Parket bij de Hoge Raad, 17-12-2015, ECLI:NL:PHR:2015:2514, 15/01185
Parket bij de Hoge Raad, 17-12-2015, ECLI:NL:PHR:2015:2514, 15/01185
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 17 december 2015
- Datum publicatie
- 22 januari 2016
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2015:2514
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2016:827, Gevolgd
- Zaaknummer
- 15/01185
Inhoudsindicatie
Belanghebbende heeft aangifte loonbelasting gedaan over het betreffende tijdvak naar een af te dragen bedrag van € 1.339.955. Van dit bedrag heeft € 273.022 betrekking op een eindheffing ter zake van een regeling voor vervroegd uittreden (hierna: RVU) als bedoeld in art. 32ba, lid 6, van de Wet LB 1964. Het geschil in cassatie betreft de vraag of de Non-activiteitsregeling Zeeland 2013 van 6 maart 2012 (hierna: de Regeling) kwalificeert als een RVU in de zin van de Wet LB 1964.
In het eerste middelonderdeel betoogt belanghebbende dat de Rechtbank op grond van het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 8 december 2005 (DGB2005/6722M), in het bijzonder de daarin uiteengezette kwalitatieve benadering ter vaststelling of sprake is van een RVU, niet tot het oordeel had kunnen komen dat de Regeling een aan eindheffing te onderwerpen RVU is.
Het Besluit bepaalt onder meer: ‘Het gaat erom dat de reorganisatie plaatsvindt met het oog op de vermindering van het personeelsbestand op basis van objectieve criteria (zoals het lifo-systeem of het afspiegelingsbeginsel) waarbij niet de intentie bestaat ouderen met het oog op vervroegd uittreden te ontslaan.’ Met objectieve criteria worden in dit verband naar de A-G meent bedoeld ‘niet-leeftijdgerelateerde criteria’ of ‘criteria in overeenstemming met arbeidsrechtelijk aanvaardbare beginselen’. Of de Regeling aan die objectieve criteria voldoet, dient zijns inziens vastgesteld te worden aan de hand van de waarneembare eigenschappen van de Regeling en niet, zoals belanghebbende kennelijk voorstaat, uit de vaststelling van de Rechtbank dat belanghebbende genoodzaakt was onderhavige Regeling in te voeren. In casu blijkt uit de waarneembare eigenschappen van de Regeling dat deze alleen openstaat voor 57+-ers. Van een reorganisatie op basis van objectieve criteria in de zin van ‘niet-leeftijdgerelateerde criteria’ of ‘criteria in overeenstemming met arbeidsrechtelijk aanvaardbare beginselen’ is dan geen sprake. Het beroep van belanghebbende op het Besluit kan hem dus niet baten.
In het tweede middelonderdeel komt belanghebbende op tegen de overweging van de Rechtbank dat zij op grond van HR BNB 2012/310 niet anders kan oordelen dan dat er sprake is van een RVU in de zin van art. 32ba, lid 6, van de Wet LB 1964. Belanghebbende voert aan dat HR BNB 2012/310 relevantie mist, omdat in die zaak als vaststaand feit moest worden aangenomen dat de VUT als RVU moest worden aangemerkt, terwijl in casu juist in geschil is of de regeling moet worden aangemerkt als RVU.
Dit verschil tussen HR BNB 2012/310 en onderhavige zaak is naar de A-G meent echter niet van invloed op de door de Hoge Raad uiteengezette uitgangspunten – de toetsing van de Regeling aan de wettelijke definitie en de afwijzing van het door de AG ingenomen uitgangspunt dat geen sprake is van een RVU indien het ontslag het gevolg is van een reorganisatie –, maar op de bewijslastverdeling. In casu is noch de vaststelling van de feiten, noch de bewijslastverdeling in geschil. Het tweede middelonderdeel faalt.
In het derde middelonderdeel komt belanghebbende op tegen de overweging van de Rechtbank dat niet ‘het doel en de intentie van belanghebbende bij invoering van de regeling’ van belang zijn, maar dat bepalend is ‘de uitwerking van de regeling’. In dit middelonderdeel wordt de Regeling aan de tekst van de Wet LB 1964 getoetst. Ingevolge artikel 32ba, lid 6, van de Wet LB 1964 wordt onder een RVU verstaan ‘een regeling die (…) uitsluitend of nagenoeg uitsluitend ten doel heeft (…) te voorzien in (…) uitkeringen of verstrekkingen ter overbrugging van de periode tot het ingaan van het pensioen (…)’. De vraag komt op of de zinsnede ‘ten doel heeft’ betrekking heeft op het geobjectiveerde doel, af te leiden uit de waarneembare eigenschappen van een regeling, of op het subjectieve doel, het oogmerk dat de inhoudingsplichtige heeft met een regeling.
