttrekkingen van grondwater (...) staat retourbemaling het dichtst bij infiltratie van oppervlaktewater door waterleidingbedrijven. In beide gevallen vindt er een kwantitatieve compensatie voor de onttrekking plaats. Vrijwel altijd resulteren er echter zekere negatieve effecten zowel kwantitatief (ingreep in grondwaterregime, beïnvloeding van grondwaterpeil) als kwalitatief (mogelijke verspreiding van vervuild grondwater) ook al worden er inspanningen geleverd om deze negatieve effecten te minimaliseren. Tegen deze achtergrond is het van belang dat retourbemaling in de heffing blijft betrokken. Een vrijstelling van de belasting, (...) zou daarom (...) niet stroken met de opzet en strekking van het onderhavige wetsvoorstel. Een vergelijking met de vrijstelling voor koude- en warmte-opslag gaat hier dan ook niet op (...)

Het geheel overziende zijn wij van mening dat er goede redenen kunnen worden aangevoerd om onttrekkingen van grondwater in het kader van retourbemaling in de belasting te blijven betrekken. Wij zouden ons daarbij ook kunnen voorstellen dat zulks voorshands, gelet op de twijfel die er bij verschillende fracties leeft, zou geschieden tegen een nihiltarief."

3.7.13. Als eerder gememoreerd is in artikel 8, aanhef en onderdeel g, van de Wbm een vrijstelling opgenomen voor koude- en warmteopslag. De tekst van dit onderdeel luidt:

"onttrekkingen ten behoeve van koude- en warmte-opslag door middel van een inrichting waarbij grondwater wordt onttrokken en vervolgens in een gesloten systeem weer volledig wordt geïnfiltreerd in hetzelfde watervoerende pakket als waaraan het is onttrokken, in overeenstemming met de voorwaarden welke daartoe zijn gesteld in de vergunning die voor het onttrekken en infiltreren van water is verleend ingevolge de Grondwaterwet;"

3.7.14. De vrijstelling is als volgt toegelicht: (39)

"In geval van zogenoemde koude-warmte-opslag is per saldo geen sprake van blijvend onttrekken van grondwater. Al het onttrokken grondwater wordt in een gesloten kringloop direct in dezelfde watervoerende laag weer geïnfiltreerd. De toepassing van deze cyclus is onder andere de opslag van koude of warmte in de ondergrond. Thermische energie wordt tijdelijk in de bodem opgeslagen om te worden benut als daar vraag naar is. Er is sprake van een seizoensmatig cyclisch proces. Grondwater wordt enkel gebruikt als medium."

3.8.3. Het eerste lid van artikel 2 van het Ubm bepaalt dat de houder van een inrichting verplicht is de hoeveelheid onttrokken grondwater en de hoeveelheid geïnfiltreerd water te meten met behulp van watermeters. Volgens het vijfde lid van dit artikel kan de inspecteur op verzoek van de houder van een inrichting onder nader te stellen voorwaarden toestaan:

"...dat plaatsing van watermeters achterwege blijft, indien om technische dan wel financiële redenen niet in redelijkheid plaatsing hiervan kan worden gevergd en op een andere wijze tot een aanvaardbare vaststelling van de hoeveelheid onttrokken grondwater dan wel van de hoeveelheid geïnfiltreerd water kan worden gekomen."

3.8.4. De nota van toelichting bij het Ubm leert dat toepassing van deze bepaling aan de orde kan zijn:(41)

"[i]ndien plaatsing van watermeters tot zodanige technische problemen en/of bovenmatige kosten leidt dat in alle redelijkheid niet van de belastingplichtige kan worden gevergd om aan de bemeteringsverplichting te voldoen (...) Toepassing van deze bepaling zou bij voorbeeld aan de orde kunnen zijn bij onttrekkingen en infiltraties met een eenmalig of kortlopend karakter of onttrekkingen en infiltraties ter zake waarvan naar alle waarschijnlijkheid geen belasting verschuldigd zal zijn. (...)"

MvH

31 oktober 2008

1 Het wetsvoorstel waarin de grondwaterbelasting was opgenomen had ook als titel 'Wet op de verbruiksbelastingen op milieugrondslag' (cursivering van mijn hand). Bij amendement is de titel van de wet gewijzigd in Wet belastingen op milieugrondslag. Zie Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 24.

2 Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3, blz. 4.

3 Artikel 3, lid 1, onderdeel a, van de Wbm definieert grondwater als 'zoet grondwater', onderdeel b definieert zoet grondwater als 'grondwater dat minder dan 300 milligram chloride per liter bevat' en onderdeel d omschrijft onttrekken van grondwater als 'het onttrekken van grondwater aan de bodem door middel van een inrichting'.

4 Kamerstukken II 1992/1993, nr. 22 849, nr. 6, blz. 58 en 59.

5 Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3, blz. 5.

6 Opmerking verdient dat de definitie van infiltratie in de Wbm en in de Grondwaterwet gelijkluidend is.

7 Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3, blz. 19 en 20.

8 De zaak met rolnummer 44084 waarvoor ik deze notitie mede schrijf, heeft betrekking op de uitspraak door het verwijzingshof naar aanleiding van dit arrest.

9 De Hoge Raad week hiermee af van de conclusie voor het arrest van mijn ambtsvoorganger Th. Groeneveld die een ruimere uitlegging van het begrip 'infiltreren van water' voorstond (punt 3.1.3 van de conclusie).

