Parket bij de Hoge Raad, 11-12-2012, BY8736, 11/04771

PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

1. Inleiding

1.1. In deze conclusie is de uitlegging van paragraaf 10 van de zogenoemde Toelichting Gemeenten(1) aan de orde. Op basis van deze paragraaf worden samenwerkingsverbanden van gemeenten vereenzelvigd met de deelnemende gemeenten voor hun onderling verrichte handelingen die - indien deze door een gemeente waren verricht - buiten diens ondernemerssfeer zouden vallen. Deze onderling verrichte handelingen blijven ten gevolge van die vereenzelviging buiten het bereik van de omzetbelasting. De vraag is of de vereenzelviging van het samenwerkingsverband met de daaraan deelnemende gemeenten zo ver strekt dat ook handelingen die buiten de eigenlijke samenwerking plaatsvinden, daaronder vallen.

1.2. Belanghebbende is een publiekrechtelijk lichaam, ingesteld bij een tussen verschillende gemeenten gesloten gemeenschappelijke regeling met betrekking tot - kort gezegd - afvalbeheer. Met een van de deelnemers in de gemeenschappelijke regeling, de gemeente W, heeft belanghebbende een overeenkomst gesloten, op grond waarvan belanghebbende tegen vergoeding de inzameling van huishoudelijk afval in deze gemeente ging verzorgen. Belanghebbende verricht deze dienst uitsluitend aan de gemeente W, en dus niet aan de andere gemeenten die deelnemen in de gemeenschappelijke regeling.

1.3. Belanghebbende heeft met een beroep op paragraaf 10 van de zogenoemde Toelichting Gemeenten ter zake van het inzamelen van huishoudelijk afval in de gemeente W geen omzetbelasting berekend of voldaan. De Rechtbank Leeuwarden (hierna: de Rechtbank) en het Hof Leeuwarden (hierna: het Hof) hebben geoordeeld dat belanghebbende ter zake van de jegens de gemeente W verrichte 'inzamelingsdiensten' wel degelijk omzetbelasting is verschuldigd. In cassatie is in geschil of dit juist is.

1.4. Louter tekstueel gezien lijken belanghebbendes inzamelingsactiviteiten voor de gemeente W onder het bereik van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten te vallen. Niet in geschil is dat de betreffende activiteiten niet tot de ondernemerssfeer van de gemeente behoren. Daarnaast staat vast (i) dat belanghebbende een samenwerkingsverband is van diverse gemeenten, (ii) dat de gemeente W aan dat samenwerkingsverband deelneemt én (iii) dat belanghebbende jegens de gemeente W presteert (tegen vergoeding).

1.5. Alvorens tot onbelastbaarheid te kunnen concluderen moeten evenwel twee hordes worden genomen. De eerste is dat belanghebbende slechts jegens één van de deelnemers deze inzamelingshandelingen verricht. Ik meen dat deze horde geen problemen oplevert. Ik neem de horde met behulp van het arrest van het HvJ(2) van 11 december 2008, Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing, C-407/07, BNB 2009/18 (hierna: arrest CBIT). Het HvJ oordeelde in dat arrest dat de omstandigheid dat slechts jegens één deelnemer gepresteerd wordt, niet hoeft af te doen aan de toepasbaarheid van de zogenoemde koepelvrijstelling. Weliswaar gaat het in deze zaak niet om de koepelvrijstelling, maar de regeling van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten vertoont daarmee - wat betreft formulering, maar zeker wat betreft haar (veronderstelde) strekking - zodanige gelijkenissen, dat ik een analoge toepassing van dat arrest mogelijk acht.