Het grammaticale onderwerp en de toetssteen impliceren volgens de A-G een geobjectiveerde toets. Bovendien merkt de A-G op dat de geobjectiveerde toets in de wetsgeschiedenis wordt genoemd. Het doel en de strekking van de wet zoals deze naar voren komen in de wetsgeschiedenis, zijn naar het de A-G voorkomt het zo onaantrekkelijk maken van VUT-regelingen dat zij niet meer voorkomen. Daarmee moet tegengegaan worden dat oudere werknemers eerder stoppen met werken. Aldus is de geobjectiveerde toets zijns inziens niet in strijd met het doel en de strekking van de Wet LB 1964. Met de Regeling wordt juist gestimuleerd dat oudere werknemers voor de pensioendatum stoppen met werken.
Het komt de A-G bovendien voor dat belanghebbendes stelling dat artikel 32ba van de Wet LB 1964 een keuzemogelijkheid veronderstelt door middel waarvan het gedrag van de werkgever kan worden beïnvloed, ongegrond is. Belanghebbendes klacht dat, hier vaststaat dat geen sprake is van een schijnconstructie of vermomde VUT-regeling en derhalve de Inspecteur er niet in is geslaagd het tegendeel te bewijzen, is volgens de A-G eveneens ongegrond. Het derde middelonderdeel faalt.
In de wet, wetsgeschiedenis en het Besluit zijn te weinig aanknopingspunten om een toets aan te leggen waarin het doel en de intentie van de inhoudingsplichtige getoetst worden. Naar het de A-G voorkomt dient een objectieve toets van het doel van de Regeling zoals zich dat manifesteert in de waarneembare eigenschappen van de Regeling plaats te vinden. Of het tijd wordt de regeling te wijzigen, is niet ter beoordeling van de rechter.
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende niet tot cassatie kan leiden en dus ongegrond dient te worden verklaard.
Conclusie
mr. R.E.C.M. Niessen
Advocaat-Generaal
Conclusie van 17 december 2015 inzake:
|
Nr. Hoge Raad: 15/01185 |
Provincie Zeeland |
|
Nr. Rechtbank: AWB 14/2042 |
|
|
Derde Kamer B |
tegen |
|
Loonbelasting 1 januari 2013 - 31 januari 2013 |
Staatssecretaris van Financiën |
1 Inleiding
Provincie Zeeland (hierna: belanghebbende) te Middelburg heeft aangifte loonbelasting gedaan over het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 januari 2013 naar een af te dragen bedrag van € 1.339.955. De belasting hierover is door belanghebbende op 25 februari 2013 afgedragen. Bij brief van 28 maart 2013 heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de voldoening op aangifte.
De Inspecteur1 heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 februari 2014 het bezwaar afgewezen.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank). Bij uitspraak van 22 januari 2015 heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.2
Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie tegen de uitspraak van de Rechtbank ingesteld. De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft schriftelijk ingestemd met sprongcassatie.3
Van het onder 1.1 genoemde af te dragen bedrag heeft € 273.022 betrekking op een eindheffing ter zake van een regeling voor vervroegd uittreden (hierna: RVU) als bedoeld in art. 32ba, lid 6, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964). Het geschil in cassatie betreft de vraag of de Non-activiteitsregeling Zeeland 2013 van 6 maart 2012 (hierna: de Regeling) kwalificeert als een RVU in de zin van de Wet LB 1964.
Hierna vermeld ik eerst de weergave van de feiten en het geschil door de Rechtbank en vervolgens de overwegingen van de Rechtbank omtrent het geschil (onderdeel 2). In onderdeel 3 geef ik het geding in cassatie weer. In de onderdeel 4 neem ik relevante wetten, parlementaire stukken, jurisprudentie en literatuur op. In onderdeel 5 bespreek ik het middel.
2 De feiten en het geding in feitelijke instantie
De Rechtbank heeft de feiten waarvan in cassatie kan worden uitgegaan, als volgt vastgesteld:
Van het door belanghebbende onder 1.1 genoemde af te dragen bedrag van € 1.339.955 heeft € 273.022 betrekking op een eindheffing ter zake van een regeling voor vervroegd uittreden als bedoeld in artikel 32ba van de Wet op de loonbelasting 1964.
