Parket bij de Hoge Raad, 22-02-2013, BY2681, 11/05690

PROCUREUR-GENERAAL BIJ DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

1. Inleiding

1.1 Aan X te Z (hierna: belanghebbende) zijn over de jaren 1990 tot en met 1996 en 1998 tot en met 2000 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) en over de jaren 1991 tot en met 2000 navorderingsaanslagen in de vermogensbelasting opgelegd vermeerderd met boeten(1) van 100%. De in de navorderingsaanslagen begrepen correcties ib/pvv bedragen in totaal fl. 550.421. De correcties vermogensbelasting tellen op tot fl. 88.818.

1.2 Na daartegen gemaakte bezwaren heeft de Inspecteur(2) de aanslagen en boetebeschikkingen gehandhaafd.

1.3 Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij gerechtshof 's-Hertogenbosch (hierna: het Hof). Bij uitspraak van 25 november 2011 heeft het Hof het beroep gegrond verklaard voor zover het betreft de boetebeschikkingen en heeft het de uitspraak op bezwaar voor zover deze betrekking heeft op de navorderingsaanslagen ib/pvv alsmede de navorderingsaanslagen vermogensbelasting in stand gelaten.(3)

1.4 Tegen de uitspraak van het Hof heeft belanghebbende tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend.

1.5 Het geschil betreft de vraag of de aan belanghebbende opgelegde navorderingsaanslagen zijn gebaseerd op een redelijke en niet-willekeurige schatting.

2. De feiten en het geschil in feitelijke instantie

2.1 Het Hof geeft de feiten in onderdeel 2 van zijn uitspraak, voor zover zij van belang zijn voor de behandeling van het in cassatie aangevoerde middel, als volgt weer, van welke weergave in cassatie kan worden uitgegaan:

2.1. Fotokopie met startinformatie

De Inspecteur heeft de in geschil zijnde aanslagen en beschikkingen gebaseerd op een tweetal fotokopieën (hierna: het renseignement). Op dit renseignement is een gedeelte van de tekst verwijderd. Er resteren, naast rekeningnummers en saldi die kennelijk op anderen zien, de volgende leesbare teksten:

(...)

(...)

2.5 Strafrechtelijk onderzoek

(...)

2.9 Persoonlijke omstandigheden

Belanghebbende is geboren in 1952 en woont sinds 1 maart 1996 samen met haar partner, A, geboren in 1951, en haar dochter C, geboren in 1981, te Z. Belanghebbende is niet gehuwd met A. Belanghebbende is sinds 15 oktober 1981 een alleenstaande moeder. Zij heeft gewerkt als interieurverzorgster in de horeca.

2.10 Aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen

Aan belanghebbende is voor het jaar 1997 een aangifte inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen uitgereikt. Zij heeft ook aangifte gedaan. Belanghebbende is voor andere jaren niet uitgenodigd tot het doen van aangifte.

(...)

2.12 Bank- en kasmutaties

De Belastingdienst heeft aan de in beslag genomen bankstukken de volgende gegevens ontleend (alle bedragen in f):

Hof

2.2 Het Hof vermeldt in zijn uitspraak de standpunten van partijen met betrekking tot het punt dat in cassatie in geschil is als volgt:

3.3.2.a. Met betrekking tot de vraag of het saldo van de rekening tot het vermogen van belanghebbende behoorde en de inkomsten uit de rekening door belanghebbende werden genoten.

2.3 Voor zover in cassatie van belang heeft het Hof het volgende overwogen:

4.2.a. Behoorde het saldo van de bankrekening bij KB-Lux tot het vermogen van belanghebbende en werden de inkomsten uit deze rekening door belanghebbende genoten?

