Parket bij de Hoge Raad, 05-03-2010, BG7206, 08/01615

Nr. 08/01615

Derde kamer A

Omzetbelasting

(1 september 2001 tot en met 30 september 2001)

MR. M.E. VAN HILTEN

ADVOCAAT-GENERAAL

Conclusie van 4 december 2008 inzake:

X B.V.

tegen

De staatssecretaris van Financiën

2.4. ABN AMRO Bank N.V. (hierna: de Bank), B N.V. (hierna: B) en belanghebbende hebben, eveneens op 28 september 2001, een garantieovereenkomst gesloten. Daarin zijn - voor zover van belang - de volgende overwegingen opgenomen:

"D. De Banken (d.w.z. de Bank en B; MvH) wensen dat de levering van de Onroerende Zaak (de "Levering") onderworpen zal zijn aan omzetbelasting. De Banken en de Koper (belanghebbende; MvH) gaan er daarbij van uit, dat de Levering niet is een transactie als bedoeld in artikel 31 Wet op de Omzetbelasting 1968 ("OB") en dat de Levering zal geschieden binnen twee jaar na eerste ingebruikneming als bedoeld in artikel 11 lid 1 letter a sub 1 OB.(2)

2.6. De overige inventarisgoederen en toebehoren zijn, zo blijkt uit een daartoe gesloten, tot de stukken behorende, koopovereenkomst, op 28 september 2001 door de curator in het faillissement van de drie A-vennootschappen aan belanghebbende verkocht en geleverd voor een bedrag van ƒ 317.078 (€ 143.884) exclusief omzetbelasting. Blijkens deze overeenkomst is met betrekking tot deze goederen ten behoeve van de Bank en B een pandrecht gevestigd. Ter zake van deze levering heeft C B.V. (4) in eerste instantie met dagtekening 10 oktober 2001 een factuur uitgereikt.(5) Omdat enkele (wel gefactureerde) goederen niet door belanghebbende waren aangetroffen, is deze factuur vervangen door één met dagtekening 28 november 2001. Daarop is, voor zover hier van belang, vermeld:

"In verband met de aan u verkochte inventarisgoederen van A2 B.V., brengen wij hiervoor in rekening:

f 266.210,95 € 120.801,25

BTW 19% f 50.580,08 € 22.952,25

(...)"

2.9. In een brief van belanghebbende van 26 oktober 2001 aan de Rijksdienst voor de keuring van Vee en Vlees is voor zover hier van belang het volgende vermeld:

"Na een grondige schoonmaakbeurt is per 15 oktober 2001 de productie van visroken weer opgestart."

2.10. In een brief van belanghebbende van 30 oktober 2001 aan de gemeente Q inzake een vergunning op grond van de Wet milieubeheer is voor zover hier van belang het volgende opgenomen:

"Omdat deze activiteiten geheel gelijk zijn aan die van de vorige eigenaar (...) achten wij de WMB vergunning no. 001, welke door de gemeente (...) is afgegeven op 15 maart 1999 (...) nog geheel van toepassing."

2.11. Tot de stukken behoort voorts een brief van de Rijksdienst voor de keuring van Vee en Vlees van 8 november 2001 waarin onder meer het volgende is opgenomen:

"In antwoord op uw (...) schrijven deel ik u mede, dat de naam van uw bedrijf, (...) zal worden gewijzigd van D N.V. in X B.V."

3.2.1. Het Hof was van oordeel dat artikel 31 van de Wet van toepassing is en heeft daartoe het volgende overwogen:

"2.6.3. Vaststaat dat bij de onder 2.1.2.(13) en 2.1.4.(14) vermelde transacties de curator van de gefailleerde, ABN AMRO, N.V., B N.V.(15) en belanghebbende partij waren. Belanghebbende was in alle gevallen de overnemende partij. Met betrekking tot de onder 2.1.2. vermelde overeenkomst(16) was de curator de overdragende partij en waren zowel ABN AMRO Bank N.V. als B N.V. als hypotheekhouders bij deze overeenkomst betrokken. Met betrekking tot de onder 2.1.4.(17) vermelde overeenkomst was de curator eveneens de overdragende partij, en waren zowel ABN AMRO N.V. als B N.V. als pandhouders van de roerende zaken bij de overeenkomst betrokken. Tot slot was met betrekking tot de onder 2.1.3. vermelde overeenkomst(18) B N.V. de overdragende partij, zulks in verband met de voorbehouden juridische eigendom van de aan A geleasete zaken. Belanghebbende heeft ter zitting bevestigd dat alle voornoemde partijen van meet af aan hebben samengewerkt bij de totstandkoming van de hiervoor vermelde overeenkomsten en dat het ook de bedoeling van alle betrokken partijen was om een geheel aan zaken over te dragen c.q. te verkrijgen welk geschikt was om te gebruiken als visrokerij.

2.6.5. Het vorenoverwogene leidt het Hof tot de conclusie dat het geheel van transacties vermeld onder 2.1.2. tot en met 2.1.4. moet worden aangemerkt als de overgang van een algemeenheid van goederen als bedoeld in artikel 31 van de Wet en artikel 5, achtste lid, van de Zesde richtlijn. Met de overdracht van evenvermelde zaken wordt immers een groot aantal zaken, waaronder een onroerende zaak, als geheel overgedragen, welke zaken met behoud van de samenhang, door belanghebbende in haar bedrijf worden gebezigd en wel ten behoeve van activiteiten die overeenkomen met de door A verrichte activiteiten. Daaraan doet niet af dat door belanghebbende een assortiment vis wordt gevoerd dat niet volledig gelijk is aan het assortiment van A destijds.

(...)"

3.2.2. Ten aanzien van de vraag of de belasting terecht van belanghebbende is nageheven, overwoog het Hof:

"2.6.8. Ter zitting is komen vast te staan dat naheffing bij de curator geen effect sorteert noch zal sorteren. Met betrekking tot de mogelijkheid om alsdan de aftrek van voorbelasting te weigeren dient, gezien hetgeen in de resolutie is opgenomen, te worden beoordeeld of belanghebbende kan worden verweten dat zij bij de beoordeling van de facturen niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht en zij redelijkerwijs tot de gevolgtrekking kon komen dat de leverancier de in rekening gebrachte omzetbelasting verschuldigd was.

5.1.1. Met het bepaalde in artikel 31 van de Wet kent (ook) de omzetbelasting haar 'geruisloze overdracht'. Op grond van artikel 31 van de Wet wordt namelijk:

"Bij overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen (...) geacht dat geen leveringen of diensten plaatsvinden en treedt (...) degene op wie de goederen(24) overgaan in de plaats van de overdrager."

