Parket bij de Hoge Raad, 26-07-2013, ECLI:NL:PHR:2013:772, 12/05062
Parket bij de Hoge Raad, 26-07-2013, ECLI:NL:PHR:2013:772, 12/05062
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 26 juli 2013
- Datum publicatie
- 20 september 2013
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2013:772
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2013:1435, Gevolgd
- Zaaknummer
- 12/05062
Inhoudsindicatie
Verlaagd tarief (2%) overdrachtsbelasting bij verkrijging van “woningen in aanbouw”. Bouwgrond waarin nog geen fundering ligt maar wel een woning op zal verrijzen. Schending gelijkheidsbeginsel of discriminatieverboden? Beroep pas bij repliek op (kort gezegd) HvJEU Gemeente Maasdriel en de vrijstelling van art. 15(1)(a) Wet BRV.
Feiten: De belanghebbende heeft op 10 november 2011 de onverdeelde helft verkregen van een bouwperceel. Zij heeft te dier zake 6% overdrachtsbelasting (€ 17.565) voldaan.
In geschil is of het verlaagde tarief ad 2% toegepast moet worden dat de Staatssecretaris bij Besluit van 1 juli 2011 heeft goedgekeurd bij verkrijging van “woningen” en dat later met terugwerkende kracht wet is geworden ook voor woningen in aanbouw.
De Rechtbank achtte belanghebbendes geval voor de toepassing van het Besluit niet feitelijk vergelijkbaar met verkrijging van bouwgrond waarop al wél de fundering voor een woning is aangebracht. Evenmin achtte de Rechtbank sprake van discriminatie in de zin van art. 26 IVBPR en 14 EVRM.
In sprongcassatie handhaaft de belanghebbende haar voor de Rechtbank betrokken stellingen dat het gelijkheidsbeginsel en de discriminatieverboden zijn geschonden. Bij tijdige aanvulling op repliek stelt zij voorts alsnog primair dat op grond van HR 7 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY2694, BTW was verschuldigd op haar verkrijging, die immers een ‘bouwterrein’ betrof, zodat op grond van art. 15(1)(a) Wet BvR géén overdrachtsbelasting was verschuldigd.
A-G Wattel ziet geen relevant verschil tussen de uitleg van de term ‘woningen’ in de parlementaire geschiedenis van de wijziging van art. 14 Wet BvR en de uitleg van die term in het Besluit, zodat zich geen van de wet afwijkend beleid voordoet en dus ook geen begunstigend beleid. Belanghebbendes grieven richten zich dus wezenlijk tegen de formele wet.
Het door de wetgever gekozen onderscheid tussen een woning in aanbouw en een niet-woning door middel van het criterium ‘fundering moet gelegd zijn’ is een objectief en rationeel onderscheidingscriterium in het licht van het gerechtvaardigde doel van de maatregel (vlot trekken van de woningmarkt). Binnen de wide margin of appreciation die de wetgever alsdan heeft, kon hij redelijkerwijs belanghebbendes geval als niet-gelijk beschouwen aan een woning in aanbouw. Indien wél gelijkheid zou worden aangenomen, bestaat een rechtvaardiging voor het onderscheidingscriterium, nl. de noodzaak om het bereik van een fiscale stimuleringsmaatregel ergens rationeel af te bakenen. Dat sprake zou zijn – bezien vanuit de gerechtvaardigde ratio van de regeling – van een manifestly unreasonable en arbitrary resultaat, kan zijns inziens al helemaal niet gezegd worden.
Uit HR 7 juni 2013, rolnr 12/00765, ECLI:NL:HR:2013:BY2694, volgt dat een bouwterrein ex art. 11(4) Wet OB is een terrein ter zake waarvan uit een beoordeling van alle omstandigheden – met inbegrip van de intentie van partijen, mits deze wordt ondersteund door objectieve gegevens – volgt dat het op leveringsdatum daadwerkelijk is bestemd om te worden bebouwd. Uit de feiten volgt – en niet in geschil is – dat aan de belanghebbende grond is geleverd die op leveringsdatum daadwerkelijk was bestemd te worden bebouwd. In het licht van de rechtspraak was over die levering dan omzetbelasting verschuldigd en was zij daarom ex art. 15(1)(a) Wet BRV vrijgesteld van overdrachtsbelasting.