Op grond van de hoogte van het saldo van de rekening op 31 januari 1994 volgens het renseignement, acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende en A een overeenkomst hebben gesloten over hun onderlinge gerechtigdheid tot deze gezamenlijke rekening en de inkomsten daaruit. Het Hof acht verder aannemelijk dat belanghebbende en A in een onderling geschil over de rekening, aan de hand van deze overeenkomst ieders gerechtigdheid zullen kunnen bewijzen. Omtrent deze overeenkomst is in deze procedure niets vast komen te staan. A heeft weliswaar het Hof verzocht, voor het geval het Hof tot de conclusie zou komen dat belanghebbende en A de rekeninghouders zijn, het saldo van en de inkomsten uit de rekening volledig aan hem toe te rekenen, zodat aan belanghebbende niets wordt toegerekend, maar nu A ontkent dat de rekening mede op zijn naam staat, kan daaraan naar het oordeel van het Hof geen aanwijzing worden ontleend met betrekking tot de door de beide rekeninghouders gemaakte afspraken. Naar het oordeel van het Hof is daarom niet voldoende bewezen dat de A tot de rekening en de inkomsten daaruit (economisch) gerechtigd is; en zo ja, tot welk deel hij (economisch) gerechtigd is. Evenmin is voldoende bewezen dat belanghebbende tot de rekening en de inkomsten daaruit (economisch) gerechtigd is, en zo ja, tot welk deel zij (economisch) gerechtigd is.

4.3. Was belanghebbende gedurende de gehele in geding zijnde periode gerechtigd tot een of meer buitenlandse bankrekeningen waaruit door haar inkomsten zijn getrokken?

(...)

4.5. Zijn de aanslagen gebaseerd op redelijke en dus niet willekeurige schattingen?

4.5.1. Inleiding

Ook indien sprake is van toepassing van artikel 27e van de AWR mag een aanslag niet naar willekeur worden vastgesteld maar moet hij berusten op een redelijke en dus niet willekeurige schatting.

Belanghebbende heeft ontkend dat zij een of meerdere bankrekeningen, aanhield bij KB-Lux. Het gevolg van deze ontkenning is, dat zij geen informatie heeft verstrekt over het verloop van deze rekening(en).

4.5.2. Beoordeling van de schatting

Deze uitgangspunten zijn controleerbaar.

Nu de Inspecteur niet bekend is met de verdeling van de gerechtigdheid tot de rekening tussen de beide rekeninghouders, ontbreekt een belangrijk gegeven voor het opleggen van de aanslagen. Verder ontbreekt het werkelijke verloop van het saldo van de rekening en de inkomsten daaruit. Het Hof gaat ervan uit dat belanghebbende in staat is hierover opening van zaken te geven. Onder deze omstandigheden is de schatting redelijk en dus niet willekeurig indien op redelijke wijze wordt vermeden dat (inkomsten uit) banksaldi ten onrechte niet in de heffing worden betrokken. Naar het oordeel van het Hof voldoen de door de Inspecteur gemaakte schattingen aan dit criterium. De methode van schatting en de uitkomst van de schattingen is redelijk en dus niet willekeurig. Naar het oordeel van het Hof is er een reële kans dat belanghebbende volledig gerechtigd is tot de rekening en de inkomsten daaruit.

2.4 Met betrekking tot de aan belanghebbende opgelegde boeten heeft het Hof onder meer overwogen:

In onderdeel 4.2.a van deze uitspraak is het Hof tot zijn oordeel gekomen dat niet voldoende bewezen is dat belanghebbende tot deze, op twee namen staande, rekening en de inkomsten daaruit gerechtigd is; en zo ja, tot welk deel zij gerechtigd is. Op grond hiervan is het Hof met betrekking tot ieder van de in geding zijnde boeten van oordeel dat uit de beschikkingsmacht tegenover de bank onvoldoende bewijs voortvloeit en dat daaraan ook niet, al dan niet in combinatie met andere vaststaande gegevens en ervaringsregels, een dusdanig vermoeden kan worden ontleend, dat daaruit een zodanige verdenking voortvloeit dat die vraagt om een uitleg van belanghebbende.

(...)