1.6. Een tweede horde is gelegen in de omstandigheid dat de handelingen die belanghebbende jegens de gemeente W verricht, geen handelingen zijn die 'gedekt' worden door de overeengekomen samenwerking. Het lijkt mij dat de bedoeling van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten is geweest dat de daarin bedoelde vereenzelviging alleen geldt voor handelingen waartoe het samenwerkingsverband is gesloten. Dit blijkt evenwel niet uit de bewoordingen van de paragraaf, hetgeen de vraag oproept of belanghebbende in redelijkheid uit paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten heeft mogen begrijpen dat de daarin opgenomen regeling ook op haar situatie van toepassing is. In dat geval kan belanghebbende zich met recht beroepen op (vertrouwen, gewekt door) paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten. Alles afwegende kom ik tot de slotsom dat belanghebbende aan paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten redelijkerwijs heeft kunnen ontlenen dat de inzameling van huishoudelijk afval voor de gemeente W buiten de heffing van omzetbelasting kon blijven. Ook de tweede horde stuit de onbelastbaarheid van de huisvuilinzameling voor de gemeente W derhalve uiteindelijk niet.

1.7. Ik kom tot de conclusie dat het middel slaagt en concludeer tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.

2. Feiten en procesverloop

2.1. Belanghebbende is een rechtspersoonlijkheid bezittend openbaar lichaam(3) ter uitvoering van een tussen enkele T-se gemeenten getroffen gemeenschappelijke regeling als bedoeld in de Wet gemeenschappelijke regelingen.(4) De gemeenschappelijke regeling betreft afvalverwijdering in de regio centraal T. Zij is tot stand gekomen op 20 december 1985, is in 1991 gewijzigd(5) en is bij de vanaf 6 juni 2002(6) geldende 'Gemeenschappelijke regeling B' verlengd en op onderdelen geactualiseerd.

2.3. Blijkens de artikelen 2 en 3 van de LJN GR1985 stelt belanghebbende zich ten doel de behartiging van de belangen van het op milieuhygiënisch verantwoorde wijze verwijderen van afvalstoffen afkomstig uit de gemeenten in de regio, en tracht zij dit doel te verwezenlijken door het (doen) stichten en (doen) exploiteren van een stortplaats en een bedrijf(7) en het geven van adviezen aan de deelnemers inzake de wijze van inzameling en het transport van de afvalstoffen.

2.7. Belanghebbende berekent de kosten van door hem verrichte werkzaamheden door aan de aangesloten gemeenten, op basis van het inwonertal(8). Voor zover de kosten betrekking hebben op de verwerking van bedrijfsafval heeft belanghebbende in het onderhavige tijdvak omzetbelasting in rekening gebracht aan de deelnemende gemeenten en voor zover de kosten zagen op de verwerking van huishoudelijk afval niet.

2.8. Tot medio 1999 heeft de gemeente W, zowel deelnemer aan de LJN GR1985 als aan de LJN GR2002, het huishoudelijke afval laten inzamelen en transporteren door het bedrijf C.

2.9. Op 2 juni 1999 hebben belanghebbende en de gemeente W een overeenkomst gesloten op grond waarvan belanghebbende vanaf 1 juni 1999 de inzameling van huishoudelijk afval in de gemeente W ging verzorgen. In het navolgende duid ik deze diensten ook aan als 'inzamelingstransactie'. In het proces-verbaal van de mondelinge behandeling van de zaak ter zitting van de Rechtbank (blz. 2) is opgenomen dat de activiteiten van belanghebbende met betrekking tot het inzamelen van afval voor de gemeente W feitelijk worden uitgevoerd door de milieudienst van de gemeente T, een van de aan de gemeenschappelijke regeling deelnemende gemeenten.(9)

2.10. Voor de inzameling van huishoudelijk afval in de gemeente W is een afzonderlijke contractprijs bepaald, die belanghebbende afzonderlijk aan de gemeente W heeft gefactureerd. De in 2.7 vermelde systematiek is derhalve voor deze diensten niet gevolgd. Belanghebbende heeft ter zake van de inzamelingstransactie geen omzetbelasting in rekening gebracht en/of op aangifte voldaan.

2.11. De Inspecteur(10) heeft zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende omzetbelasting verschuldigd is over de aan de gemeente W berekende vergoedingen ter zake van de inzameling van huishoudelijk afval. Hij heeft in verband hiermee aan belanghebbende een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd. Het daartegen door belanghebbende gemaakte bezwaar heeft de Inspecteur verworpen.