Belanghebbendes beroep op deze rechtspraak wijzigt het geschil echter en is pas gedaan ruim buiten de termijn voor motivering van haar cassatieberoep, dat deze argumentatie niet bevatte. Haar nieuwe klacht is daarom te laat, tenzij van ambtswege vernietigd zou worden, hetgeen echter niet voor de hand ligt omdat aan de belanghebbende niet de omzetbelasting in rekening is gebracht die haar volgens haar eigen stelling wél in rekening gebracht had moeten worden.
Conclusie: cassatieberoep ongegrond.
Conclusie
mr. P.J. Wattel
Advocaat-Generaal
Conclusie van 26 juli 2013 inzake:
|
Nr. 12/05062 |
[X] |
|
Nr. Rechtbank: AWB 12/718 |
|
|
Derde Kamer B |
tegen |
|
Overdrachtsbelasting 2011 |
Staatssecretaris van Financiën |
Sprongcassatie
1 Overzicht
[X] (de belanghebbende) heeft bij notariële akte van 10 november 2011 de onverdeelde helft verkregen van een bouwperceel. Zij heeft ter zake van die verkrijging 6% overdrachtsbelasting (€ 17.565) voldaan, maar meent dat ook in haar geval het verlaagde tarief ad 2% toegepast moet worden dat de Staatssecretaris van Financiën in een Besluit van 1 juli 2011 heeft goedgekeurd bij verkrijging van “woningen”.
De belanghebbende beroept zich op het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur en op de volkenrechtelijke discriminatieverboden (art. 26 IVBPR en art. 14 EVRM juncto art. 1 Eerste protocol EVRM (eigendomsgrondrecht)) ten betoge dat, nu de Staatssecretaris als “woning” aanmerkt een stuk bouwgrond waarin zich slechts het fundament van een woning bevindt, onder die term ook begrepen moet worden grond waarop evenmin een woning staat, maar waarvan vast staat dat er een woning op zal verrijzen.
De Rechtbank Zeeland-West-Brabant achtte belanghebbendes geval voor de toepassing van het Besluit niet feitelijk vergelijkbaar met verkrijging van bouwgrond waarop reeds de fundamenten van een woning zijn aangebracht. Evenmin achtte de Rechtbank sprake van discriminatie in de zin van art. 26 IVBPR en 14 EVRM.
In sprongcassatie handhaaft de belanghebbende haar voor de Rechtbank betrokken stellingen dat het gelijkheidsbeginsel en de discriminatieverboden zijn geschonden. Bij (tijdige) aanvulling op haar repliek stelt zij voorts alsnog primair dat op grond van uw arrest van 7 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:BY2694, BTW was verschuldigd ter zake van haar verkrijging, die immers een ‘bouwterrein’ betrof, zodat op grond van art. 15(1)(a) Wet BRV in het geheel géén overdrachtsbelasting was verschuldigd.
Ik zie geen relevant verschil tussen de uitleg van de term ‘woningen’ in de parlementaire geschiedenis van de wijziging van art. 14 Wet BRV en de uitleg van die term in het Besluit, zodat zich mijns inziens geen van de wet afwijkend beleid voordoet en dus ook geen begunstigend beleid. Belanghebbendes grieven richten zich dus wezenlijk tegen de formele wet.