10 MvH: Artikel 3, lid 1, onderdeel e, van de Wbm.

11 De Hoge Raad vermeldt in dit verband Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3, blz. 19-20 en Kamerstukken II 1990/91, 21661 nr. 6, blz. 2 (betreffende een aanpassing van de Grondwaterwet).

12 In de zaak die leidde tot de uitspraak van Hof 's-Gravenhage van 24 januari 2001, nr. 97/1158, V-N 2001/42.21, was naar het oordeel van dat Hof sprake van kunstmatige infiltratie. De belanghebbende in die zaak pompte rond een zogenoemd waterspaarbekken grondwater op, welk grondwater bestond uit het uit het spaarbekken afkomstig oppervlaktewater dat via een - als zuiverend werkende - bodempassage met een doorlooptijd van circa 30 dagen weer onttrokken werd.

13 Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3, blz. 6.

14 Artikelsgewijze toelichting op artikel 6 van de Wbm. Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3, blz. 21.

15 Welke bepaling als volgt luidt: '3. Het in artikel 14, eerste lid, omschreven verbod, geldt niet voor het infiltreren van water dat geschiedt ter voldoening aan een voorschrift, verbonden aan een vergunning tot het onttrekken van grondwater.'

16 Kamerstukken II 2003/04, 29 711, nr. 3, blz. 31.

17 In zaak 44084 gaat het over een zeventiental vergunningen voor evenzovele inrichtingen.

18 Wet van 21 juli 1954, Stb. 1954, 383. In artikel 58, lid 1, van de Grondwaterwet is bepaald dat de Grondwaterwet Waterleidingbedrijven wordt ingetrokken (bij de inwerkingtreding van de Grondwaterwet).

19 Volledigheidshalve zij hier opgemerkt dat de Grondwaterwet Waterleidingbedrijven op haar beurt bepaalde (artikel 29) dat de vergunningen, verleend aan (houders van) inrichtingen op grond van de Hinderwet of de aan die wet voorafgaande Koninklijke besluiten, hun geldigheid behielden.

20 Kamerstukken II 1975/76, 13 705, nr. 3, blz. 38.

21 Zie artikel 11 van de Grondwaterwet op grond waarvan hij die grondwater onttrekt verplicht is opgave te verstrekken van de in een kalenderjaar onttrokken hoeveelheden grondwater.

22 De wetswijziging was aangebracht in het kader van deregulering (Kamerstukken II 1987/88, 20 435, nr. 3, blz. 11).

23 Aangezien de wetswijziging inwerking trad op 1 januari 1989 hadden de onttrekkers en infiltranten slechts twee maanden de tijd om zich te melden (als zij dat tenminste op dat moment nog niet reeds op grond van de daarvóór geldende bepaling hadden gedaan). Het oorspronkelijke artikel 54 van de Grondwaterwet was op 1 maart 1984 inwerking getreden, zodat de vijfjaarstermijn ook op 1 maart 1989 zou zijn afgelopen.

24 Kamerstukken II 1975/76, 13 705, nr. 3, blz. 34.

25 En artikel 12, lid 4 van de Grondwaterwet Waterleidingbedrijven.

26 Dat met de 'voorwaarden' de voorschriften van artikel 14 van de Grondwaterwet zijn bedoeld valt af te leiden uit de artikelsgewijze toelichting bij artikel 6 (Kamerstukken II 22 849, nr. 3, blz. 21).

27 Hof 's-Gravenhage was overigens wel van oordeel dat een infiltratievergunning was verleend (zie 3.4.8 van deze notitie).

28 Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 3, blz. 21.

29 Thans artikel 89, lid 5, van de Wbm.

30 Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 10, blz. 11.

31 In de oorspronkelijke tekst van artikel 6, lid 2, van de Wbm ontbrak de (huidige) laatste zinsnede 'en voor zover het infiltreren van water geschiedt in rechtstreeks verband met een belaste onttrekking van grondwater.'

32 Kamerstukken II 1994/95, 23 935, nr. 3, blz. 5

33 Met ingang van 1 januari 2008 is de nummering van de Wbm opnieuw vastgesteld. De tarieven zijn thans opgenomen in artikel 8, de vermindering in artikel 9 en de vrijstellingen zijn opgenomen in artikel 10 van de Wbm.

34 Kamerstukken II 1999/00, 26 829, nr. 3, blz. 49 en 50.

35 Kamerstukken II 1994/95, 23 935, nr. 9.

36 Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 9, blz. 33 in verband met de vrijstelling voor warmte- en koudeopslag.

37 Kamerstukken II 1994/95, 23 935, nr. 9, blz. 1-2.

38 Kamerstukken II 1994/95, 23 935, nr. 5, blz. 6-8.

39 Kamerstukken II 1992/93, 22 849, nr. 9, blz. 33.

40 Kamerstukken II 1993/94, 22 849, nr. 27, blz. 5.

41 Stb. 1994, 948.

42 In welk geval tevens sprake is van infiltratie in de zin van artikel 6, lid 2, van de Wbm; zie paragraaf 3.3.

43 In rapporten van ingenieursbureaus die in de zaken waarop deze notitie mede ziet zijn overgelegd worden neerslag en verdamping als voorbeeld genoemd. In zijn arrest van 22 april 2005. nr. 38305, BNB 2005/201 m.nt. Snoijink, punt 3.4.2, overweegt de Hoge Raad met betrekking tot de wateraanvoerplannen dat "het aldus aangevoerde water voor een gedeelte in de bodem zal infiltreren".