Het Hof komt tot de slotsom dat de boeten ten onrechte zijn opgelegd. (...)

2.5 Het proces-verbaal van het onderzoek ter zitting van het Hof dat heeft plaatsgevonden op 12 april 2011 vermeldt:

(...)

De voorzitter heropent de zitting op verzoek van A en geeft de gemachtigde van belanghebbende het woord.

3. Het geschil in cassatie

3.1 Belanghebbende stelt als middel van cassatie voor:

Schending van het Nederlandse recht, met name artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof in de bestreden uitspraken heeft geoordeeld dat de bestreden aanslagen niet naar willekeur zijn vastgesteld en berusten op een redelijke en dus niet willekeurige schatting.

3.2 Ter toelichting merkt zij op dat het oordeel van het Hof onbegrijpelijk is, omdat het Hof als uitgangspunt voor de redelijkheid van de schatting heeft gekozen voor het uitgangspunt dat een schatting 'redelijk en dus niet willekeurig [is] indien op redelijke wijze wordt vermeden dat (inkomsten uit) banksaldi ten onrechte niet in de heffing worden betrokken'. Gelet op de vaststelling van het Hof dat de (inkomsten uit) banksaldi op basis van de schattingen volledig zijn opgenomen in de aanslagen ten name van A, had het Hof tot geen andere conclusie kunnen komen dan dat de schattingen in het geval van belanghebbende onredelijk en dus willekeurig waren.

3.3 In haar conclusie van repliek stelt belanghebbende dat het door de Staatssecretaris ingestelde beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Hof in de zaak van A (nr. 12/00150) is ingetrokken. Mij is door navraag op de griffie gebleken dat dit juist is.

4. Reikwijdte tot behoud van rechten

Wetgeving

4.1 Op grond van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964) was toerekening van inkomsten uit vermogen aan de partner alleen mogelijk voor gehuwden en geregistreerde partners.(4) Artikel 5 Wet IB 1964 luidde voor zover hier van belang:(5)

1. De bestanddelen van het inkomen van een gehuwde niet duurzaam gescheiden levende belastingplichtige welke niet tot het persoonlijke inkomen en de persoonlijke verminderingen en vermeerderingen van het onzuivere inkomen behoren, worden ingeval zijn persoonlijke inkomen lager is dan dat van zijn echtgenoot aangemerkt als bestanddelen van het inkomen van zijn echtgenoot. Het bepaalde in de vorige volzin is mede van toepassing ingeval een gehuwde niet duurzaam gescheiden levende belastingplichtige niet, maar zijn echtgenoot wel persoonlijk inkomen geniet.

4.2 Artikel 5 van de Wet op de vermogensbelasting 1964 luidt voor zover hier van belang als volgt (tekst 1991-2000):

Art. 5. 1. De bezittingen en de schulden van gehuwde, niet duurzaam gescheiden van elkaar levende belastingplichtigen worden aangemerkt als bezittingen en schulden van de belastingplichtige, aan wie in het voorafgaande kalenderjaar de in artikel 5, eerste lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 bedoelde bestanddelen van het inkomen van zijn echtgenoot worden toegerekend.

belastingschuldige: degene te wiens naam de belastingaanslag is gesteld

Artikel 8, lid 2:

Een belastingaanslag is door de belastingschuldige in zijn geheel verschuldigd.

Artikel 44:

Indien ingevolge artikel 5 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 inkomensbestanddelen van een derde zijn toegerekend aan de belastingschuldige, is die derde aansprakelijk voor een gedeelte van de verschuldigde belasting. Dit gedeelte wordt gesteld op een evenredig gedeelte van de verschuldigde belasting, bepaald naar verhouding van het totaal van de inkomensbestanddelen van die derde dat bij de vaststelling van de belastingschuld in aanmerking is genomen tot het totale inkomen dat tot de belastingschuld heeft geleid.