De formele wetgever heeft ervoor gekozen een woning in aanbouw te onderscheiden van een niet-woning door middel van het criterium ‘fundering moet gelegd zijn’. Dat is een objectief en rationeel onderscheidingscriterium in het licht van het gerechtvaardigde doel van de maatregel (vlot trekken van de woningmarkt) dat bovendien niet behoort tot de ‘verdachte’ persoonlijke-statuscriteria in de volkenrechtelijke discriminatieverboden noch anderszins ‘verdacht’ is. Binnen de wide margin of appreciation die de formele wetgever alsdan heeft, kon hij redelijkerwijs belanghebbendes geval als niet-gelijk beschouwen aan een woning in aanbouw. Indien – vanuit het doel van de maatregel bezien – wél gelijkheid zou worden aangenomen (het doel van de maatregel wordt immers wellicht even zeer gediend door ook onherroepelijk aanbesteding van woningbouw te faciliteren), bestaat een rechtvaardiging voor het onderscheidingscriterium, nl. de noodzaak om het bereik van een fiscale stimuleringsmaatregel ergens rationeel af te bakenen. Dat sprake zou zijn – bezien vanuit de gerechtvaardigde ratio van de regeling – van een manifestly unreasonable en arbitrary resultaat, kan mijns inziens al helemaal niet gezegd worden.
Uit uw arrest van 7 juni 2013, rolnr 12/00765, ECLI:NL:HR:2013:BY2694, volgt dat een bouwterrein ex art. 11(4) Wet OB is een terrein ter zake waarvan uit een beoordeling van alle omstandigheden – met inbegrip van de intentie van partijen, mits deze wordt ondersteund door objectieve gegevens – volgt dat het op leveringsdatum daadwerkelijk is bestemd om te worden bebouwd. Uit de feiten volgt mijns inziens – en niet in geschil is – dat aan de belanghebbende grond is geleverd die op leveringsdatum daadwerkelijk was bestemd te worden bebouwd. In het licht van de rechtspraak van het HvJ EU en uw rechtspraak (zie 7.2) was over die levering dan omzetbelasting verschuldigd en was zij daarom ex art. 15(1)(a) Wet BRV vrijgesteld van overdrachtsbelasting.
Belanghebbendes beroep op deze rechtspraak wijzigt het geschil echter en is pas gedaan buiten de termijn voor motivering van haar cassatieberoep, dat deze argumentatie niet bevatte. Haar nieuwe klacht is daarom te laat, tenzij u gebruik zou willen maken van uw bevoegdheid om van ambtswege te vernietigen, hetgeen echter niet voor de hand ligt omdat aan de belanghebbende niet de omzetbelasting in rekening is gebracht die hem volgens haar eigen stelling wél in rekening gebracht had moeten worden.
Ik concludeer tot ongegrondverklaring.
2 De feiten en het geding in feitelijke instantie
[X] (de belanghebbende) heeft bij notariële akte van 10 november 2011 de onverdeelde helft in eigendom verkregen van een perceel bouwterrein in bestemmingsplan ‘[A]’ te [Q] (de bouwgrond).
De koopsom bedroeg € 757.238. Op 6 december 2011 is ter zake van de verkrijging van die bouwgrond € 35.130 (6% van € 585.0001) overdrachtsbelasting op aangifte voldaan, waarvan de helft (€ 17.565) ten laste van de belanghebbende is gekomen.
De belanghebbende heeft bij brief van 14 december 2001 bezwaar gemaakt tegen deze voldoening op aangifte. Bij uitspraak op bezwaar van 17 januari 2012 heeft de Inspecteur dat bezwaar ongegrond verklaard.
De belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld bij de Rechtbank Zeeland-West-Brabant. Zij meent dat op grond van het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur ook in haar geval het verlaagde overdrachtsbelastingtarief van 2% voor “woningen” geldt, zoals genoemd in een Besluit van Financiën van 1 juli 2011 (het besluit).2 Zij betoogt dat onder “woning” ook begrepen moet worden grond waarop nog geen woning staat, maar waarvan vast staat dat er ingevolge de vigerende woonbestemmingsverplichting een woning op zal verrijzen, nu de Staatssecretaris als “woning” immers óók aanwijst grond waarop nog geen woning staat, maar waarop (slechts) fundamenten voor een woning zijn aangebracht. Zij beroept zich voorts op de volkenrechtelijke discriminatieverboden, met name art. 26 van het VN-Verdrag inzake Burgerrechten en Politieke Rechten (IVBPR) en art. 14 van het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens (EVRM) juncto art. 1 Eerste protocol EVRM (eigendomsgrondrecht).