5.1.2. Artikel 31 van de Wet vormt de uitwerking in Nederlands recht van artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn(25) en naar ik - in verband met de vermelding in artikel 31 van de Wet van 'diensten' - meen(26), van artikel 6, lid 5, van de Zesde richtlijn (thans de artikelen 19 en 29 van richtlijn 2006/112/EG). Artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn luidt als volgt:

"De Lid-Staten kunnen, in geval van overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, zich op het standpunt stellen dat geen levering van goederen heeft plaatsgevonden en dat degene op wie de goederen overgaan, in de plaats treedt van de overdrager. De Lid-Staten kunnen in voorkomend geval de nodige maatregelen treffen om concurrentievervalsing te voorkomen ingeval degene op wie de goederen overgaan niet volledig belastingplichtig is."(27)

5.1.3. Bezien wij de toelichting op het voorstel voor een Zesde richtlijn, waarin (in het voorgestelde artikel 5, lid 4) een met artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn vergelijkbare bepaling was opgenomen, dan valt daaruit af te leiden dat de Commissie met deze bepaling kennelijk, naast eenvoud, vooral voor ogen heeft gestaan dat in geval van bedrijfsoverdrachten - bij gebreke aan een regeling als die welke in artikel 5, lid 4, van het voorstel voor een Zesde richtlijn was opgenomen - de overdrager de omzetbelasting, verschuldigd ter zake van de leveringen die tezamen bedoelde overdracht vormen, zal moeten voorfinancieren, hetgeen een in de btw niet beoogde (tijdelijke) aantasting van zijn financiële positie kan vormen.(28) Ik citeer:(29)

"Daar de inbreng in vennootschappen als een belastbare levering onder bezwarende titel kan worden aangemerkt en bepaalde overdrachten om niet met belastbare leveringen gelijkgesteld te worden, kunnen de Lid-Staten ter wille van de eenvoud en om de financiële positie van de inbrengende of schenkende bedrijf niet te zwaar te belasten, afzien van de belastingheffing. Van deze bevoegdheid zal met name gebruik worden gemaakt, indien de vennootschap waarin de inbreng of waaraan de schenking is gedaan, de desbetreffende goederen zal gebruiken voor een belastbare bedrijvigheid."

5.1.4. Artikel 6, lid 5 is in het voorstel voor een Zesde richtlijn niet toegelicht om de eenvoudige reden dat een dergelijke bepaling in het oorspronkelijke voorstel voor een Zesde richtlijn niet was opgenomen. Dat geschiedde eerst bij de wijzigingen op het voorstel, COM(74) 795 def. van 26 juli 1974. In het daarin voorgestelde derde lid van artikel 7, wordt artikel 5, lid 4 van het voorstel voor een Zesde richtlijn van overeenkomstige toepassing verklaard op diensten. Ter toelichting merkt de Commissie het volgende op:

"Om redenen van fiscale gelijkheid lijkt het noodzakelijk aan dit artikel (7, MvH), in de vorm van een nieuw lid, een bepaling toe te voegen welke het mogelijk maakt de regel van artikel 5, lid 4, toe te passen op diensten (...). Dergelijke overdrachten kunnen namelijk ook betrekking hebben op rechten welke volgens artikel 7, lid 1, tweede alinea, tot de diensten worden gerekend."

Het in deze toelichting vermelde (voorgestelde) artikel 7, lid 1, tweede alinea - dat overeenkomt met artikel 6, eerste lid, tweede alinea, van de Zesde richtlijn en met het huidige artikel 25 van richtlijn 2006/112/EG - vermeldt als zodanig geen 'rechten', doch bepaalt dat een dienst onder meer kan bestaan uit:

"- een overdracht van een onlichamelijke zaak, of

- een verbintenis om iets niet te doen of om een handeling of een situatie te dulden, of

- het verrichten van een dienst op grond van een vordering door of namens de overheid."

5.1.5. De Commissie vond de ratio van artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn - en, naar ik aanneem, die van artikel 6, lid 5 daarvan - derhalve vooral in de positie van de overdrager. In dit licht is het opmerkelijk dat het HvJ EG in het arrest Zita Modes de ratio van artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn juist gelegen acht in de financiële positie van de verkrijgende partij. Ik citeer punt 39 van bedoeld arrest:

"Gelet op de context van artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn en de doelstelling van deze richtlijn (...), is het duidelijk dat deze bepaling ertoe strekt de lidstaten in staat te stellen de overdrachten van ondernemingen of delen daarvan te vergemakkelijken, door ze te vereenvoudigen en te vermijden dat de financiële toestand van de verkrijger onder een buitensporige fiscale druk komt te staan, nu hij deze belasting later hoe dan ook(30) zou hebben gerecupereerd via een aftrek van de als voorbelasting betaalde btw".

5.1.6. In Nederland - waar reeds onder de werking van de Wet op de Omzetbelasting 1954 een geruisloze overdracht bestond - werd bij de invoering van de Wet als reden voor de invoering (of liever: de handhaving) van de geruisloze overdracht gegeven, dat voorkomen moet worden dat fiscale beletselen aan een wijziging in de persoon van de ondernemer in de weg staan. Ik verwijs in dit verband naar Kamerstukken II, 1967/68, 9324, Eindverslag, blz. 18 rk. waar wordt ingegaan op de vraag of het niet wenselijk zou zijn om ter vermijding van dubbele belasting leveringen van gebruikte bedrijfsmiddelen die vóór 1 januari 1969 als zodanig door een ondernemer zijn gebruikt, van omzetbelasting vrij te stellen. Hieromtrent wordt in het Eindverslag opgemerkt dat er tussen de overdracht van een onderneming en die van een enkel bedrijfsmiddel toch wel een verschil bestaat:

"(...) het voorgestelde artikel 29b van het wetsontwerp (MvH: het huidige artikel 31 van de Wet) hebben ten doel te voorkomen dat aan een wijziging in de persoon van de ondernemer fiscale beletselen in de weg staan. Deze ratio geldt naar de mening van de bewindsman niet voor overdrachten van afzonderlijke bedrijfsmiddelen, die moeilijk kunnen worden onderscheiden van nieuwe bedrijfsmiddelen. Een vrijstelling voor deze gebruikte goederen zou voorts zowel administratief als controle-technisch grote problemen opleveren, onder meer omdat zij dikwijls via handelaren hun nieuwe bestemming bereiken."