4.4 De huidige tekst van artikel 44, lid 2 Invorderingswet luidt:

Jurisprudentie

4.5 Het arrest van 24 augustus 1999, nr. 34 164, ging onder meer over de vraag of de inspecteur aan vier personen ter zake van hetzelfde belastbare feit een naheffingsaanslag in de accijns had mogen opleggen.(6) De Hoge Raad oordeelde dat dit is toegestaan:

4.6 Het arrest van 18 april 2003, nr. 38 122 handelde onder meer over de vraag of de informatie waarop de aan belanghebbende opgelegde aanslagen waren gebaseerd, betrekking had op de onderneming van belanghebbende of op die van zijn zwager. Het Hof achtte aannemelijk dat onder de betreffende handelsnaam slechts één onderneming werd gedreven. Ter zake van dit onderdeel van de hofuitspraak oordeelde de Hoge Raad vervolgens:(7)

-3.1. (...) Het Hof behoefde zich van dit oordeel niet te laten weerhouden door de omstandigheid dat ter zake van hetzelfde feitencomplex ook aan een andere persoon een aanslag zou zijn opgelegd.

4.7 Rechtbank Arnhem oordeelde in een zaak waarin twee belastingplichtigen voor hetzelfde saldo zijn aangeslagen:(8)

54. Eiser heeft nog aangevoerd dat het niet juist is dat zowel hij als zijn zus ieder een correctie opgelegd hebben gekregen die is gebaseerd op een gerechtigdheid van 100% tot het saldo van de rekening met [nummer 1]. Hij betoogt dat niet twee belastingplichtigen voor dezelfde belastingschuld een belastingaanslag opgelegd mogen krijgen. De rechtbank verwerpt dat betoog. Verweerder heeft toegelicht dat ter behoud van rechten zowel bij eiser als bij zijn zus is uitgegaan van een 100% gerechtigdheid tot het saldo van de rekening. Nu zij voorafgaand aan het opleggen van de belastingaanslagen niet de gevraagde inlichtingen hadden gegeven, was het immers mogelijk dat later zou blijken dat een van hen voor 100% gerechtigd was. Nu thans nog steeds geen duidelijkheid bestaat over de mate waarin eiser is gerechtigd tot het saldo van de rekening, acht de rechtbank de handelwijze van verweerder te billijken in het kader van de redelijke schatting. Er is geen sprake van willekeur en evenmin van handelen in strijd met enige rechtsregel.

4.8 In het arrest van 13 januari 2012 was aan de orde of de volledige rente zowel aan belanghebbende als aan haar overleden moeder mocht worden toegerekend:(9)

4.9 Op 13 juli 2012 heeft de Hoge Raad uitspraak gedaan in de zaak 11/01326, waarin aan de orde was of bij twee broers die beiden als rekeninghouders zijn vermeld, niet het gehele geschatte bedrag, maar slechts de helft daarvan in aanmerking mag worden genomen.(10) De Hoge Raad oordeelde:

3.2.2. Het middel betoogt voorts dat, nu belanghebbende en zijn broer beiden als rekeninghouders zijn vermeld, bij belanghebbende niet het gehele geschatte bedrag, maar slechts de helft daarvan in aanmerking mag worden genomen.

3.2.3. Het Hof heeft de stelling dat sprake is van dubbele heffing doordat belanghebbende slechts tot de helft van het tegoed gerechtigd is, verworpen omdat belanghebbende dit laatste niet aannemelijk heeft gemaakt.

3.2.4. 's Hofs oordeel is niet onbegrijpelijk en behoefde geen nadere motivering in het licht van de omstandigheid dat zowel belanghebbende als zijn broer voor het Hof ontkende rekeninghouder te zijn en derhalve geen stellingen hebben ingenomen omtrent hun onderlinge gerechtigdheid tot de banktegoeden. Het middel faalt derhalve in zoverre.

