Parket bij de Hoge Raad, 29-09-2015, ECLI:NL:PHR:2015:2020, 14/03975
Parket bij de Hoge Raad, 29-09-2015, ECLI:NL:PHR:2015:2020, 14/03975
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 29 september 2015
- Datum publicatie
- 9 oktober 2015
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2015:2020
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2016:129, Gevolgd
- Zaaknummer
- 14/03975
Inhoudsindicatie
Sinds 1 januari 2009 woont en werkt belanghebbende in Nederland. Tevens verricht hij in dat jaar werkzaamheden in België. De Inspecteur heeft, op verzoek van belanghebbende en zijn werkgever, op 5 januari 2009 een beschikking toepassing 30%-regeling afgegeven ter zake van belanghebbendes werkzaamheden in Nederland.
Op grond van artikel 27, paragraaf 1, van het Verdrag ter voorkoming van dubbele belasting tussen Nederland en België heeft belanghebbende recht op toepassing van de algemene compensatieregeling voor grensarbeiders. Het bedrag waarop belanghebbende ingevolge deze regeling recht op heeft wordt berekend door het aan België toerekenbare inkomen te herrekenen naar een bedrag dat zou zijn geheven indien belanghebbende de inkomsten uit Nederland zouden hebben verkregen, en Nederland daarover belasting en premie zou hebben geheven als is bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen. In geschil is of bij de berekening van de door Nederland te verlenen algemene compensatie, het Belgische loon herrekend dient te worden met inachtneming van de 30%-regeling.
Belanghebbende betoogt dat, gelet op doel en strekking van deze faciliteit, de 30%-regeling in aanmerking moet worden genomen bij de herrekening van het Belgische inkomen, nu belanghebbende met betrekking tot zijn in Nederland verdiende inkomen in 2009 van deze regeling gebruik heeft kunnen maken.
Volgens rechtbank Zeeland-West-Brabant, die belanghebbendes beroep ongegrond heeft verklaard, gaat de in de algemene compensatieregeling opgenomen fictie, dat het Belgische loon geheel uit Nederland afkomstig is, niet zover dat ook fictief moet worden uitgegaan van de toepassing van de 30%-regeling op een gedeelte van het loon ten aanzien waarvan feitelijk geen vergoeding voor extraterritoriale kosten is overeengekomen (het Belgische loon).
A-G Niessen stelt voorop dat uit de parlementaire geschiedenis blijkt dat voor de berekening van het bedrag aan algemene compensatie, inkomsten uit België herrekend dienen te worden overeenkomstig de Nederlandse belastingwetgeving, hetgeen kan leiden tot verschillen tussen het Belgische belastbare inkomen en het fictief in Nederland belastbare inkomen.
Volgens de A-G zijn noch in de verdragstekst en diens context, noch in de tekst van de 30%-regeling en bijbehorende parlementaire stukken aanwijzingen te vinden zijn over de te volgen procedure bij het bestaan van een (eventuele) samenloop tussen de 30%-regeling en de algemene compensatieregeling.
Ter zake van belanghebbendes standpunt, overweegt de A-G dat aan belanghebbende kan worden toegegeven dat uit de parlementaire geschiedenis blijkt dat de algemene compensatieregeling tot doel heeft de keuze voor het “werkland” los te koppelen van de fiscaliteit, oftewel, deze keuze niet te laten beïnvloeden door de mogelijkheden tot het vergelden van de aftrekposten uit de Wet IB 2001.
Naar de mening van de A-G pleit echter tegen het standpunt van belanghebbende dat uit de parlementaire behandeling bij de goedkeuringswet van het nieuwe Verdrag tussen Nederland en Duitsland, welk verdrag ook een algemene compensatieregeling kent, blijkt dat de regering van oordeel is dat de fictie die in de compensatieregeling ligt besloten niet doorwerkt in de 30%-regeling.
Bovendien komt het de A-G voor dat het zwaartepunt niet dient te liggen op het doel van de algemene compensatieregeling, maar op het doel van de 30%-regeling, aangezien het geschil niet ziet op de fictie die toegepast dient te worden op grond van de algemene compensatieregeling (de fictie dat belanghebbende volledig in Nederland zou hebben gewerkt), maar op de doorwerking van deze fictie naar de 30%-regeling. In het licht van de doelstelling van de 30%-regeling (het aantrekkelijk maken van het Nederlandse vestigingsklimaat om het aantrekken van buitenlandse werknemers met op de Nederlandse arbeidsmarkt schaarse deskundigheid gemakkelijker te maken voor binnenlandse werkgevers), ligt het niet in de rede om samenloop tussen de 30%-regeling en de algemene compensatieregeling toe te staan.