5.1.7. In de (Nederlandse) literatuur wordt ook wel aangevoerd dat de regeling van artikel 31 van de Wet gerechtvaardigd is omdat goederen en diensten als gevolg van de overdracht van een onderneming niet dichter bij de consument komen.(31) Ik citeer uit Beelen e.a., Cursus Belastingrecht, Omzetbelasting, Gouda Quint, Deventer, 6.0.2.B.a,b:

"De achterliggende gedachte van de regeling is dat in feite door de overdracht of overgang slechts geruisloze verschuivingen plaatsvinden binnen de (horizontale) bedrijfskolom. De goederen of diensten komen niet verticaal in de bedrijfskolom dichter bij de eindschakel. Er is geen sprake van een nieuwe onderneming, maar van een nieuwe ondernemer. In feite wijzigt dus niet zoveel. De faciliteit van het niet heffen van omzetbelasting ter zake van de overdracht of overgang van de onderneming is geen vrijstelling, maar is bedoeld onnodige heffing te voorkomen, indien niet de onderneming, maar slechts de persoon van de onderneming wijzigt. In geval de overdragende en de voortzettende ondernemer beide volledig aftrekgerechtigd zouden zijn, zou de faciliteit niet nodig zijn. Is echter de voortzettende ondernemer niet volledig aftrekgerechtigd (bijvoorbeeld woningcorporaties, ziekenhuizen, universiteiten etc.), dan is de faciliteit wel van nut."

5.2.2. In punt 40 van dit arrest overweegt het HvJ EG dat het begrip 'overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap' in de zin van artikel 5, lid 8 van de Zesde richtlijn, aldus moet worden uitgelegd:

"(...) dat daaronder valt de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend, en (...) niet (...) de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten."

5.2.4. Mijn voormalige ambtgenoot De Wit merkte in zijn conclusie van 13 juli 2006, nr. 42677, LJN AY8546 omtrent de lichamelijke en eventueel onlichamelijke zaken die een algemeenheid van goederen vormen op(35):

"5.30. Gelet op het voorgaande meen ik dat sprake is van een algemeenheid van goederen indien sprake is van een of meer lichamelijke of onlichamelijke zaken waarmee activiteiten worden verricht die voldoen aan het bepaalde in artikel 4 van de Zesde richtlijn en die een zekere mate van zelfstandigheid en eenheid met die zaken bezitten."

5.2.10. Bezien we de jurisprudentie van de Hoge Raad met betrekking tot de invulling van de 'algemeenheid van goederen' c.q. de 'onderneming' van artikel 31 van de Wet, dan valt daaruit te destilleren dat een algemeenheid van goederen in ieder geval 'een aantal door de bestemming tot gebruik in een onderneming met elkaar verbonden zaken' moet betreffen.(47)

"(...) Wil (...) sprake kunnen zijn van de overdracht van een onderneming of een gedeelte daarvan (...), dan is niet voldoende dat de overeenkomsten betrekking hebben op de overdracht van een aantal door de bestemming tot gebruik in een onderneming met elkaar verbonden zaken (cursivering MvH), doch is tevens vereist dat die overeenkomsten ertoe strekken die zaken over te dragen als een geheel met behoud van de door de gezamenlijke bestemming bepaalde samenhang."

5.2.11. In het - na het arrest Zita Modes gewezen - arrest van 2 maart 2007, nr. 42272, BNB 2007/190 m.nt. Van der Paardt overwoog de Hoge Raad met betrekking tot de overdracht van hotelinventaris dat deze slechts dan onder de werking van artikel 31 van de Wet kan vallen indien (cursivering van mijn hand):

"(...) zou vaststaan dat de overdracht van de inventaris heeft plaatsgevonden in het kader van de overdracht van een hotelonderneming of een zelfstandig bedrijfsonderdeel (...) die de drie eigenaren van de inventaris als zodanig voorafgaande aan de overdracht samen, als één ondernemer exploiteerden. Van de overdracht van een onderneming of een zelfstandig onderdeel daarvan is mede sprake, indien de drie eigenaren die inventaris als zodanig voorafgaande aan de overdracht bedrijfsmatig exploiteerden."

5.3.5. M.M.W.D. Merkx, Modewereld nu ook verantwoordelijk voor de trend in de BTW, MBB 2005 nr. 2, formuleert het als volgt: (50)

"(...) Naar mijn mening is de samenhang tussen de verschillende vermogensbestanddelen van de onderneming (...) doorslaggevend. Die samenhang moet bij de overdracht van de onderneming steeds behouden blijven. Ontbreekt voldoende samenhang dan verliest de onderneming zijn identiteit en is sprake van de verkoop van goederen zonder meer (...) Het moet niet gaan om een losse verzameling vermogensbestanddelen afkomstig uit die onderneming, maar om vermogensbestanddelen die een zodanige samenhang vertonen dat het geheel nog herkenbaar is als de onderneming. De bepaling ziet immers op de situatie waarin een bestaande onderneming wordt overgenomen en niet op de situatie waarin de kopende partij een aantal vermogensbestanddelen overneemt om daarmee een eigen onderneming te vormen."

5.3.11. In dit kader dient ook vermeld te worden de - al eerder in deze conclusie aangehaalde - zaak die heeft geleid tot het arrest van 2 maart 2007, nr. 42272, BNB 2007/190 m.nt. Van der Paardt. In deze zaak ging het om de vraag of artikel 31 van de Wet van toepassing was op de overdracht van hotelinventaris. Deze inventaris was - voorafgaande aan de overdracht - onverdeelde eigendom van drie vennootschappen, die ook elk een factuur aan de overnemer hadden afgegeven. Omtrent de toepasbaarheid van artikel 31 van de Wet op de overdracht van de inventaris overwoog de Hoge Raad (cursivering van mij, MvH):

"3.3.2 (...) Vast moet komen staan dat de overdracht van de goederen onderdeel uitmaakt van een meer omvattend geheel in die zin dat zij deel uitmaakt van de overdracht van een gehele onderneming van de eigenaar of een specifiek bedrijfsonderdeel daarvan (...)."

5.3.16. Bevestiging van het standpunt dat in ieder geval (ook) de overdracht(52) van een algemeenheid van goederen onder het niet-leveringsbeginsel van artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn valt, vind ik ook in het eerder aangehaalde punt 40 van het arrest Zita Modes, waar het HvJ EG overweegt dat het begrip 'overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap' zó moet worden uitgelegd (cursivering MvH):

"dat daaronder valt de overdracht(53) van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke tezamen een onderneming of een gedeelte van een onderneming vormen (...)"