3. Geding voor de Rechtbank en het Hof

3.1. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank.

3.2. Bij de Rechtbank was - voor zover in cassatie nog van belang - in geschil het antwoord op de vraag of ter zake van de inzamelingstransactie heffing van omzetbelasting achterwege dient te blijven op grond van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten.

3.4. De Rechtbank heeft bij uitspraak van 16 november 2010, nr. AWB 07/1096, LJN BO8587, NTFR 2011, 180 m.nt. Groenewegen, het beroep ongegrond verklaard.

3.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

4.5 Ook als geoordeeld zou moeten worden dat de gemeente W haar taken en bevoegdheden met betrekking tot de inzameling van huishoudelijk afval wel - als enige gemeente - aan belanghebbende heeft overgedragen, kan niet worden geoordeeld dat belanghebbendes dienst als interne prestatie kan worden beschouwd. Naar het oordeel van het Hof ontbreekt in dat geval de vereiste samenwerking op dit punt met één of meer andere gemeenten. Het beroep dat belanghebbende in verband hiermee heeft gedaan op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 11 december 2008, nr. C-407/07 (CBIT), Jur. 2008, I-09615, LJN BG7798, NTFR 2008/2507 maakt dit oordeel niet anders. Genoemd arrest is gewezen met betrekking tot de uitleg van de zogenoemde koepelvrijstelling van artikel 11, lid 1, letter u, Wet OB 1968 (die in het onderhavige tijdvak uitvoering gaf aan artikel 13, A, lid 1, sub f, van de Zesde richtlijn). Deze regeling vertoont op onderdelen weliswaar overeenkomsten met de in paragraaf 10, lid 1, van de Toelichting Gemeenten neergelegde goedkeuring, doch kan daar niet mee worden gelijkgesteld, nu voor de bedoelde vrijstelling tevens specifieke voorwaarden gelden waaraan te dezen - zoals partijen naar het oordeel van het Hof terecht menen - niet (geheel) is voldaan."

3.8. Het Hof heeft bij uitspraak van 20 september 2011, nr. 10/00325, LJN BT2424, NTFR 2011, 2146, de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de naheffingsaanslag verminderd. Deze vernietigingen en vermindering hielden verband met het gegeven dat in hoger beroep tussen partijen niet in geschil was dat indien de naheffingsaanslag terecht is opgelegd, de verschuldigde omzetbelasting geacht moet worden te zijn begrepen in de door belanghebbende ontvangen vergoeding.

4. Geding in cassatie

4.2. Ter toelichting betoogt belanghebbende dat voor een rechtsgeldig beroep op paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten is vereist dat aan twee voorwaarden wordt voldaan. In de eerste plaats moeten de betreffende handelingen niet tot de ondernemerssfeer behoren indien zij door de gemeente zelf zouden worden verricht en in de tweede plaats moeten deze handelingen zijn uitbesteed c.q. opgedragen aan een samenwerkingsverband tussen verschillende gemeenten. Aan beide vereisten is volgens belanghebbende voldaan, nu tussen partijen niet in geschil is dat de gemeente W met betrekking tot de inzameling van huishoudelijk afval niet als ondernemer optreedt en belanghebbende een samenwerkingsverband tussen verschillende gemeenten is. Belanghebbende kan, zo meent zij, dus een beroep doen op paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten.

4.3. De staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.

4.4. Belanghebbende heeft geen gebruik gemaakt van de hem geboden mogelijkheid om een conclusie van repliek in te dienen.

5. Beschouwing

5.1. Lang voordat de Zesde richtlijn van kracht werd en lang voordat het HvJ zijn eerste arrest over de btw-positie van publiekrechtelijke lichamen wees,(14) lichtte de staatssecretaris van Financiën de omzetbelastingpositie van gemeenten in de (toen nieuwe) Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) toe in de resolutie van 25 april 1969 die in deze conclusie centraal staat en die doorgaans wordt aangeduid als 'Toelichting Gemeenten'.