De A-G gaat vervolgens in op het belang van het standpunt van belanghebbende. Hierbij merkt hij op dat het toekennen van een 30%-vergoeding bovenop het Belgische inkomen geen vermindering zal opleveren van het fictief in Nederland te betalen bedrag aan belasting. De A-G betoogt vervolgens dat, hoewel het – naar belanghebbendes verlangen – weliswaar gebruikelijk is om bij het overeenkomen van een 30%-vergoeding het brutoloon arbeidsrechtelijk te verlagen onder gelijktijdige toekenning van een vrije vergoeding ter zake van extraterritoriale kosten, een dergelijke verlaging niet daadwerkelijk heeft plaatsgevonden, en bovendien een administratieve splitsing van het loon in een deel loon en een deel vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten niet mogelijk is. Ook de algemene compensatieregeling kan, zo al toegestaan zou zijn de 30%-regeling in de herrekening te betreken, een dergelijke (fictieve) arbeidsrechtelijke verlaging niet bewerkstellingen, aangezien een herrekening van het Belgische salaris met toepassing van de Nederlandse sociale-, pensioen- en arbeidsregelgeving voor de algemene compensatieregeling niet plaatsvindt.
Bovenstaande in ogenschouw nemende is de A-G van mening dat ter zake van de vraag of bij de ingevolge de algemene compensatieregeling genoemde herrekening van het aan België toe te rekenen loon moet plaatsvinden met inachtneming van de 30%-regeling, de hiervoor genoemde tegenargumenten doorslaggevend zijn, en dat om deze reden de klacht van belanghebbende faalt.
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.
Conclusie
mr. R.E.C.M. Niessen
Advocaat-Generaal
Conclusie van 29 september 2015 inzake:
Sprongcassatie
|
Nr. Hoge Raad: 14/03975 |
[X] |
|
Nr. Rechtbank: AWB 13/7474 |
|
|
Derde Kamer B |
tegen |
|
Inkomstenbelasting/premie volksverz. 2009 |
Staatssecretaris van Financiën |
1 Inleiding
Aan [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) is voor het jaar 2009 een aanslag inkomstenbelasting/premies volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 222.151, met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting over in het buitenland genoten loon van € 151.461.
Bij uitspraak op bezwaar van 27 november 2013 heeft de Inspecteur de aanslag verminderd tot een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 221.156, met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting over in het buitenland genoten loon van € 151.462 en een tegemoetkoming op grond van de algemene compensatieregeling1 van € 5.424.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar van de Inspecteur beroep ingesteld bij rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.2
Belanghebbende heeft, met toestemming van de staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris), tegen deze uitspraak tijdig en op regelmatige wijze sprongcassatie ingesteld. De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben afgezien van het indienen van conclusies van re- en dupliek.
Het geschil in cassatie betreft het antwoord op de vraag of voor de berekening van de door Nederland ingevolge het Verdrag met België te verlenen algemene compensatie, het Belgische loon herrekend dient te worden met inachtneming van de 30%-regeling.
2 De feiten en het geding in feitelijke instantie
De Rechtbank heeft de feiten waarvan in cassatie kan worden uitgegaan als volgt vastgesteld:
Belanghebbende woont sinds 1 januari 2009 in Nederland.
Belanghebbende is in het onderhavige jaar werkzaam bij [A] N.V. gevestigd te [Q] (België). [A] N.V. beschikt over een vaste inrichting in Nederland. Belanghebbende verrichtte zijn werkzaamheden zowel in België als in Nederland. Zijn looninkomsten bedroegen in 2009 in totaal € 222.151. Over de in België gewerkte dagen heeft belanghebbende een bedrag van € 151.462 aan loon genoten, over de in Nederland gewerkte dagen een bedrag van € 70.689. De inspecteur heeft aftrek ter voorkoming van dubbele belasting verleend over het in België genoten loon van € 151.462.
Belanghebbende heeft samen met [A] N.V. verzocht om toepassing van de 30%- regeling ingevolge artikel 15a, eerste lid, aanhef en onderdeel j, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) (tekst 2009). Met dagtekening 5 februari 2009 heeft de inspecteur aan belanghebbende een beschikking toepassing 30%-regeling afgegeven met ingangsdatum 1 januari 2009 en een looptijd tot en met 31 december 2018.
Ingevolge artikel 27, paragraaf 1, van het Verdrag tussen het Koninkrijk België en het Koninkrijk der Nederlanden tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten te Luxemburg op 5 juni 2001 (het Verdrag), heeft belanghebbende recht op de algemene compensatieregeling voor grensarbeiders.
In zijn aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over 2009 heeft belanghebbende verzocht de teruggaaf op grond van de algemene compensatieregeling vast te stellen op een bedrag van € 30.311. Voor de berekening van de algemene compensatie heeft belanghebbende het Belgische loon herrekend met toepassing van de 30%-regeling op een bedrag van € 106.023. Vervolgens is belanghebbende uitgegaan van een fictief in Nederland belastbaar loon van in totaal € 176.712, aftrek eigen woning van € 995 en een bedrag van € 72.537 aan Belgische personenbelasting met opcentiemen.