5.4.7. Hoewel belanghebbende het eerst in het kader van haar tweede cassatiemiddel aanvoert, merk ik reeds hier op dat belanghebbendes klacht inzake de (on)begrijpelijkheid van het oordeel van het Hof dat het doel van de transacties gelegen was in de overdracht en voortzetting van de visrokerij, feitelijke grondslag mist, in aanmerking nemende de volgende passage uit het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting voor het Hof (cursivering: MvH):

"Dat het totale bedrag voor alle transacties met betrekking tot de roerende zaken uitkomt op precies ƒ 1.600.000 is geen toeval. Niet bestreden wordt dat er tussen alle betrokken ondernemers besprekingen zijn gevoerd. (...) Ik stel dat er tussen partijen is samengewerkt en dat er samenhang was tussen de inspanningen van de leveranciers en de verkopen van de goederen, maar niet wat betreft de goederen zelf. Het betrof wel steeds goederen uit het faillissement van A. Belanghebbende was geïnteresseerd in het pand en de inventaris als geheel om een rokerij te exploiteren. Als belanghebbende alleen het pand had kunnen krijgen, dan had hij alleen het pand gekocht. Belanghebbende ging niet uit van een 'doorstart', maar belanghebbende had wel de bedoeling om het pand met machines te gebruiken als visrokerij."

6.3. Gedurende de periode waarop de onderhavige naheffingsaanslag ziet, was het in 6.2 geschetste beleid neergelegd in de resolutie van 23 april 1986, nr. 286-1389, V-N 1986, blz. 1125 (hierna: de resolutie).(63) Met betrekking tot de keuze van (na)heffing bij hetzij de leverancier, hetzij de afnemer, vermeldt de resolutie het volgende:

"4. (...) het ligt evenwel voor de hand dat de fiscus uiteindelijk niet beide mogelijkheden kan benutten, doch daarvan slechts een alternatief gebruik kan maken, zulks met inachtneming van de regels van goed bestuur. (...) dient naar het voorkomt (...) in gevallen als de onderhavige de fiscus zich in het algemeen eerst (...) te wenden tot degene door wiens handelen een dergelijke verschuldigdheid is ontstaan. (Voor gevallen waarin het initiatief hiertoe in feite bij de afnemer heeft gelegen zij verwezen naar punt 5 hierna). Ervan uitgaande dat deze partij de vergoeding met daarin begrepen de omzetbelasting ook heeft ontvangen, sluit een zodanige keuze tevens aan bij de positie van de fiscus als crediteur van deze belasting."

6.4. Het Hof heeft geoordeeld dat ter zitting is komen vast te staan dat naheffing bij de curator geen effect sorteert (punt 2.6.8 van de hofuitspraak). Belanghebbende betoogt in cassatie dat niet is vastgesteld dat de verschuldigde omzetbelasting door de curator niet is voldaan. Uit de volgende passage uit het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting voor het Hof blijkt dat belanghebbende deze stelling heeft ingetrokken:

"Met betrekking tot de eerste factuur(64) geldt dat na de levering de curator namens de gefailleerde de omzetbelasting kan hebben voldaan, hoewel ik me realiseer dat dat onwaarschijnlijk is. De hypotheekhouders hebben zich immers op de btw-opbrengst verhaald. Mijn stelling dienaangaande trek ik dan ook in."

6.6. Voor wat betreft het in stand blijven van de aftrek omdat de afnemer de nodige zorgvuldigheid heeft betracht, valt te verwijzen naar de volgende passages uit de resolutie. De cursivering is van mijn hand:

"4. (...) Een en ander betekent overigens niet, dat er geen vrijheid meer zou bestaan om bij de afnemer de in aftrek gebrachte omzetbelasting na te heffen indien aannemelijk is dat naheffing bij de leverancier geen effect zal sorteren. Onverlet de ratio van art. 37 van de wet blijft de afnemer immers zelf verantwoordelijk voor hetgeen hij zich in rekening laat brengen en dient ook de mogelijk daaruit voortvloeiende schade door hem zelf gedragen te worden. Bezien in het licht van het stelsel van heffing van de omzetbelasting is hij de meest gerede partij om erop toe te zien dat de aan hem uitgereikte factuur volgens de eisen der wet is opgemaakt.

Niettemin zijn er omstandigheden denkbaar dat, en zulks wederom met inachtneming van de regels van goed bestuur, de aftrek bij de afnemer in stand kan worden gelaten. Hiervan zal sprake kunnen zijn, indien de afnemer niet kan worden verweten dat hij bij de beoordeling van de aan hem uitgereikte factuur niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht en hij gezien de hem ter beschikking staande gegevens en het geheel van de feiten en omstandigheden redelijkerwijs tot de gevolgtrekking kon komen dat de leverancier de in rekening gebrachte omzetbelasting verschuldigd was. Een en ander dient per geval afzonderlijk te worden beoordeeld.

(...)".

6.7. Uit de hiervoor aangehaalde passage volgt dat indien naheffing bij de leverancier geen effect sorteert, de aftrek bij de afnemer toch in stand blijft indien aan de volgende - mijns inziens overigens in elkaar overvloeiende - voorwaarden is voldaan.

1. De afnemer kan niet worden verweten dat hij bij de beoordeling van de aan hem uitgereikte factuur niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht.

2. De afnemer kon gezien de hem ter beschikking staande gegevens en het geheel van de feiten en omstandigheden redelijkerwijs tot de gevolgtrekking komen dat de leverancier de in rekening gebrachte omzetbelasting verschuldigd was.

6.8. Wat de door de afnemer te betrachten zorgvuldigheid met betrekking tot artikel 31 van de Wet betreft, wordt in onderdeel 6 van de resolutie opgemerkt dat reeds van onzorgvuldigheid aan de kant van de afnemer kan worden gesproken, indien ten aanzien van de toepassing van artikel 31 van de Wet geen enkele twijfel behoefde te bestaan of indien er zodanige signalen waren dat artikel 31 van de Wet mogelijk van toepassing was, dat de afnemer in wezen de plicht had zich te laten informeren (cursivering: MvH):

"6. (...) Voor wat betreft de bij de toepassing van art. 31 van de wet ten onrechte in aftrek gebrachte omzetbelasting wordt nog opgemerkt, dat naar het voorkomt reeds van meerbedoelde onzorgvuldigheid aan de kant van de afnemer kan worden gesproken indien ten aanzien van de toepasselijkheid van dit artikel geen enkele twijfel behoefde te bestaan. Gelet op de hem toe te kennen bijzondere positie bij de toepassing van art. 31 van de wet is de afnemer evenzeer het verwijt van onzorgvuldigheid te maken indien hem weliswaar de toepasselijkheid van dit artikel niet duidelijk voor ogen behoefde te staan, doch ter zake zodanige signalen aanwezig waren dat hij ten onrechte heeft nagelaten zich hierover, b.v. door de fiscus, te laten informeren. Als vorenbedoelde signalen zijn te beschouwen o.a. de omvang van overdracht(en) en de evidente voortzetting van het bedrijf."

