Parket bij de Hoge Raad, 14-01-2016, ECLI:NL:PHR:2016:14, 15/02667
Parket bij de Hoge Raad, 14-01-2016, ECLI:NL:PHR:2016:14, 15/02667
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 14 januari 2016
- Datum publicatie
- 5 februari 2016
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2016:14
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2016:831, Gevolgd
- Zaaknummer
- 15/02667
Inhoudsindicatie
Belanghebbende heeft tot en met 2010 onroerende zaken ter beschikking gesteld aan de maatschap van haar echtgenoot. Deze vermogensbestanddelen behoorden op grond van de terbeschikkingstellingsregeling (artikel 3.91 Wet IB 2001) tot haar werkzaamheidsvermogen. Wegens toetreding tot een VOF in 2010, waarin de onderneming van haar echtgenoot is voortgezet, zijn deze vermogensbestanddelen tot haar ondernemingsvermogen gaan behoren.
In geschil is (i) of een ingevolge artikel 3.91 Wet IB als werkzaamheid aangemerkte terbeschikkingstelling kwalificeert als werkzaamheid in de zin van de doorschuifregeling van artikel 3.99 Wet IB 2001 en (ii) of de overgang van belanghebbendes vermogensbestanddelen van de werkzaamheidssfeer naar de ondernemingssfeer kwalificeert als ‘uitgroei’ van een werkzaamheid naar een onderneming als bedoeld in artikel 3.99 Wet IB 2001.
De Rechtbank ziet geen reden het begrip werkzaamheid in artikel 3.99 Wet IB 2001 beperkter uit te leggen dan artikel 3.91 Wet IB 2001. Ook het begrip ‘uitgroeien tot’ moet volgens de Rechtbank niet beperkt worden uitgelegd. Volgens de Rechtbank werd oorspronkelijk slechts een vermogensbestanddeel ter beschikking gesteld, en is die enkele activiteit bij de overgang naar de onderneming onderdeel van deze onderneming geworden en daarmee uitgegroeid tot een groter geheel aan activiteiten. Gelet daarop acht de Rechtbank artikel 3.99 Wet IB 2001 van toepassing, zodat de winst op de vermogensbestanddelen doorgeschoven dient te worden naar de onderneming. De Staatssecretaris heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank sprongcassatie ingesteld.
A-G Niessen gaat eerst in op de vraag of de terbeschikkingstelling op grond van artikel 3.91 Wet IB 2001 een werkzaamheid is in de zin van artikel 3.99 Wet IB 2001. De A-G overweegt dat in het systeem der wet ervan uit moet worden gegaan dat het begrip “werkzaamheid” in artikel 3.99 Wet IB 2001 dezelfde betekenis heeft als in de andere artikelen van afdeling 3.4. Er zijn geen aanwijzingen dat de wetgever, toen hij de tbs-regeling in die afdeling onderbracht, artikel 3.99 Wet IB 2001 niet op die regeling van toepassing wilde laten zijn. Volgens de A-G kan dan ook worden aangenomen dat de terbeschikkingstelling aan het samenwerkingsverband vóór de toetreding tot de VOF kwalificeerde als werkzaamheid in de zin van artikel 3.99 Wet IB 2001.
Vervolgens gaat de A-G in op de vraag of sprake is van het ‘uitgroeien’ van werkzaamheden tot een onderneming als bedoeld in artikel 3.99 Wet IB 2001. Volgens de A-G is de betekenis van de term ‘uitgroeien tot een onderneming’ in de parlementaire toelichting summier toegelicht. Wel blijkt dat de faciliteit is geïntroduceerd ter bevordering van het ondernemerschap. Dit volgt tevens uit het feit dat voor de omgekeerde situatie (de overgang van vermogensbestanddelen van de ondernemingssfeer naar de werkzaamheidssfeer) bewust geen doorschuiffaciliteit is geïntroduceerd.
Het komt de A-G voor dat het begrip ‘uitgroeien’ impliceert dat een bestaande activiteit enerzijds behouden blijft en anderzijds op enigerlei wijze wordt uitgebreid. In het onderhavige geval behoudt belanghebbende de eerder ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen en stelt zij deze nog steeds ter beschikking aan de onderneming van haar echtgenoot. Tevens breidt zij deze activiteit, die eerst louter de verpachting van de onroerende zaken inhield, uit door rechtstreeks in het vermogen en de winst van het(zelfde) bedrijf te participeren. Derhalve kan volgens de A-G worden gesproken van uitgroeien als bedoeld in artikel 3.99 Wet IB 2001. Deze conclusie doet tevens recht aan de ratio van de regeling: het bevorderen van ondernemerschap door bij uitbreiding van werkzaamheden heffing achterwege te laten.