De regeling die door de inspecteur als een regeling voor vervroegd uittreden is aangemerkt, betreft de Non-activiteitsregeling Zeeland 2013 van 6 maart 2012 (hierna: de regeling). De regeling is van toepassing op werknemers die voor onbepaalde tijd in dienst zijn en op de peildatum 1 januari 2013 57 jaar of ouder zijn en hebben aangegeven dat zij gebruik wensen te maken van de regeling, met uitzondering van degenen die gedetacheerd zijn bij Stichting [A] . In de regeling is opgenomen dat de werknemer, die aan de vereisten voldoet, vrijwillig van de regeling gebruik kan maken met behoud van dienstverband en in het genot van non-activiteitsverlof tot het moment waarop de AOW-leeftijd wordt bereikt.
De regeling is in werking getreden op 4 april 2012. Vóór inwerkingtreding van de regeling heeft belanghebbende aan de inspecteur bij brief van 22 februari 2012 een verzoek gedaan als bedoeld in artikel 32ba, zevende lid, van de Wet op de loonbelasting 1964. De inspecteur heeft bij voor bezwaar vatbare beschikking van 27 februari 2012 geoordeeld dat de regeling een regeling voor vervroegd uittreden is als bedoeld in artikel 32ba, zesde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964. Bij brief van 5 april 2012 heeft belanghebbende daartegen bezwaar gemaakt. In overleg met de inspecteur heeft belanghebbende dit bezwaar ingetrokken, omdat de regeling inmiddels was ingevoerd, en heeft belanghebbende bezwaar gemaakt tegen de afdracht van loonbelasting over het onderhavige tijdvak.
De Rechtbank heeft ten aanzien van het geschil overwogen:
Artikel 32ba, zesde lid, van de Wet bepaalt:
“Onder een regeling voor vervroegde uittreding wordt verstaan een regeling die of een gedeelte van een regeling dat uitsluitend of nagenoeg uitsluitend ten doel heeft voorafgaand aan het ingaan van uitkeringen ingevolge een pensioenregeling of de Algemene Ouderdomswet te voorzien in een of meer uitkeringen of verstrekkingen ter overbrugging van de periode tot het ingaan van het pensioen of de uitkering ingevolge de Algemene Ouderdomswet dan wel tot het aanvullen van uitkeringen ingevolge een pensioenregeling. In afwijking in zoverre van de eerste volzin wordt een regeling niet als regeling voor vervroegde uittreding aangemerkt, voor zover die regeling een pensioenovereenkomst inhoudt als bedoeld in de Pensioenwet of een pensioenregeling is als bedoeld in hoofdstuk IIB of in de artikelen 38d, 38e of 38f.”
Belanghebbende stelt dat zij in 2010 geconfronteerd werd met het gegeven dat zij in de toekomst aanzienlijk lagere uitkeringen uit het Provinciefonds zou ontvangen. Derhalve moest drastisch worden bezuinigd. Op basis van rapporten van organisatiedeskundigen heeft belanghebbende besloten om tot reorganisatie over te gaan. Belanghebbende stelt dat het voor haar op grond van het reeds in 2007 met de vakbonden en ondernemingsraad gesloten sociaal statuut niet mogelijk was om bij de reorganisatie het zogenoemde afspiegelingsbeginsel te hanteren. Ook was het vanuit organisatorisch oogpunt het beste om in plaats daarvan voor de onderhavige regeling te kiezen. Belanghebbende stelt verder dat uit de in artikel 32ba, zesde lid, van de Wet opgenomen woorden “ten doel heeft” blijkt dat voor de kwalificatie van een regeling als zijnde een regeling voor vervroegde uittreding van belang is het doel van de regeling en de intentie van de werkgever en niet de uitkomst van de regeling. Het doel van de onderhavige regeling is het bewerkstelligen van bezuinigingen, het gekozen middel daarvoor is de hiervoor vermelde regeling. De inspecteur verwisselt volgens belanghebbende middel en doel. Gezien de wijze waarop de regeling tot stand is gekomen, is volgens belanghebbende geen sprake van een schijnconstructie, waardoor de regeling niet kwalificeert als een regeling voor vervroegde uittreding als bedoeld in voormeld artikel. Volgens belanghebbende schiet de inspecteur door in de toepassing van de onderhavige wetgeving. Belanghebbende wijst er daarbij op dat de totale impact van deze heffing voor haar circa € 16.000.000 bedraagt.