3.2.5. Opmerking verdient nog dat de Inspecteur ter zitting heeft meegedeeld dat hij slechts tot behoud van rechten de geschatte saldi en geschatte opbrengsten van de rekeningen tot het volle bedrag aan de beide broers heeft toegerekend en bij beiden in de heffing heeft betrokken.

Jansen merkt in zijn commentaar bij dit arrest in NTFR op:

Belanghebbende en zijn broer zijn gezamenlijk houder van een aantal KB-Luxrekeningen. De inspecteur heeft hen ten behoud van rechten beiden voor het volle bedrag in de heffing betrokken. De Hoge Raad vindt dit goed, aangezien geen van de broers iets gesteld heeft over hun beider gerechtigdheid tot de tegoeden. Zij hebben het dus aan zichzelf te wijten. Dat betekent vanzelfsprekend niet dat zij beiden het volle pond moeten betalen. De zaak van de broer van belanghebbende is voorwerp van HR 13 juli 2012, nr. 11/01171.

Literatuur

4.10 Van Roij concludeert na analyse van de rechtspraak in haar commentaar in FED 2012/52:

48. Op basis van het voorgaande zou dan ook de rechtsregel kunnen worden geformuleerd dat het onredelijk is om een correctie met betrekking tot hetzelfde vermogensbestanddeel tweemaal volledig toe te passen bij twee verschillende belastingplichtigen indien dit ertoe leidt dat (uiteindelijk) dezelfde persoon tweemaal in zijn vermogen wordt getroffen.

5. Rechtsingang voor belanghebbende na beslissing in onderhavige zaak?

Wetgeving

5.1 Artikel 3:4, lid 2, Algemene wet bestuursrecht luidt als volgt:

De voor een of meer belanghebbenden nadelige gevolgen van een besluit mogen niet onevenredig zijn in verhouding tot de met het besluit te dienen doelen.

5.2 Artikel 6:162 Burgerlijk Wetboek luidt:

Parlementaire geschiedenis

5.3 In de memorie van antwoord is de term 'niet onevenredig' als volgt toegelicht:(11)

Jurisprudentie

5.4 In zijn arrest van 8 juli 1993, nr. 15 028 oordeelde de civiele kamer van de Hoge Raad dat er alleen plaats is voor ingrijpen door de burgerlijke rechter als de aanslag waarvoor ambtshalve vermindering is verzocht onmiskenbaar onjuist is:(12)

3.6. Onderdeel 4 klaagt erover dat het Hof in het midden heeft gelaten of het Schap ambtshalve de dagencorrecties had moeten verminderen indien dat aspect in de procedure voor de belastingrechter aan de orde zou zijn gesteld, hetzij voor dan wel na de brief van het Schap van 21 oktober 1986. Het onderdeel faalt. Voor het aanvaarden van een verplichting tot ambtshalve vermindering kan niet worden volstaan met een - aan de burgerlijke rechter in beginsel onttrokken - beoordeling van de vraag wat de belastingrechter zou hebben beslist, als Océ de kwestie aan deze zou hebben kunnen voorleggen. Van een dergelijke verplichting kan immers slechts sprake zijn als het Schap tot geen andere slotsom had kunnen komen dan dat de aanslagen onmiskenbaar onjuist waren. Naar uit het voorgaande volgt, is dit laatste geval hier echter niet aan de orde.

5.5 Ten aanzien van de keuzemogelijkheid die de inspecteur had met betrekking tot het opleggen van een negatieve nadere voorlopig aanslag of ambtshalve vermindering, oordeelde de Hoge Raad:(13)

Literatuur

5.6 Feteris schrijft over gevallen waarin de burgerlijke rechter rechtsbescherming kan bieden (citaat zonder voetnoten):(14)

Op het gebied van heffing van belastingen valt met name te denken aan departementale beslissingen, controlehandelingen, en beslissingen van de inspecteur op verzoeken om een aanslag ambtshalve te verminderen (...). Ten aanzien van deze laatste beslissingen zal de burgerlijke rechter terughoudend moeten zijn, omdat hij anders langs een omweg toch weer het terrein van de bestuursrechter betreedt. De HR ziet daarom alleen plaats voor ingrijpen van de burgerlijke rechter als de beslissing die ambtshalve verminderd zou moeten worden onmiskenbaar onjuist is. Ook valt te denken aan strijd met het vertrouwens- of het gelijkheidsbeginsel.