5.2. De houdbaarheidsduur van de Toelichting Gemeenten was lang. Eerst bij gelegenheid van de invoering van het Btw-compensatiefonds per 1 januari 2003 werd zij ingetrokken.(15) Gedurende het tijdvak waarop de onderhavige naheffingsaanslag betrekking heeft (1999-2002) gold zij derhalve en kon daarop - dat is op zichzelf tussen partijen niet in geschil - een beroep worden gedaan.

5.5. Het doel van artikel 11, lid 1, onderdeel u, van de Wet lijkt te zijn - de parlementaire geschiedenis is niet heel duidelijk - het voorkomen dat 'vrijgestelde' ondernemers zouden afzien van samenwerking ten aanzien van voor hun 'core-business' noodzakelijke werkzaamheden vanwege de omstandigheid dat een dergelijke uitbesteding zou leiden tot verhoging van (niet aftrekbare) voorbelasting.(17) Het lijkt mij - hoewel ook dat nergens expliciet is vermeld - dat een soortgelijke doelstelling ten grondslag heeft gelegen aan paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten.

5.6. Verschillen tussen artikel 11, lid 1, onderdeel u, van de Wet, en paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten zijn er overigens wel: op grond van paragraaf 10 wordt het samenwerkingsverband vereenzelvigd met de deelnemende gemeenten, terwijl bij toepassing van de 'koepelvrijstelling' wel een prestatie van het samenwerkingsverband wordt onderkend (zij het dat deze is vrijgesteld). Voorts wordt aan de toepasbaarheid van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten niet de eis gesteld dat slechts terugbetaling van (gezamenlijke) kosten wordt gevorderd, een eis die wel wordt gesteld aan de toepassing van de koepelvrijstelling.

5.8. Ondanks de herhaalde vermelding daarvan in de stukken, meen ik dat de hier geciteerde resolutie uit 1992 voor de onderhavige zaak niet van belang is. De prestaties die van de 'koepelvrijstelling' van artikel 11, lid 1, onderdeel u, van de Wet zijn uitgezonderd in artikel 9 van het Uitvoeringsbesluit en 9a van de Uitvoeringsbeschikking, betreffen geen prestaties die in onderhavige zaak een rol spelen. Reeds hier merk ik bovendien op dat een nader onderzoek naar de toepasbaarheid van artikel 11, lid 1, onderdeel u, van de Wet in deze zaak achterwege kan blijven: het is tussen partijen niet in geschil dat belanghebbende niet voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van de koepelvrijstelling(19) en dat die vrijstelling in casu niet van toepassing kan zijn. Dat neemt niet weg dat in het navolgende nog een kleine rol voor de koepelvrijstelling is weggelegd. Ik verwijs naar onderdeel 7.4 hierna.

5.9. Ik concentreer mij thans op de in 5.3 geciteerde paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten.

6. 'Als overheid' indien de gemeente de handeling zelf had verricht

6.1. Om met de laatstgenoemde voorwaarde te beginnen, uit vaste jurisprudentie van het HvJ(21) kan worden afgeleid dat een gemeente (of ander publiekrechtelijk lichaam) in twee omstandigheden niet in de 'hoedanigheid van belastingplichtige' handelt, hetgeen overeenkomt met de in de Toelichting Gemeente nog gehanteerde 'klassieke' formulering 'niet tot de ondernemerssfeer behorende handelingen'. De eerste omstandigheid is dat de handelingen in kwestie niet kunnen worden aangemerkt als economische activiteiten (prestaties), bijvoorbeeld omdat een bezwarende titel ontbreekt(22). De tweede omstandigheid is aan de orde indien - nadat is vastgesteld dat sprake is van een economische activiteit(23) - de desbetreffende handeling wordt verricht 'als overheid', dat wil zeggen dat de handeling door het publiekrechtelijke lichaam wordt verricht in het kader van het specifiek voor hem geldende juridische regime.(24)

6.2. In casu zijn partijen het er over eens(25) dat het inzamelen van huishoudelijk afval door een gemeente - zo deze inzameling een economische activiteit is - tot haar overheidstaken behoort en mitsdien niet als ondernemer wordt verricht. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 16 mei 2003, nr. 38171, LJN AF8705, BNB 2003/258 m.nt. Bijl lijkt mij dit een correct standpunt.

