Parket bij de Hoge Raad, 31-03-2016, ECLI:NL:PHR:2016:204, 15/02939
Parket bij de Hoge Raad, 31-03-2016, ECLI:NL:PHR:2016:204, 15/02939
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 31 maart 2016
- Datum publicatie
- 15 april 2016
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2016:204
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2017:530, Gevolgd
- Zaaknummer
- 15/02939
Inhoudsindicatie
Belanghebbende was bestuurder van [B] B.V. Op 9 december 2008 is het faillissement van [B] uitgesproken. Belanghebbende is door de Ontvanger bij beschikking als bestuurder aansprakelijk gesteld voor aan [B] opgelegde en onbetaald gebleven naheffingsaanslagen loon- en omzetbelasting over de periode september tot en met november 2008.
Het Hof heeft geoordeeld dat het onbetaald blijven van de belastingschulden het gevolg is van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur. Bij dit oordeel heeft het Hof zwaarwegend geacht de omstandigheid dat [B], terwijl vaststond dat zij binnen afzienbare tijd zou ophouden te bestaan, haar krediet bij de bank (geheel) heeft afgelost, maar de (oplopende) belastingschulden niet heeft voldaan.
Ten aanzien van de hoogte van het bedrag van de aansprakelijkstelling heeft het Hof geoordeeld dat de over de maand november 2008 onbetaald gebleven belastingen niet door toedoen van belanghebbende onbetaald zijn gebleven omdat de verplichting daartoe, vanwege het faillissement van [B] op 9 december 2008, niet meer op belanghebbende rustte, maar op de curator. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat het na faillissement oplopen van de door [B] verschuldigde invorderingsrente, als zodanig niet aan belanghebbende te wijten is, zodat de beschikking verminderd is.
In het eerste middel van belanghebbende wordt de stelling betrokken dat belanghebbende geen andere keuze had dan eerst de schuld aan de bank te voldoen. Alle betalingen die [B] ontving, kwamen binnen op haar rekening bij die bank, en de bank trok via verrekening alle ontvangen bedragen naar zich toe. Belanghebbende kon deze afboekingen en verrekeningen door de bank niet tegenhouden, aldus het middel. ’s Hofs oordeel dat belanghebbende vanwege het volledig aflossen van het bankkrediet kennelijk onbehoorlijk bestuur kan worden verweten, is volgens belanghebbende derhalve onbegrijpelijk.
De A-G merkt op dat de vraag of belanghebbende, als bestuurder van [B], de mogelijkheid had om de aflossing van het bankkrediet tegen te houden, vooral een feitelijke kwestie is. Het Hof heeft hieromtrent in zijn uitspraak niets vastgesteld, althans, volgens de A-G, niet in voldoende duidelijke termen. De kwestie lijkt de A-G te belangrijk voor de beoordeling van de zaak dan dat hier iets anders mag worden verlangd dan heldere bewoordingen (dus niet iets als ‘impliciet’ of ‘ligt besloten’).
De A-G acht de stelling van belanghebbende als maatstaf in principe juist, want tot het onmogelijke is niemand gehouden. Een bestuurder kan slechts worden verweten kennelijk onbehoorlijk te hebben bestuurd, indien zo een bestuurder de mogelijkheid had om de gewraakte bestuurshandelingen niet te verrichten. Zonder een dergelijke keuzevrijheid treft een bestuurder ten aanzien van die handelingen geen verwijt. De stelling van belanghebbende, dat hij geen andere keuze had dan eerst de schuld aan de bank te voldoen, kan volgens de A-G mede beslissend zijn voor het oordeel omtrent de (on)behoorlijkheid. Daarom had het Hof daaraan overwegingen moeten wijden.
De A-G wijst er op dat in dat kader ook dient te worden onderzocht of belanghebbende onverplicht en lichtvaardig een pandrecht aan de bank heeft doen geven. En, zo ja, of dat op zichzelf onbehoorlijk bestuur oplevert of daaraan bijdraagt. Het kan zich immers voordoen dat een bestuurder zich eerder, zonder daartoe verplicht te zijn, verwijtbaar in de latere onmogelijkheid heeft gebracht om gewraakte bestuurshandelingen niet te verrichten. Alsdan kan daarin volgens de A-G een fundamenteel onbehoorlijk uitgangspunt zijn gelegen, dat het vervolg eveneens onbehoorlijk maakt.