Het bestaan van artikel 3.98 Wet IB 2001 doet hier niet aan af. De reden dat artikel 3.98 Wet IB 2001 is geïntroduceerd naast 3.99 Wet IB 2001, is volgens de A-G dat de wetgever geruisloze overgang van ter beschikking gestelde vermogensbestanddelen bij terugkeer uit de BV heeft willen beperken tot de gevallen waarin is voldaan aan de eisen van artikel 14c Wet Vpb. Dat de wetgever ervoor heeft gekozen de in artikel 3.92 Wet IB 2001 genoemde situatie afzonderlijk te faciliteren in artikel 3.98 Wet IB 2001, staat volgens de A-G niet eraan in de weg dat in andere gevallen, zoals die waarin sprake is van de (overgang van een) terbeschikkingstelling als bedoeld in 3.91 Wet IB 2001, wél onder de reikwijdte vallen van de algemene doorschuifregeling van artikel 3.99 Wet IB 2001.
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën ongegrond dient te worden verklaard.
Conclusie
mr. R.E.C.M. Niessen
Advocaat-Generaal
Conclusie van 14 januari 2016 inzake:
|
Nr. Hoge Raad: 15/02667 |
Staatssecretaris van Financiën |
|
Nr. Rechtbank: AWB 14/4021 |
|
|
Derde Kamer A |
tegen |
|
Inkomstenbelasting/premie volksverz. 2011 Sprongcassatie |
[X] |
1 Inleiding
Aan [X] (hierna: belanghebbende) te [Z] is voor het jaar 2011 een aanslag opgelegd in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 333.158.
Belanghebbende heeft tegen de aanslag bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 mei 2014 de aanslag gehandhaafd.
Belanghebbende heeft bij brief van 27 juni 2014 tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank). Bij uitspraak van 28 april 2015 heeft de Rechtbank het beroep gegrond verklaard.1
De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft, met toestemming van belanghebbende, bij brief van 17 juni 2015 tegen deze uitspraak tijdig en ook overigens regelmatig rechtstreeks beroep in cassatie ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. De Staatssecretaris heeft niet gerepliceerd.
In cassatie is in geschil of de doorschuifregeling van artikel 3.99 Wet IB 2001 van toepassing is op de overgang van belanghebbendes vermogensbestanddelen van de werkzaamheidssfeer naar de ondernemingssfeer. Belanghebbende heeft tot en met 2010 onroerende zaken ter beschikking gesteld aan de maatschap van haar echtgenoot. Deze vermogensbestanddelen behoorden op grond van de terbeschikkingstellingsregeling tot haar werkzaamheidsvermogen. Wegens toetreding tot een vennootschap onder firma in 2010, waarin de onderneming van haar echtgenoot is voortgezet, zijn deze vermogensbestanddelen tot haar ondernemingsvermogen gaan behoren.
2 De feiten en het geding in feitelijke instantie
De Rechtbank heeft de feiten als volgt vastgesteld:
Belanghebbende en [A] (hierna samen: de echtgenotes) zijn gehuwd met respectievelijk [B] en [C] (hierna: de broers), die in maatschapsverband een akkerbouwbedrijf exploiteerden. De broers pachtten daarvoor onder meer een hoeve (grond en opstallen aan de [a-straat 1] te [Q] ). De echtgenotes hebben op 31 december 1996 ieder voor de onverdeelde helft de eigendom verkregen van de hoeve. Zij hebben de hoeve sindsdien verpacht aan de broers (met uitzondering van een woonhuis en een stuk grond van 1.500m2).
De uit de pacht verkregen opbrengsten (€ 16.000 voor elk van de echtgenotes per jaar) heeft belanghebbende sinds de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Wet) in verband met de terbeschikkingstellingsregeling van artikel 3.91 van de Wet steeds aangegeven als resultaat uit overige werkzaamheden. Belanghebbende heeft in die tijd ook tegen betaling arbeid verricht voor de maatschap en deze opbrengsten ook als resultaat uit overige werkzaamheden aangegeven.
De broers hebben bij akte van 30 maart 2010 de maatschap omgezet in een vennootschap onder firma (hierna: de Vof). De broers hebben het genot en gebruik van de door hen gepachte hoeve in de Vof ingebracht. De echtgenotes zijn bij overeenkomst van 29 september 2011 met terugwerkende kracht tot 1 januari 2011 toegetreden tot de Vof. Het akkerbouwbedrijf wordt sindsdien voor gezamenlijke rekening geëxploiteerd. Belanghebbende is onder meer gerechtigd tot 15% van de jaarwinst van de Vof na aftrek van de vergoedingen voor meerarbeid. De pachtovereenkomst is door blijven lopen.
Belanghebbende heeft aangifte inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen 2011 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.358. Belanghebbendes aandeel van de waarde van de hoeve is daarbij als ondernemingsvermogen geëtiketteerd. De inspecteur heeft bij de aanslagregeling het belastbaar inkomen uit werk en woning gecorrigeerd met € 280.800 zijnde de stakingswinst wegens het eindigen van de terbeschikkingstelling van de hoeve aan het samenwerkingsverband van de broers en aldus de aanslag opgelegd.