6.16. Steun voor deze opvatting vind ik in het in deze conclusie al verschillende malen genoemde arrest van 9 september 1992, nr. 27897, BNB 1992/337. De Hoge Raad oordeelde:

"Het Hof heeft geoordeeld dat voor de beantwoording van de vraag of het door belanghebbende overgenomene dient te worden aangemerkt als een (deel van een) onderneming, zowel het standpunt van belanghebbende als dat van de Inspecteur verdedigbaar is. In dit oordeel ligt besloten dat in dit geval het geheel van feiten en omstandigheden - ook indien daarbij mede in aanmerking wordt genomen de door het Hof niet in zijn overwegingen betrokken, hiervoor onder 3.2 bedoelde samenhang van de zaken, op de overdracht waarvan de onderhavige overeenkomsten betrekking hebben - met zich bracht dat belanghebbende, gezien de haar ter beschikking staande gegevens, redelijkerwijs tot de gevolgtrekking kon komen dat de verkoper de ter zake van de overdracht van de bedrijfsgebouwen met ondergrond in rekening gebrachte omzetbelasting verschuldigd was, en haar niet kan worden verweten dat zij bij de beoordeling van de haar te dezer zake uitgereikte facturen niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht."

Tot slot en volledigheidshalve - er wordt mijns inziens niet aan toe gekomen, gezien mijn in 6.18 verwoorde conclusie - vermeld ik nog belanghebbendes klacht dat het oordeel van het Hof dat hij niet de nodige zorgvuldigheid heeft betracht, niet in stand kan blijven omdat in punt 2.6.9 van de hofuitspraak staat:

"(...) dat belanghebbende er niet zonder meer vanuit kon gaan dat de verkoper de in rekening gebrachte omzetbelasting niet (cursivering: MvH) verschuldigd was."

1 Uit de stukken wordt niet duidelijk of de A-vennootschappen een fiscale eenheid in de zin van artikel 7, lid 4 van de Wet vormen. Ik ga er in deze conclusie van uit dat dit niet het geval is. Dat is ook de reden waarom ik - anders dan Rechtbank Haarlem en Hof Amsterdam - de drie failliete vennootschappen niet kortweg aanduid met 'A', maar - waar dat uit de gedingstukken blijkt - specificeer om welke A-vennootschap het gaat.

2 Uit de in 2.3 vermelde notariële akte blijkt dat A3 B.V. de grond van de onroerende zaak op 26 mei 1999 heeft verkregen en vervolgens daarop opstallen heeft gerealiseerd. In het rapport naar aanleiding van het boekenonderzoek (blz. 4) staat dat A (MvH: ik neem aan dat A3 B.V. is bedoeld aangezien zij de onroerende zaak juridisch aan belanghebbende heeft geleverd) het pand in oktober 1999 voor het eerst in gebruik heeft genomen. Gelet op de datum waarop de onroerende zaak aan belanghebbende is geleverd - 28 september 2001 - lijkt gevoeglijk te kunnen worden aangenomen dat de onroerende zaak inderdaad binnen twee jaar na eerste ingebruikname daarvan is geleverd. De levering is derhalve (afgezien van mogelijke toepassing van artikel 31 van de Wet) van rechtswege belast met omzetbelasting.

3 D.w.z. de over de koopprijs berekende omzetbelasting die belanghebbende bij toepassing van artikel 31 van de Wet ten onrechte in aftrek heeft gebracht.

4 Op bladzijde 6 van het rapport naar aanleiding van het boekenonderzoek bij belanghebbende is vermeld dat C B.V. een dochtermaatschappij van de Bank is. In het proces-verbaal van de mondelinge behandeling van de zaak bij het Hof valt op bladzijde 3 echter te lezen dat de Inspecteur heeft verklaard, dat hij niets weet van de rol van C B.V. Belanghebbende schrijft in hetzelfde proces-verbaal dat zij uit het uittreksel van de Kamer van Koophandel niet heeft kunnen opmaken dat C B.V. een dochtermaatschappij van de Bank is. Uit het feit dat E de overeenkomst namens C B.V. heeft ondertekend en ook namens de Bank optrad, mag volgens belanghebbende worden afgeleid dat er tussen deze rechtspersonen een band bestaat.

5 Ten bedrage van ƒ 317.078 (€ 143.884) verhoogd met ƒ 60.244,82 (€ 27.337,91) aan omzetbelasting.

6 Bij A2 B.V. waren 124 personeelsleden in dienst (47 vaste medewerkers en 77 oproepkrachten). Zie bladzijde 10 (onderdeel 27) van het beroepschrift voor Rechtbank Haarlem en bladzijde 13 (onderdeel 28) van het verweerschrift van belanghebbende voor Hof Amsterdam.

7 De Inspecteur van de Belastingdienst/R.

8 Deze vermindering van de naheffingsaanslag is ter zitting voor Rechtbank Haarlem overeengekomen zie punt 5.2 van de uitspraak van Rechtbank Haarlem.

9 Zie bladzijde 3 van het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting voor Hof Amsterdam.

10 D.w.z. € 448.335 aan voorbelasting met betrekking tot de levering van de onroerende zaak (zie punt 2.3) plus € 22.952 aan voorbelasting in verband met de door (de curator van) A2 B.V. geleverde inventarisgoederen (zie punt 2.6).

11 Rechtbank Haarlem, 6 februari 2007, nr. AWB 06/2082, V-N 2007/40.2.4.

12 De Inspecteur heeft tijdens de zitting voor het Hof verklaard dat de naheffingsaanslag in ieder geval moet worden verminderd met de omzetbelasting, die op de factuur van C B.V. aan belanghebbende in rekening is gebracht. Dit omdat hij niet kon bewijzen dat de op deze factuur aan belanghebbende in rekening gebrachte omzetbelasting niet door de leverancier op aangifte is voldaan.