De Rechtbank 3
De Rechtbank overwoog (i) dat de “woning” waarvoor ingevolge art. 14(2) Wet BRV het lagere tarief van 2% geldt, niet in de Wet BRV is gedefinieerd; (ii) dat het Besluit als beleid van de staatssecretaris inhoudt dat niet als woning kan gelden grond die bestemd is voor woningbouw; (iii) dat de staatssecretaris op door de Koninklijke Notariële Beroepsorganisatie naar aanleiding van het Besluit gestelde vragen heeft geantwoord dat een woning in aanbouw nog geen woning is, maar dat een nieuwe woning in aanbouw toch als woning kan worden aangemerkt als de fundering is aangebracht; niet echter grond bestemd voor bebouwing.
De Rechtbank achtte belanghebbendes geval voor de toepassing van het Besluit niet feitelijk vergelijkbaar en wees dier beroep op het bestuursrechtelijke gelijkheidsbeginsel af:
“2.6. Schending van het gelijkheidsbeginsel kan eerst aan de orde komen bij ongelijke behandeling van gelijke gevallen. Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel moet ten eerste sprake zijn van feitelijk en rechtens gelijke gevallen oftewel identieke gevallen.
Het Besluit ziet uitsluitend op de verkrijging van een woning, die naar haar aard is bestemd voor bewoning, of rechten waaraan deze is onderworpen. De rechtbank is van oordeel dat het Besluit begunstigend beleid is met betrekking tot de inwerkingtreding van de tariefswijziging en toelichtend is met betrekking tot het begrip woning in de zin van genoemd artikel 14. Dit brengt met zich mee dat bij de toepassing van het Besluit het begrip woning beperkt dient te worden uitgelegd.
Aan belanghebbende is een perceel bouwgrond geleverd. In het Besluit is grond bestemd voor woning expliciet uitgesloten voor toepassing van het verlaagde tarief.
Naar het oordeel van de rechtbank is hier geen sprake van feitelijk en juridisch gelijke gevallen. Immers het zijn van een woning is een eigenschap van het gebouw op de grond en niet van de grond zelf. Er is derhalve een feitelijk verschil tussen grond zonder gebouw of grond met een gebouw zijnde een woning. Bij de levering van de bouwgrond was de bouw van de woning niet aangevangen. De rechtbank is van oordeel dat daarom enkel grond is geleverd. Reeds dit feitelijk verschil brengt naar het oordeel van de rechtbank met zich mee dat levering van grond met een woning niet gelijk is te stellen met de levering van enkel grond. De omstandigheid dat ten aanzien van die grond tevens de verplichting geldt dat daarop een woning gerealiseerd moet worden maakt dat niet anders. Evenmin wordt dit anders door de omstandigheid dat de Staatssecretaris voor de toepassing van het Besluit de enkele aanwezigheid van een fundering al aanmerkt als de aanwezigheid van een gebouw.”
Evenmin zag de Rechtbank discriminatie in de zin van art. 26 IVBPR en 14 EVRM:
“2.8. Belanghebbende stelt bovendien dat op grond van artikel 26 van het BUPO en artikel 14 EVRM tevens sprake kan zijn van ongerechtvaardigde discriminatie doordat ongelijke gevallen onevenredig ongelijk worden behandeld. Belanghebbende stelt hierbij dat de besluitgever, zijnde de Staatssecretaris, een ongeoorloofd verschil maakt tussen enkel bouwgrond met de verplichting een woning te stichten en bouwgrond waarop al een fundering is gerealiseerd.
De rechtbank is van oordeel dat van een discriminatie in de zin van de genoemde verdragsbepalingen geen sprake is. De Staatssecretaris verduidelijkt immers in het Besluit en het vraag en antwoord besluit enkel hoe hij in zijn taak als uitvoerder van de Wet aankijkt tegen het begrip woning als bedoeld in artikel 14, tweede lid, van de Wet. Een dergelijke toelichting is geen discriminatie in de zin van genoemde verdragsartikelen.”