Bij het vaststellen van de onderhavige aanslag heeft de inspecteur geen teruggaaf verleend op grond van de algemene compensatieregeling. In de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de teruggaaf berekend op € 5.424. Voor de berekening van de algemene compensatieregeling is de inspecteur uitgegaan van een fictief in Nederland belastbaar loon van in totaal € 222.151, aftrek eigen woning van € 995 en een bedrag van € 72.537 aan Belgische personenbelasting met opcentiemen.
Rechtbank
De Rechtbank heeft met betrekking tot het geschil overwogen:
In de toelichting op artikel 9 van het Uitvoeringsbesluit is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:
"Artikel 9, eerste lid, bevat de bewijsregels als zodanig. Deze houdt in dat vergoedingen aan extraterritoriale werknemers van kosten van verblijf buiten het land van herkomst in elk geval worden beschouwd als vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten tot een bedrag ter omvang van de som van 30% van de grondslag en het bedrag van de schoolgelden. (...) Het gaat hier om vergoedingen van extraterritoriale kosten. Dit houdt in dat een dergelijke vergoeding afzonderlijk van het loon moet zijn overeengekomen. Administratieve splitsing van het loon in een deel loon en een deel vergoeding is dus niet mogelijk. (...)"
(Besluit van 20 december 2000 tot aanpassing van enige uitvoeringsbesluiten, Nota van Toelichting, Stb. 2000, 640).
De algemene compensatieregeling van artikel 27, paragraaf 1 van het Verdrag bepaalt dat, ter vaststelling van de algemene compensatie, berekend moet worden hoeveel belasting en premie in Nederland "zou zijn geheven indien zij die beloningen uit Nederland zouden hebben verkregen en Nederland daarover belasting en premie als is bedoeld in de Wet financiering volksverzekeringen zou hebben geheven". De compensatie bedraagt het verschil tussen de feitelijk verschuldigde Nederlandse en Belgische inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen en de Nederlandse inkomstenbelasting en premies volksverzekeringen die verschuldigd zouden zijn, indien de beloningen uit Nederland afkomstig zouden zijn en Nederland daarover inkomstenbelasting en premies zou mogen heffen.
Vaststaat dat belanghebbende met zijn werkgever voor de in België te werken dagen geen vergoeding van extraterritoriale kosten afzonderlijk van het loon is overeengekomen. Uitgaande van de fictie dat het Belgische loon geheel uit Nederland afkomstig zou zijn (zie onder 2.10),3 zou een administratieve splitsing van dat loon in een deel loon en een deel onbelaste vergoeding gelet op het in 2.94 overwogene niet mogelijk zijn.
Naar het oordeel van de rechtbank dient dan voor de berekening van de algemene compensatie van artikel 27, paragraaf 1 van het Verdrag te worden uitgegaan van het Belgische loon zonder splitsing van het loon in een deel loon en een deel vrije vergoeding, dus zonder toepassing van de 30%-regeling. De fictie als genoemd onder 2.105 gaat niet zover dat ook fictief moet worden uitgegaan van de toepassing van de 30%-regeling op een gedeelte van het loon ten aanzien waarvan feitelijk geen vergoeding voor extraterritoriale kosten is overeengekomen (het Belgische loon). De omstandigheid dat de vergoeding wel is overeengekomen en ontvangen voor de in Nederland te werken dagen en de omstandigheid dat, indien geen sprake geweest zou zijn van Belgisch loon maar van Nederlands loon er mogelijk wel een kostenvergoeding zou zijn overeengekomen, maken dat niet anders. Het gelijk is aan de inspecteur.
De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.
3 Het geding in cassatie
Belanghebbende voert ter onderbouwing van diens klacht dat de Rechtbank artikel 27 van het Verdrag met België verkeerd heeft toegepast, het volgende aan:
Uit de tekst van het verdrag en de parlementaire toelichting wordt duidelijk dat vergeleken moet worden met de fictieve situatie alsof de belastingplichtige (zelf) zijn arbeid volledig in Nederland zou hebben verricht. In die situatie is er geen voorkoming van dubbele belasting en zou, als gevolg van de arbeidsrechtelijke verlaging van het loon, het loon lager zijn vastgesteld. Indien de fictie van artikel 27 van het verdrag van toepassing is, moet deze fictie ook consequent worden toegepast.
Niet ter discussie staat dat de 30%-vergoeding afzonderlijk is overeengekomen, althans voor zover de 30%-bewijsregel van toepassing is. Dat is dus feitelijk niet het geval voor het Belgische loon omdat daarvoor een regeling ter voorkoming van dubbele belasting gold. Echter, in de fictie van artikel 27 wordt juist uitgegaan van de situatie alsof belanghebbende die arbeid niet in België maar in Nederland zou hebben verricht. Het terugnemen van de 30%-bewijsregel is dan − binnen de fictie − niet aan de orde.