5.7 Spier merkt over de onrechtmatige overheidsdaad onder meer op (citaten zonder voetnoten):(15)

5.8 Happé, Van Loon, Slijpen en Pauwels schrijven (citaat zonder voetnoten):(16)

In art. 3:4 Awb heeft de wetgever beoogd niet alleen het willekeurverbod en het evenredigheidsbeginsel, maar ook aspecten van het zorgvuldigheidsbeginsel te codificeren. Het gaat daarbij met name om het materiële zorgvuldigheidsbeginsel. Aspecten als het zorgvuldig afwegen van de betrokken belangen, de inachtneming van het beginsel van de minste pijn en de proportionaliteit tussen de uit het besluit voortvloeiende lasten en het beoogde doel spelen daarbij een rol. Ook deze codificatie laat alle ruimte aan de rechter om het ongeschreven zorgvuldigheidsbeginsel verder te ontwikkelen. Daarbij moet steeds bedacht worden dat de overheid te allen tijde in haar contacten met elke burger het zorgvuldigheidsbeginsel in acht behoort te nemen. Uit de belastingrechtspraak van de laatste tijd blijkt, vermoedelijk ook onder invloed van de codificatie van het beginsel, dat hij bereid is meer betekenis toe te kennen aan het zorgvuldigheidsbeginsel in het belastingrecht.

6. Beschouwing

6.1 Het Hof heeft feitelijk vastgesteld dat belanghebbende in de jaren waarvoor de betwiste aanslagen zijn opgelegd, een bankrekening aanhield bij de Kredietbank te Luxemburg, en dat deze rekening luidde ten name van haar en A gezamenlijk.

6.2 Belanghebbende heeft het saldo en de rente ter zake van die rekening niet aangegeven in respectievelijk de aangiften ib/pvv en vermogensbelasting.

6.3 De Inspecteur heeft wegens die omstandigheid met toepassing van de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast navorderingsaanslagen opgelegd.

6.4 Daar belanghebbende en A de bescheiden betreffende de bovengenoemde rekening niet aan de Inspecteur hebben overgelegd, is deze niet bekend met de relatieve gerechtigdheid van belanghebbende en A tot die rekening. In verband hiermee heeft hij beiden aangeslagen alsof zij de enige gerechtigde tot de rekening waren.

6.5 Belanghebbende is van mening dat, gelet op de door het Hof aangelegde maatstaf dat een schatting redelijk en niet-willekeurig is indien op redelijke wijze wordt vermeden dat (inkomsten) uit banksaldi ten onrechte niet in de heffing worden betrokken, de aan haar opgelegde navorderingsaanslagen niet zijn gebaseerd op een redelijke en niet-willekeurige schatting.

6.6 In het onder 4.9 genoemde arrest van 13 juli 2012 oordeelde de Hoge Raad kort gezegd dat ingeval ontkennende gezamenlijke rekeninghouders geen stelling hebben ingenomen omtrent hun onderlinge gerechtigdheid tot de banktegoeden, het hof de stelling van belanghebbende dat hij slechts tot de helft van het tegoed gerechtigd is, heeft mogen verwerpen. Wel merkt de Hoge Raad op dat de inspecteur ter zitting heeft meegedeeld dat hij slechts tot behoud van rechten de geschatte saldi en geschatte opbrengsten tot het volle bedrag aan beide broers heeft toegerekend en bij beiden in de heffing heeft betrokken.