13 MvH: De levering van de onroerende zaak.

14 MvH: De levering van de inventarisgoederen, waarop de factuur van C B.V. betrekking heeft.

15 MvH: Het Hof zal hier en elders in de hofuitspraak B N.V. hebben bedoeld.

16 MvH: de overeenkomst tot koop en verkoop van onroerende zaak tussen de curator, de bank, B en belanghebbende.

17 MvH: de overeenkomst tot koop en verkoop en levering van roerende zaken tussen de curator, de bank, B en belanghebbende.

18 MvH: de koopovereenkomst tussen de B en belanghebbende. De Rechtbank en het Hof vermelden per abuis dat de overeenkomst van 28 september 2001 is. Uit de gedingstukken blijkt dat de overeenkomst dateert van 11 oktober 2001.

19 MvH: In dit verband wijs ik op hetgeen belanghebbende tijdens het verhandelde ter zitting voor het Hof heeft verklaard, met cursivering van mijn hand: "Dat het totale bedrag voor alle transacties met betrekking tot de roerende zaken uitkomt op precies ƒ 1.600.000 is geen toeval. Niet bestreden wordt dat er tussen alle betrokken ondernemers besprekingen zijn gevoerd. (...) Ik stel dat er tussen partijen is samengewerkt en dat er samenhang was tussen de inspanningen van de leveranciers en de verkopen van de goederen, maar niet wat betreft de goederen zelf. Het betrof wel steeds goederen uit het faillissement van A. Belanghebbende was geïnteresseerd in het pand en de inventaris als geheel om een rokerij te exploiteren. Als belanghebbende alleen het pand had kunnen krijgen, dan had hij alleen het pand gekocht. Belanghebbende ging niet uit van een 'doorstart', maar belanghebbende had wel de bedoeling om het pand met machines te gebruiken als visrokerij."

20 MvH: Brief van belanghebbende van 26 oktober 2001 aan Rijksdienst voor de keuring van Vee en Vlees[0] en de brief van belanghebbende van 30 oktober 2001 aan de gemeente Q met betrekking tot eenzelfde vergunning.

21 MvH: Brief van de Rijksdienst voor de keuring van Vee en Vlees van 8 november 2001.

22 MvH: Zoals de staatssecretaris van Financiën mijns inziens terecht in zijn beroepschrift in cassatie opmerkt is dit een verschrijving en moet het woord 'niet' worden weggedacht. Zie ook punt 7 van deze conclusie.

23 Zie bladzijde 3 van het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting voor Hof Amsterdam. Partijen waren aanvankelijk bij vaststellingsovereenkomst van 25 maart 2005 overeengekomen dat de boete € 40.000 zou bedragen.

24 Gelet op de omstandigheid dat de fictie van artikel 31 inhoudt dat geen leveringen of diensten worden geacht plaats te vinden, lijkt het mij dat hier gelezen moet worden 'degene op wie de goederen of diensten overgaan'.

25 Opgemerkt zij dat ook in de Tweede richtlijn al de mogelijkheid was opgenomen om 'bij inbreng van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen in een vennootschap ervan uit te gaan dat deze vennootschap geacht wordt de persoon van de inbrenger voort te zetten'. Zie Bijlage A, nr. 3 bij artikel 5, lid 1, van de Tweede richtlijn.

26 In de parlementaire geschiedenis is hieromtrent niets (expliciet) opgemerkt. Impliciet vind ik steun voor mijn opvatting in Kamerstukken II, 1997/98, 25 709, nr. 5 (nota naar aanleiding van het verslag), blz. 15. In de voorlaatste alinea van die pagina worden de artikelen 5, lid 8 en 6, lid 5 van de Zesde richtlijn in één adem genoemd bij de redengeving voor aanpassing van artikel 31 van de Wet aan de (tekst van de) richtlijn.

27 Bij richtlijn 2006/69/EG van de Raad van 24 juli 2006, PB L 221, blz. 9-14 is de tweede zin van artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn per 13 augustus 2006 vervangen door: "De lidstaten kunnen in voorkomend geval de nodige maatregelen nemen om concurrentievervalsing te voorkomen ingeval degene op wie de goederen overgaan, niet volledig belastingplichtig is. Zij kunnen ook alle maatregelen vaststellen die nodig zijn om belastingfraude en belastingontwijking met gebruikmaking van deze bepaling te voorkomen."

28 Zie ook M.E. van Hilten en H.W.M. van Kesteren, Omzetbelasting, Kluwer, Deventer, 2007, blz. 134.

29 V-N 1973, nr. 18A, blz. 753. De eerste zin in het citaat loopt niet goed; het woord 'te' lijkt mij abusievelijk te zijn opgenomen.

30 Als de overgedragen onderneming vrijgestelde prestaties behelst (denk aan een tandartspraktijk), is het overigens maar de vraag of er 'hoe dan ook' aftrek zou bestaan indien (en voor zover artikel 11, lid 1, onderdeel r, van de Wet (artikel 13B, onderdeel c, van de Zesde richtlijn, thans artikel 136 van richtlijn 2006/112/EG), niet van toepassing is en) ter zake van de overdracht btw verschuldigd was.

31 Zie bijvoorbeeld C.P. Tuk, Wetgeving op de Omzetbelasting, Kluwer, Deventer-Antwerpen, 1959, blz. 371 en H.M. van Ooijen in de noot bij TC 25 september 1967, BNB 1968/15.

32 Artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn kwam reeds aan de orde in HvJ EG, 22 februari 2001, Abbey National, C-408/98, V-N 2001/15.26 inzake de aftrek van voorbelasting met betrekking tot de overdracht van een algemeenheid van goederen en in HvJ EG 29 april 2004, Faxworld, C-137/02, BNB 2004/286 m.nt. H.W.M. van Kesteren inzake de vraag of degene die een algemeenheid van goederen overdraagt, doch zelf geen economische activiteiten heeft verricht, recht op aftrek van voorbelasting heeft. In geen van beide arresten was uitlegging van het communautaire begrip 'algemeenheid van goederen' echter aan de orde.

33 Blijkens het arrest was de procestaal - en daarmee de authentieke taal - Frans.

34 Ook in de Duitse tekstversie staat deze komma, even als in de Spaanse, Deense, Italiaanse en Zweedse versie. In de Engelse vertaling van punt 40 van het arrest is de komma echter niet geplaatst, evenmin als in de Nederlandse en de Portugese versie.