De rechtbank stelt vast dat voor belanghebbende de noodzaak bestond om drastisch te bezuinigen. Belanghebbende heeft aan de hand van de rapporten van de organisatiedeskundigen tegenover de rechtbank aannemelijk gemaakt dat er geen reëel ander instrument dan vrijwillige uitstroom voorhanden was dat voldoende zou bijdragen aan de noodzakelijke formatiereductie. Belanghebbende was daardoor naar het oordeel van de rechtbank genoodzaakt om de onderhavige regeling in te voeren. Gelet daarop is de rechtbank van oordeel dat voor belanghebbende sprake is van een draconische heffing. Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 15 juni 2012, nr. 11/04002, ECLI:NL:HR:2012:BU8935 kan de rechtbank echter niet anders dan oordelen dat sprake is van een regeling voor vervroegde uittreding als bedoeld in artikel 32ba, zesde lid, van de Wet. Het betreft immers een regeling die voorziet in uitkeringen tot het moment van het bereiken van de AOW-leeftijd, waarvan enkel werknemers van 57 jaar of ouder gebruik kunnen maken. Naar het oordeel van de rechtbank doen aan het voorgaande het doel en de intentie van belanghebbende bij invoering van de regeling niet af. Van belang is, zoals de inspecteur stelt, de uitwerking van de regeling.
De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.
3 Het geding in cassatie
Belanghebbende voert als cassatiemiddel aan dat ‘het oordeel van de Rechtbank dat de Regeling heeft te gelden als een RVU blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting, althans onbegrijpelijk is, althans niet naar behoren met redenen omkleed, waardoor dit oordeel niet in stand kan blijven en de bestreden uitspraak dient te worden vernietigd.’ Het middel valt in drie onderdelen uiteen.
Het eerste onderdeel van het cassatiemiddel luidt:
Gelet op hetgeen is bepaald door de staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) in het besluit van 8 december 2005, nr. DGB2005/6722M (hierna: het Besluit), en in het bijzonder gelet op hetgeen in het Besluit is bepaald ten aanzien van de zogenaamde "kwalitatieve benadering", had de Rechtbank niet tot het oordeel kunnen komen dat in casu sprake is van een aan de pseudo-eindheffing loonbelasting onderworpen RVU. Nu de Rechtbank toch tot dat oordeel is gekomen, geeft de uitspraak blijk van een onjuiste rechtsopvatting, althans is deze onbegrijpelijk, althans onvoldoende met redenen omkleed. Om die reden kan deze uitspraak niet in stand blijven en dient deze te worden vernietigd.
Het tweede onderdeel van het cassatiemiddel strekt ertoe dat:
(…) het oordeel van de Rechtbank in r.o. 4.3 dat:
"(...) Op grond van het arrest van de Hoge Raad van 15 juni 2012, nr. 11/04002 ECLI:NL:HR;2012:LJN BU8935 kan de rechtbank echter niet anders dan oordelen dat sprake is van een regeling voor vervroegde uittreding als bedoeld in artikel 32ba, zesde lid, van de Wet."
blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting, althans onbegrijpelijk is of niet naar behoren met redenen omkleed wanneer dit wordt bezien in het licht van de feiten die door de Rechtbank zijn vastgesteld en de grieven die belanghebbende in beroep heeft aangevoerd.
Het derde onderdeel van het cassatiemiddel strekt ertoe dat:
(…) het oordeel van de Rechtbank in r.o. 4.3 dat:
"(...) Naar het oordeel van de rechtbank doen aan het voorgaande [namelijk dat sprake is van een regeling voor vervroegde uittreding als bedoeld in artikel 32ba, zesde lid, van de Wet; belanghebbende] het doel en de intentie van belanghebbende bij invoering van de regeling niet af. Van belang is, zoals de inspecteur stelt de uitwerking van de regeling."
blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting, althans onbegrijpelijk is of niet naar behoren met redenen omkleed, wanneer dit wordt bezien in het licht van de feiten die door de Rechtbank zijn vastgesteld en de grieven die belanghebbende in beroep heeft aangevoerd.
Belanghebbende sluit zijn beroepschrift in cassatie af met de slotsom:
Al het voorgaande in onderlinge samenhang gelezen en bezien, is belanghebbende van mening dat het doel en de strekking van artikel 32ba van de Wet, zoals tot uitdrukking gebracht in het Besluit, er aan in de weg staan dat de Regeling als RVU kan worden aangemerkt. Om die reden is op de Regeling de pseudo-eindheffing loonbelasting van genoemde bepaling niet van toepassing en is deze zonder voldoende rechtsgrond door belanghebbende afgedragen. Nu de bestreden uitspraak uitgaat van een anders rechtsoordeel, kan deze uitspraak niet in stand blijven en dient deze te worden vernietigd.
De Staatssecretaris heeft een verweerschrift in cassatie ingediend.
Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De Staatssecretaris heeft geen conclusie van dupliek ingediend.