6.7 De vraag rijst of deze uitkomst bevredigend is.

6.8 Voorop staat dat de inspecteur de aanslag behoort vast te stellen met inachtneming van onder meer het zorgvuldigheidsbeginsel (art. 3:2 Awb) en het evenredigheidsbeginsel (art. 3:4 Awb).

6.9 Maar in gevallen als het onderhavige onthoudt een belanghebbende de inspecteur de informatie waarop hij recht heeft, en maakt hij het hem lastig om de aanslag op het juiste bedrag vast te stellen.

6.10 De wetgever heeft met het oog daarop dan ook verschillende maatregelen getroffen waaronder de reeds genoemde omkering en verzwaring van de bewijslast en de mogelijkheid van het opleggen van een vergrijpboete. Tot die maatregelen behoort niet de mogelijkheid om de aanslag op een hoger bedrag vast te stellen dan dat van de wettelijke heffingsgrondslag. Hiermee is in overeenstemming de vaste rechtspraak van de Hoge Raad volgens welke het opleggen van aanslagen met toepassing van de omkering en verzwaring van de bewijslast dient te geschieden op basis van een redelijke schatting.

6.11 Wanneer twee personen tot een gegeven vermogen of inkomen gerechtigd zijn, terwijl de inspecteur slechts één van hen kent en hij ook overigens relevante gegevens ontbeert, kan het opleggen van een aanslag naar het volle bedrag van dat vermogen of inkomen in overeenstemming zijn met de eisen genoemd onder 6.8 en de eis van een redelijke schatting.

6.12 In een geval als het onderhavige waarin de Inspecteur bekend is met de beide personen die tot de rekening gerechtigd zijn alsmede met hun woon- en verblijfplaats, beantwoordt het opleggen van aanslagen waarbij de heffingsgrondslag telkens over beiden wordt verdeeld, aan de doelstelling om alle daarvoor in aanmerking komende bestanddelen in de belastingheffing te betrekken.

6.13 Wanneer in een dergelijk geval beide aanslagen worden opgelegd op de wijze als onder 6.4. genoemd, staat echter vast dat de in totaal meer belasting wordt gevorderd dan uit de wet voortvloeit. Elke aanslag separaat beschouwen is in de gegeven omstandigheden niet realistisch en leidt tot een onredelijke uitkomst die in strijd is met het wettelijk systeem.

6.14 Een eventuele toezegging van de inspecteur om de aanslagen na het onherroepelijk worden daarvan te redresseren ontslaat de rechter niet ervan om zelf een beslissing overeenkomstig de wet te nemen, temeer niet omdat de belanghebbende ingeval onverhoopt de ambtshalve vermindering van de aanslagen tot verschil van mening zou leiden, een nieuwe procedure bij de burgerlijke rechter zou moeten starten.

6.15 Derhalve ben ik van oordeel dat de beslissing van het Hof getuigt van een onjuiste rechtsopvatting en dat de zaak moet worden terugverwezen teneinde te beslissen op welke wijze bezit en rente ter zake van de onderhavige bankrekening dienen te worden gesplitst. De feitenrechter kan in gevallen als waarom het hier gaat, letten op alle relevante feiten en omstandigheden, waaronder de overige inkomsten en baten van de rekeninghouders, dan wel bij gebreke daaraan bijvoorbeeld tot een verdeling bij helfte besluiten. In de onderhavige zaak moet worden vastgesteld of het aannemelijk is dat belanghebbende gerechtigd was tot een deel van het saldo en de daaruit genoten inkomsten, dan wel dat uit de omstandigheid dat A geen beroep in cassatie heeft ingesteld, moet worden afgeleid dat het belang tot de rekening louter hem aanging.

6.16 Voor zover de verdeling tot een voor- of nadeel voor de belanghebbenden kan leiden in verband met het, althans vóór 2000, geldende progressieve tarief, is dit een gevolg van het wettelijk stelsel waarin de rechter niet kan voorzien.

7. Conclusie

De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard en de zaak moet worden verwezen voor nader feitelijk onderzoek.

Advocaat-Generaal