6.3. Voorgaande brengt met zich dat als de gemeente W zelf haar huishoudelijk afval had ingezameld, deze activiteit niet tot haar ondernemerssfeer zou hebben behoord, hetzij omdat geen sprake is van economische activiteiten, hetzij omdat sprake is van economische activiteiten in het kader van het specifiek voor de gemeente geldende juridische regime. Aan de in paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten gestelde voorwaarde dat het moet gaan om handelingen die - zo zij door de gemeente zouden zijn verricht - buiten diens ondernemerssfeer vallen is, dunkt mij, derhalve voldaan.(26)

7. Onderling verrichte werkzaamheden

7.1. Dat brengt ons op de andere voorwaarde voor de vereenzelviging(27) tussen het samenwerkingsverband en de deelnemende gemeenten van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten: de voorwaarde dat het gaat om handelingen tussen het samenwerkingsverband en de deelnemende gemeenten onderling.

7.2. Louter tekstueel gezien lijkt de inzamelingstransactie van belanghebbende jegens de gemeente W onder het bereik van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten te vallen. Niet in geschil is dat de betreffende activiteiten niet tot de ondernemerssfeer van de gemeente behoren en bovendien staat vast (i) dat belanghebbende een samenwerkingsverband is van diverse gemeenten, (ii) dat de gemeente W aan dat samenwerkingsverband deelneemt én (iii) dat belanghebbende jegens de gemeente W presteert (tegen vergoeding).

7.3. De vraag is evenwel of dit voldoende is voor onbelastbaarheid. Ik zie twee hordes die daaraan in de weg zouden kunnen staan en die derhalve bespreking behoeven.

7.4. De eerste horde: één afnemer

7.4.2. Nu de tekst van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten, evenmin als de tekst van artikel 11, lid 1, onderdeel u, van de Wet en de overeenkomstige richtlijnbepaling eist dat de handelingen in kwestie jegens alle deelnemers worden verricht - alle bedoelde teksten spreken over de deelnemers - en in aanmerking nemende dat, naar het mij toeschijnt het doel en de strekking van beide regelingen (de vereenzelviging van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten en de vrijstelling van artikel 11, lid 1, onderdeel u, van de Wet) gelijk zijn, acht ik de verklaring voor recht van het arrest CBIT overeenkomstig toepasbaar op paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten. De eerste horde is daarmee genomen.

7.5. De tweede horde: reikwijdte van de samenwerking versus tekst van de Toelichting Gemeenten

7.5.1. Een tweede horde is gelegen in de omstandigheid dat de inzamelingstransactie die belanghebbende jegens de gemeente W verricht, niet een handeling is die wordt 'gedekt' door de overeengekomen samenwerking. Dat valt af te leiden uit de LJN GR1985 en de LJN GR2002.

7.5.2. In de LJN GR1985 was van de doelomschrijving én van de wijze waarop deze beoogd werd te worden bereikt, uitgezonderd het inzamelen van afval (zie de artikelen 3 en 5 van de LJN GR1985, vermeld in punten 2.3 - 2.5 van deze conclusie). Belanghebbende hield zich op grond van de LJN GR1985 derhalve uitdrukkelijk niet bezig met de inzameling van huishoudelijk afval.