35 De bij deze passage behorende voetnoot is niet opgenomen. De conclusie heeft betrekking op de zaak die geleid heeft tot het arrest van de Hoge Raad van 6 juni 2008, nr. 42677, BNB 2008/221 m.nt. Van Zadelhoff. In dit arrest ging het om (de overdracht van) een verzamelgebouw dat uit acht zelfstandig te gebruiken en afzonderlijk te verkopen units bestond. De Hoge Raad oordeelde dat artikel 31 van de Wet ook van toepassing kan zijn op de overdracht van een algemeenheid van goederen door of op ondernemers in de zin van artikel 7, lid 2, onderdeel b, van de Wet. In dit verband kan ook worden gewezen op HR 1 september 1999, nr. 34505, BNB 1999/440 m.nt. Van Zadelhoff waarin de Hoge Raad reeds oordeelde dat buiten twijfel is dat een complex van woningen dat door dezelfde verhuurder bedrijfsmatig wordt geëxploiteerd een algemeenheid van goederen vormt.

36 Ook de Franse, Spaanse, Engelse, Duitse, Italiaanse en Portugese tekst hanteren de meervoudsvorm: 'une universalité totale ou partielle de biens', 'una universalidad total o parcial de bienes', 'a totality of assets or part thereof', 'Gesamtvermögens oder eines Teilvermögens', 'a titolo oneroso o gratuito o sotto forma di conferimento a una società di una universalità totale o parziale di beni' en 'a transferência a título oneroso ou a títulogratuito ou sob a forma de entrada numa sociedade de uma universalidade de bens ou de parte dela não implica uma entrega de bens'.

37 Ik meen ook dat uit het arrest van de Hoge Raad van 8 juni 2008, nr. 42677 niet kan worden afgeleid dat de overdracht van een enkele (niet - zoals in het arrest - in units verdeelde) onroerende zaak onder de werkingssfeer van artikel 31 van de Wet valt. Zie ook Van Zadelhoff in zijn noot op dit arrest in BNB 2008/221.

38 In dezelfde zin G.J. van Norden, Het concern in de BTW, Kluwer, Deventer, 2007, blz. 290.

39 Gevolg daarvan is dat artikel 6, lid 5, van de Zesde richtlijn een wat te ruime omschrijving lijkt te geven.

40 Term ontleend aan punt 30 van het arrest Zita Modes: "Op grond van de tweede zin van artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn kunnen de lidstaten de toepassing van het niet-leveringsbeginsel (curs. MvH) uitsluiten wanneer (....)"

41 Met ingang van 24 juni 1998 is de tekst van artikel 31 van de Wet (vrijwel) gelijkgetrokken met die van de Zesde richtlijn. Wet van 17 juni 1998 tot wijziging van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 en van enige andere belastingwetten in verband met de fiscale begeleiding van de overgang van vermogen onder algemene titel bij rechtspersonen op de voet van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek, Stb. 1998, 350.

42 Zeker als we daarbij het historische gegeven in aanmerking nemen dat het begrip 'onderneming' in de zin van de omzetbelasting in het (verre) verleden werd omschreven als 'een organisatie van kapitaal en arbeid waarmee in het maatschappelijk verkeer wordt opgetreden.'

43 Voor zover dit in deze conclusie niet anders is aangegeven wordt met 'onderneming' ook een gedeelte daarvan bedoeld.

44 De wijziging was bedoeld om de voorwaarde voor toepassing van artikel 31 van de Wet dat de overgenomen onderneming moest worden voorgezet te laten vervallen. Kamerstukken II, 1997/98, 25 709, nr. 5 (nota naar aanleiding van het verslag), blz. 15. In punt 43 van het arrest Zita Modes oordeelde het HvJ EG dat blijkens de bewoordingen van artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn de voortzetting geen toepassingsvoorwaarde is, maar zonder meer een gevolg is van het feit dat geen levering geacht wordt te hebben plaatsgevonden. In punt 44 van het arrest Zita Modes merkt het HvJ EG op dat artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn doelt op overdrachten waarbij de verkrijger de bedoeling heeft om de handelszaak of het overgedragen bedrijfsonderdeel te exploiteren. In wezen behelst artikel 5, lid 8, van de Zesde richtlijn dus geen voortzettingsvereiste in die zin dat hetgeen wordt overgedragen op precies dezelfde wijze wordt voortgezet, maar wel dat de exploitatie van de algemeenheid van goederen wordt voortgezet.

45 Met het meergenoemde arrest van 6 juni 2008, nr. 42677, BNB 2008/221 is wel een kentering opgetreden voor zover het betreft de vraag of een 7-2-b-onderneming onder het bereik van artikel 31 van de Wet valt. Volgens vaste jurisprudentie kon een 7-2-b onderneming voorheen niet met gebruikmaking van artikel 31 van de Wet worden overgedragen. Met het arrest van 6 juni 2008 is de Hoge Raad omgegaan.

46 In dezelfde zin G.J. van Norden, Algemeenheid van goederen in de btw weer op de agenda, WFR 2004/1824.

47 HR 9 september 1992, nr. 27 897, BNB 1992/337, punt 3.2.

48 Ondernemers en hun prestaties worden in de heffing betrokken, niet ondernemingen.

49 In oud-vaderlandse bewoordingen zou ik zeggen: 'de organisatie van kapitaal en arbeid waarmee in het maatschappelijk verkeer wordt opgetreden'.

50 De bij deze passage behorende voetnoten zijn niet opgenomen.

51 G.J. van Norden, Het concern in de BTW, Kluwer, Deventer, 2007, schrijft op bladzijde 265 dat het ervoor moet worden gehouden dat de term 'overdracht' is opgenomen ter verduidelijking. Volgens hem is de term mogelijk ook opgenomen omdat in het voor 1 januari 2007 geldende artikel 3, lid 1, van de Wet een belangrijke positie was toegekend aan de overdracht van goederen ingevolge een overeenkomst (onderdeel a). Vanaf 1 januari 2007 is artikel 3, lid 1, onderdeel a, van de Wet tekstueel in overeenstemming gebracht met de overeenkomstige bepaling in de richtlijn (artikel 14, lid 1, van richtlijn 2006/112/EG).

52 Bezien met een (Nederlandse) civiele bril, kan nog worden gezegd dat de term 'overgang' duidt op verkrijging onder algemene titel - zoals fusie -, terwijl 'overdracht' eerder duidt op verkrijgingen onder bijzondere titel (koop, onteigening).

53 In de authentieke Franse versie van het arrest: 'le transfert', in de Duitse versie 'Übertragung' en in de Engelse tekst 'transfer'.