De Rechtbank heeft geoordeeld dat de doorschuifregeling van artikel 3.99 Wet IB 2001 op de hiervoor genoemde overgang van toepassing is. Zij motiveerde haar beslissing als volgt:
De rechtbank stelt vast dat ingevolge artikel 3.91 van de Wet onder het begrip “werkzaamheid” mede begrepen wordt het ter beschikking stellen van vermogensbestanddelen aan, kort gezegd, de onderneming van een verbonden persoon. De rechtbank ziet geen reden om, in afwijking van artikel 3.91 van de Wet, het begrip “werkzaamheid” in artikel 3.99 van de Wet beperkter uit te leggen. De heldere wettelijke bepalingen bieden naar het oordeel van de rechtbank daar geen ruimte voor. Vervolgens moet de rechtbank de vraag beantwoorden of in het voorliggende geval de terbeschikkingstelling is “uitgegroeid” tot een onderneming. De rechtbank beantwoordt die vraag bevestigend. Naar het oordeel van de rechtbank is er geen reden om het begrip “uitgroeien tot” beperkt uit te leggen. In het voorliggende geval wordt er oorspronkelijk slechts een vermogensbestanddeel ter beschikking gesteld en die enkele activiteit wordt bij overgang naar de onderneming onderdeel van en groeit daarmee uit tot een groter geheel aan activiteiten. Gelet daarop acht de rechtbank in het voorliggende geval artikel 3.99 van de Wet van toepassing en dient de winst op de hoeve doorgeschoven te worden naar de onderneming. Naar het oordeel van de rechtbank past deze uitleg ook in de ratio van de bepaling, namelijk het voorkomen dat afgerekend moet worden over stille reserves, indien die feitelijk bezien niet gerealiseerd worden. De rechtbank ziet in de parlementaire geschiedenis geen aanknopingspunten voor de stelling dat die ratio beperkt zou moeten worden tot gevallen zoals door de inspecteur genoemd. Daarbij zij nog opgemerkt dat de aangehaalde wetsgeschiedenis door het gebruik van het woordje ‘kan’ (tweede volzin) ervan blijkt geeft dat er meer situaties van overgang denkbaar zijn dan daar beschreven. Voorts is uit de kop van het wetsartikel redelijkerwijs op te maken dat de wetgever heeft bedoeld dat ook gevallen als de onderhavige onder de regeling van artikel 3.99 van de Wet geschaard kunnen worden. Immers, in het onderhavige geval is sprake van een overgang van een werkzaamheid naar een onderneming.
Gelet op dit oordeel behoeft de in de stellingen van partijen vervatte vraag of belanghebbendes fysieke arbeid voor de maatschap en de Vof nog invloed kan hebben op de toepassing van artikel 3.99 van de Wet geen beantwoording meer. Dit geldt eveneens voor belanghebbendes subsidiaire stelling dat zij – met een beroep op het gelijkheidsbeginsel – een beroep kan doen op het Besluit van de staatssecretaris van 9 december 2011, nr. BLKB2011/2061.
Gelet op het vorenstaande dient het beroep gegrond te worden verklaard.
3 Het geding in cassatie
De Staatssecretaris komt op tegen het oordeel van de Rechtbank dat de doorschuifregeling ook van toepassing is op een overgang van een door belanghebbende op basis van artikel 3.91 Wet IB 2001 ter beschikking gesteld vermogensbestanddeel naar het ondernemingsvermogen van belanghebbende.
Volgens de Staatssecretaris is bij de terbeschikkingstelling geen sprake van werkzaamheden, zodat ook geen sprake kan zijn van het uitbouwen van werkzaamheden in de zin van artikel 3.99 Wet IB 2001. Bovendien is de terbeschikkingstelling op zich geheel niet gewijzigd. De terbeschikkingstelling wordt gecontinueerd, met als enige verschil dat belanghebbende nu zelf ook één van de firmanten is. Er is slechts sprake van een overgang; niet van uitgroeien van werkzaamheden.
Bovendien wijst de Staatssecretaris erop dat het huidige artikel 3.99 Wet IB 2001 al tot het wetsvoorstel behoorde voorafgaande aan het overbrengen van de terbeschikkingstellingregeling naar box 1. Oorspronkelijk was de tbs-regeling opgenomen in box 2. Bij het schrijven van de tekst van artikel 3.99 Wet IB 2001 kan de wetgever de tbs-regeling zodoende niet voor ogen hebben gehad.
Belanghebbende bestrijdt in haar verweerschrift de hiervoor genoemde cassatiegronden van de Staatssecretaris. Daarnaast verzoekt zij de Hoge Raad om te oordelen over de door de Rechtbank wegens gebrek aan belang onbesproken gelaten subsidiaire stelling van belanghebbende, dat zij met een beroep op het gelijkheidsbeginsel een beroep kan doen op onderdeel 2.2 van het Besluit van de Staatssecretaris van 9 december 2011.2