Belanghebbendes beroep is daarom ongegrond verklaard. Zij heeft tegen die uitspraak tijdig en regelmatig en met toestemming van de Staatssecretaris4 sprongcassatie ingesteld.
3 Het geding in cassatie
De belanghebbende bestrijdt dat het Besluit slechts ter zake van de ingangsdatum van de tariefsverlaging begunstigend beleid zou inhouden en niet tevens met betrekking tot de inhoud van de wettelijke term “woning,” die slechts toegelicht zou worden. Volgens de belanghebbende legt de Rechtbank daarmee een onjuiste maatstaf aan voor de toepassing van zowel het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur als voor de toepassing van de discriminatieverboden van art. 26 BUPO en art. 14 EVRM. Zij betoogt dat de begunstiging (mede) is gelegen in de uitbreiding van het begrip “woning” tot bouwgrond waarop een fundering is aangebracht. Die begunstiging moet dan haars inziens ook op vergelijkbare gevallen, zoals het hare, toegepast worden. Er bestaat in dit opzicht geen relevant verschil tussen bouwgrond waarvan de woonbestemming reeds vaststaat maar waarop nog geen fundering is aangelegd, en identieke bouwgrond waarop toevallig al wel een fundering is aangebracht.
De Staatssecretaris stelt bij verweer in de eerste plaats, met verwijzing naar de conclusie van 21 maart 2013 in de toen nog aanhangige zaken 12/04289 en 12/04290 (u heeft inmiddels arrest gewezen: HR 14 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ7863 en V-N 2013/20.17 respectievelijk ECLI:NL:HR:2013:CA2818) dat het beleidsbesluit niet meer getoetst kan worden aan het gelijkheidsbeginsel omdat het met terugwerkende kracht verdrongen is door de retrospectieve invoering van art. 14(2) Wet BRV, zodat thans een formele wet ten toets staat en alleen de daarop gegeven toelichting relevant is. Die formele wet kan niet getoetst worden aan het gelijkheidsbeginsel als beginsel van behoorlijk bestuur, maar alleen aan rechtstreeks werkend volkenrecht.
Voorts meent de Staatssecretaris met de Rechtbank dat verkrijging van een woning in aanbouw en verkrijging van maagdelijke bouwgrond bestemd voor (nog aan te vangen) woningbouw geen gelijke gevallen zijn. Hij wijst op het verschil voor de omzetbelasting tussen “maagdelijke” bouwgrond en terreinen waarop al met de bouw is aangevangen.
Tot slot betoogt de Staatssecretaris dat (de toelichting op) het Besluit geen discriminatie inhoudt omdat de Staat bij het onderscheiden van categorieën van gevallen in zijn belastingwetgeving een wide margin of appreciation heeft die erop neerkomt dat het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) pas ingrijpt als het nationaalrechtelijke onderscheid devoid of reasonable foundation is, dan wel manifestly arbitrary or unreasonable, leidende tot een individual and excessive burden. Nu van de eerste twee in casu al geen sprake is, hoeft het laatste criterium niet onderzocht te worden.
Bij repliek acht de belanghebbende mogelijke verschillen voor de omzetbelasting niet relevant voor de beoordeling van haar geval, dat immers slechts de overdrachtsbelasting betreft. Zij betoogt voorts dat, als de beleidsmatige verruiming van het begrip ‘woningen’ tot woningen in aanbouw de wens van de wetgever uitdrukt om verkoopstagnatie van bestaande woningen tegen te gaan, niet begrijpelijk is dat woningen waarvan de bouw reeds vaststaat maar nog niet is begonnen, niet vergelijkbaar zouden zijn met woningen waarvan de bouw al wél is aangevangen.
Bij aanvulling – binnen de repliektermijn – op haar repliek stelt de belanghebbende dat op grond van uw arrest van 7 juni 20135 ter zake van de litigieuze levering BTW was verschuldigd en daarom geen overdrachtsbelasting is verschuldigd, gezien art. 15(1)(a) Wet BRV. Zij neemt daarom alsnog als primair standpunt in dat zij in het geheel geen overdrachtsbelasting is verschuldigd.