54 Opgemerkt zij dat in het arrest van 9 september 1992 waarvan ik de casus in 5.3.18 bij wijze van voorbeeld aanhaalde, de verpachter een ander was dan degene die de onroerende zaak in het kader van de overgedragen onderneming had geëxploiteerd.

55 Zie artikel 11, lid 1, onderdeel b, sub 1, van de Wet (tekst 2001). Sinds 1 januari 2003 is de tekst van artikel 11, lid 1, onderdeel b, sub 1, van de Wet in overeenstemming met de tekst van artikel 13B, onderdeel b, sub 3, van de Zesde richtlijn (thans artikel 135, lid 2, onderdeel c, van richtlijn 2006/112/EG) en luidt deze: "verhuur van blijvend geïnstalleerde werktuigen en machines".

56 Ik zou mij overigens kunnen voorstellen dat ingeval personeel in eerste instantie - bijvoorbeeld in afwachting van het afronden van arbeidsrechtelijke zaken - door de overdrager voor korte tijd wordt uitgeleend, doch het de bedoeling is dat deze personeelsleden in dienst komen bij de overnemer, de (kortstondige) detachering toch onder het bereik van artikel 31 van de Wet wordt gebracht. De kortstondige detachering wordt dan als het ware weggedacht. Ik wijs in dit verband nog op HR 6 oktober 1999, nr. 34714, BNB 1999/443, waarin de Hoge Raad oordeelde dat de detachering van personeel door een gemeente aan de regionale brandweer (gemeenschappelijke regeling) niet belast was met btw. Volgens de Hoge Raad was de detachering van het personeel een uitvloeisel van de destijds door de gemeente verrichte brandweertaken (overheidstaak). De gemeente kon daarmee, aldus de Hoge Raad, met betrekking tot de detachering niet als ondernemer optreden.

57 Ik neem tenminste aan dat de goederen door B aan de A-vennootschappen zijn verhuurd. Ik baseer dat op een tot de stukken behorende raamovereenkomst tussen B en de A-vennootschappen op basis waarvan de vennootschappen B hebben verzocht om roerende zaken van derden te kopen en deze vervolgens aan hen te leasen.

58 Ik lees in het beroepschrift in cassatie, noch in de conclusie van repliek een betwisting van de door het Hof aangenomen (zie punt 2.6.5 van de hofuitspraak) behouden samenhang van de overgedragen zaken.

59 Het lijkt mij evident - belanghebbende stelt dat ook niet - dat de omstandigheid dat de in aftrek gebrachte belasting ter zake van de levering van goederen door B niet van belanghebbende is nageheven, geen rol speelt bij de vraag of de leveringen door B buiten beschouwing moeten blijven bij de beoordeling van de toepasselijkheid van artikel 31 van de Wet.

60 In haar beroepschrift in cassatie vermeldt belanghebbende op bladzijde 6 een aantal zaken dat kennelijk in casu niet door belanghebbende is overgenomen en dat volgens belanghebbende wel noodzakelijk is om tot een algemeenheid van goederen te concluderen. Ik merk hier slechts op dat een aantal van de in het beroepschrift vermelde zaken door belanghebbende - als ik het goed zie - wel degelijk is overgenomen: zo is een deel van het personeel van de A-vennootschappen in dienst gekomen bij belanghebbende en lijken, gelet op de gedingstukken, ook vergunningen door belanghebbende te zijn overgenomen.

61 Resolutie van 9 september 1971, no. B71/10 175, V-N 1971, blz. 702-704.

62 In casu zien we dat gebeuren met betrekking tot de overdracht van inventaris door B, ter zake waarvan vaststond dat B de in rekening gebrachte belasting op aangifte had voldaan (zie 2.13 van deze conclusie), alsmede met betrekking tot de levering van het deel van de inventaris waarvoor C B.V. een factuur heeft uitgereikt, ten aanzien waarvan de Inspecteur de (aftrek)correctie bij belanghebbende ter zitting voor het Hof opgeeft omdat hij niet kan bewijzen dat de facturerende ondernemer de in rekening gebrachte belasting niet op aangifte heeft voldaan (zie 3.2 van deze conclusie en de daarin opgenomen voetnoot).

63 Dit besluit is ingetrokken bij besluit van 28 april 2003, DGB2003/2121M, V-N 2003/25.15, welk besluit op zijn beurt is ingetrokken bij het besluit van 12 augustus 2004, CPP2004/1537M, V-N 2004/45.17. Het besluit van 12 augustus 2004 is ingetrokken bij de inwerkingtreding van het besluit van 19 april 2007, CPP2007/308M, V-N 2007/26.26. De strekking van de besluiten verschilt overigens niet.

64 MvH: bedoeld is de factuur met betrekking tot de levering van de onroerende zaak aan belanghebbende.

65Blijkens, althans zo lees ik punt 2.6.9 van de hofuitspraak, uit de brieven van belanghebbende van 26 en 30 oktober 2001 (zie punten 2.9 en 2.10 van deze conclusie) en die van 30 oktober van de Rijksdienst voor de keuring van vee en vlees (punt 2.11 van deze conclusie). Ook de eerder in 5.4.7 van deze conclusie aangehaalde passage uit het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting voor het Hof wijst op een voorgenomen overdracht.

66 Het oordeel van het Hof dat de onroerende zaak en de inventaris blijkens de overeenkomsten onlosmakelijk met elkaar zijn verbonden is mijns inziens niet gemotiveerd. Belanghebbende komt in cassatie echter niet op tegen dit oordeel van het Hof zodat ik volsta met deze opmerking.

67 Ik leid dat af uit het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting voor de Rechtbank. In het proces-verbaal van het verhandelde ter zitting voor de Rechtbank (blz. 1 en 2) heeft de gemachtigde van belanghebbende onder andere het volgende verklaard: "Wij hebben met fiscalisten van ons eigen kantoor en van F deze casus en de jurisprudentie bestudeerd. (...) Wij hadden nooit verwacht dat wij in een beroepsfase zouden terechtkomen."

68 Dat was wellicht anders geweest als belanghebbende onomwonden te horen had gekregen dat artikel 31 van toepassing was, en die informatie in de wind had geslagen.

69 De Bank was gebaat bij een belaste overdracht; het kantoor D blijkt de adviseur van de Bank te zijn (zie bijvoorbeeld blz. 6 van belanghebbendes beroepschrift voor de Rechtbank). Daarnaast vermeldt belanghebbende echter ook haar eigen fiscaal deskundigen, zonder daarbij overigens namen te noemen. Ik verwijs naar de in noot 66 vermelde passage uit het proces-verbaal van het ter zitting bij de Rechtbank verhandelde.