7.5.3. Dat lijkt niet te zijn veranderd met de nieuwe regeling, opgenomen in LJN GR2002 (zie punt 2.6 van deze conclusie), hoewel de opzet daarvan wat ruimer is geformuleerd: iedere deelnemer kan na instemming van het algemeen bestuur van belanghebbende aan belanghebbende taken overdragen, zolang deze maar in overeenstemming zijn met het doel van belanghebbende. Tot deze mogelijke over te dragen taken behoort het inzamelen en/of transporteren van huishoudelijke afvalstoffen (artikel 3, lid 1, onder b, van de LJN GR2002). Dit is een verruiming ten opzichte van de oorspronkelijke situatie. In artikel 3, leden 4 en 5, van LJN GR2002 wordt echter bepaald dat de inzameling en het transport van afvalstoffen van gemeente naar belanghebbende of naar de door belanghebbende aangewezen locatie geschiedt door of vanwege elke deelnemer afzonderlijk. Twee of meer deelnemers kunnen de inzameling en/of het transport van afvalstoffen van die deelnemers echter weer gezamenlijk verrichten of laten verrichten door de uitvoeringsorganisatie van belanghebbende. Als ik dit alles overzie, is mij niet duidelijk wat nu de status van inzameling van huishoudelijk afval is: de hoofdregel (artikel 3, lid 4) lijkt te zijn dat de gemeenten zelf voor het vervoer van afval naar belanghebbende moeten zorgdragen. Artikel 3, lid 1, onder b, van de LJN GR2002 beschouwt de inzameling van afval echter als een taak die in overeenstemming is met het doel van belanghebbende, en die dus (zie artikel 2, lid 2 van de LJN GR2002) aan belanghebbende kan worden opgedragen. Hoe dit ook zij, in casu is dat laatste niet gebeurd. Het staat vast dat de inzamelingstransactie na de inwerkingtreding van de LJN GR2002 niet aan belanghebbende is opgedragen op basis van de LJN GR2002, maar dat de inzameling gebaseerd bleef op de privaatrechtelijke overeenkomst tussen belanghebbende en de gemeente W. In zoverre is er derhalve na de inwerkingtreding van de LJN GR2002 niets veranderd.

7.5.4. Wat betreft de situatie vanaf 6 juni 2002 heeft het Hof mijns inziens dan ook feitelijk en niet onbegrijpelijk geoordeeld dat in wezen niets is veranderd ten opzichte van de situatie van vóór 6 juni 2002. De samenwerking tussen de deelnemende gemeenten is vanaf 6 juni 2002 immers nog steeds uitsluitend gericht op afvalverwerking, en de inzameling van huishoudelijk afval ten behoeve van één enkele gemeente geschiedt ook na die datum nog steeds op grond van een privaatrechtelijke overeenkomst. Ik meen dat deze omstandigheid met zich brengt dat de voorwaarden waaronder belanghebbende de inzamelingstransactie verricht, buiten het samenwerkingsverband vallen.

7.5.5. Het lijkt mij dat het de bedoeling van de staatssecretaris van Financiën is geweest de toepassing van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten te doen staan of vallen met het bereik van de samenwerking. Anders gezegd: Ik veronderstel dat de zinsnede "uitgeoefend door een samenwerkingsverband tussen verschillende gemeenten" uit paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten zo moet worden gelezen dat de handelingen die als interne prestaties worden beschouwd, handelingen betreffen binnen het kader van het samenwerkingsverband. Uitdrukkelijk uitgesproken is dat overigens nergens.

7.5.6. In dit verband wijs ik volledigheidshalve op de uitspraak van Hof 's-Gravenhage van 8 maart 2002, nr. 00/2419, LJN AV5476, V-N 2002/42.22, waarin een samenwerkingsverband van publiekrechtelijke lichamen in de vorm van een gemeenschappelijke regeling zich bezig hield met het verwijderen van huishoudelijke afvalstoffen. Op enig moment voegde zich een nieuwe (publiekrechtelijke) deelnemer bij het samenwerkingsverband. Na aanvankelijke instemming met toepasbaarheid van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten, stelde de inspecteur zich nadien op het standpunt dat het samenwerkingsverband omzetbelasting verschuldigd was ter zake van het storten van afvalstoffen van de nieuwe deelnemer, kennelijk omdat de nieuwe deelnemer op iets andere voorwaarden deelnam dan de overige deelnemers aan het samenwerkingsverband.(28) Overwegende dat belanghebbende voldoende aannemelijk had gemaakt dat sprake was van een samenwerkingsverband en dat de nieuwe deelnemer daarvan deel uitmaakte, oordeelde Hof 's-Gravenhage dat geen omzetbelasting verschuldigd was ter zake van de door het samenwerkingsverband voor de nieuwe deelnemer verrichte werkzaamheden. Die werkzaamheden waren, zo leid ik uit de uitspraak af, de(zelfde) werkzaamheden als die waarvoor het samenwerkingsverband was aangegaan, de crux van die zaak was kennelijk gelegen in de verschillende voorwaarden voor deelneming.

7.5.7. De onderhavige kwestie verschilt echter van die welke aan Hof 's-Gravenhage werd voorgelegd: ging het in de Haagse zaak om werkzaamheden die binnen het bereik van de gemeenschappelijke regeling vielen (maar onder verschillende voorwaarden), in dit geval gaat het om werkzaamheden buiten de gemeenschappelijke regeling (zie 7.5.4) én om andere - namelijk privaatrechtelijke, bij afzonderlijk contract overeengekomen(29) - voorwaarden.

7.5.8. Belanghebbende betoogt nog dat uit de memorie van toelichting van de Wet op het Btw-compensatiefonds volgt dat de Toelichting Gemeenten ook is bedoeld voor privaatrechtelijke samenwerkingsverbanden.(30) Dit benadrukt volgens hem de conclusie dat de voorwaarden die het Hof heeft gesteld onjuist zijn. Ik deel die opvatting niet. De essentie is in casu niet dat belanghebbende en de gemeente W een privaatrechtelijke overeenkomst hebben gesloten, maar dat zij buiten de gemeenschappelijke regeling om hun relatie inzake de inzameling van afval hebben geregeld. Ik zie niet in hoe het gegeven dat ook kan worden samengewerkt in privaatrechtelijke samenwerkingsverbanden kan meebrengen dat een samenwerkingsverband dat buiten de gemeenschappelijke regeling om, op basis van een privaatrechtelijke overeenkomst prestaties verricht jegens een derde, die ('toevallig') ook deelneemt in het samenwerkingsverband, buiten het bereik van de omzetbelasting kan blijven voor die prestaties.

7.5.9. Kortom: ik meen dat paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten niet zo bedoeld kan zijn dat ('overheids') handelingen, reeds omdat zij verricht worden jegens een deelnemer aan het samenwerkingsverband, onder het bereik van die paragraaf vallen. Omdat deze situatie zich in casu voordoet, lijkt de weg naar onbelastbaarheid dan te zijn afgesneden door de tweede horde.

7.5.10. Lijkt. Want er rest een laatste vraag te beantwoorden voordat geconcludeerd kan worden dat de tweede horde onbelastbaarheid van de inzamelingstransactie belemmert; namelijk die of belanghebbende in redelijkheid paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten zo kan hebben gelezen - en heeft mogen lezen - dat alle handelingen die een samenwerkingsverband van gemeenten verricht en die (indien door de gemeente verricht) buiten de ondernemerssfeer (van de gemeente zouden) vallen, buiten de heffing kunnen blijven.

7.5.13. Al eerder in deze conclusie heb ik opgemerkt dat belanghebbende wat betreft de inzamelingstransactie tekstueel gezien aan de voorwaarden voor vereenzelviging op grond van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten voldoet. Daarmee lijkt het pleit voor belanghebbende - gezien het voorgaande - beslecht. Wat de staatssecretaris van Financiën ook heeft bedoeld met de zinsnede in die paragraaf dat het moet gaan om handelingen die worden 'uitgeoefend door een samenwerkingsverband...', ik meen dat deze zinsnede in redelijkheid zo kan worden gelezen dat het moet gaan om handelingen 'verricht door'. Uit de tekst van paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten kan ook niet worden afgeleid dat de daarin geregelde vereenzelviging wordt tegengehouden doordat (bepaalde) prestaties bij afzonderlijke privaatrechtelijke overeenkomst worden geregeld.

7.5.14. Hiermee slaagt mijns inziens het beroep van belanghebbende op paragraaf 10 van de Toelichting Gemeenten.(33)

7.6. Ik kom tot de conclusie dat het middel slaagt en concludeer tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie.

8. Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.

Advocaat-Generaal