In zoverre slaagt het eerste middel van belanghebbende. De A-G meent dat zal moeten worden verwezen naar een ander Hof om een en ander alsnog uit te zoeken en te beoordelen.
Het eerste middel vervolgt met de stelling dat ’s Hofs oordeel dat belanghebbende, uit eigen initiatief, in overleg had moeten treden met de Ontvanger rechtens onjuist dan wel ontoereikend gemotiveerd is. De A-G meent dat het achterwege zijn gebleven van overleg geen zelfstandige grond is om onbehoorlijk bestuur aan te nemen. In zoverre acht de A-G dit middelonderdeel terecht voorgesteld.
Naar aanleiding van het vierde middel van belanghebbende merkt de A-G op dat het Hof er kennelijk van uit gaat dat de Ontvanger altijd de vrijheid zou hebben om te kiezen welke bestuurder hij aansprakelijk stelt en/of dat het ten onrechte niet aansprakelijk stellen van de andere bestuurders geen gevolgen kan hebben voor de wel aansprakelijk gestelde bestuurder. Dat oordeel acht de A-G onjuist, zodat het vierde middel slaagt.
Het eerste middel van de Staatssecretaris slaagt, omdat de omstandigheid dat ná het faillissement de curator, en niet belanghebbende, bevoegd was om de aangiften loon- en omzetbelasting in te dienen en te betalen, volgens de A-G niet uitsluit dat het aan kennelijk onbehoorlijk bestuur van belanghebbende kan zijn te wijten dat de curator de loon- en omzetbelasting niet heeft afgedragen c.q. voldaan.
Het tweede middel van de Staatssecretaris slaagt eveneens, aangezien volgens de A-G een aansprakelijke bestuurder ook aansprakelijk kan zijn voor na faillissement verschenen invorderingsrente, mits die bestuurder ter zake een specifiek en afzonderlijk verwijt treft.
De conclusie strekt ertoe dat zowel het beroep in cassatie van belanghebbende als dat van de Staatssecretaris van Financiën gegrond dient te worden verklaard.
Conclusie
mr. R.L.H. IJzerman
Advocaat-Generaal
Conclusie van 31 maart 2016 inzake:
|
Nr. Hoge Raad 15/02939 |
[X] |
|
Nr. Gerechtshof: 13/00978 Nr. Rechtbank: AWB 12/6587 |
|
|
Derde Kamer A |
tegen |
|
Aansprakelijkstelling bestuurder l.b. en o.b. |
de Staatssecretaris van Financiën en vice versa |
1 Inleiding
Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 15/02939 naar aanleiding van de beroepen in cassatie van respectievelijk [X] , belanghebbende, en de Staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris), tegen de uitspraak van 21 mei 2015 van het gerechtshof ’s‑Hertogenbosch (hierna: het Hof).1
Belanghebbende was sinds 4 juni 2007 (middellijk) bestuurder van [B] B.V. (hierna: [B] ). Op 9 december 2008 is het faillissement van [B] uitgesproken.
Belanghebbende is bij beschikking van 5 september 2011 (hierna: de beschikking) door de Ontvanger als bestuurder aansprakelijk gesteld voor aan [B] opgelegde en onbetaald gebleven naheffingsaanslagen loon- en omzetbelasting over de periode september tot en met november 2008.
Belanghebbende is aansprakelijk gesteld voor een bedrag van € 374.683. De aansprakelijkstelling is gebaseerd op artikel 36 Invorderingswet 1990 (hierna: IW). Belanghebbende is ook aansprakelijk gesteld voor de invorderingsrente (artikel 32 IW).
Niet in geschil is dat belanghebbende de betalingsonmacht ex artikel 36, lid 2, IW tijdig heeft gemeld.
Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de beschikking. Dat is door de Ontvanger ongegrond verklaard.
Belanghebbende is tegen de uitspraak op bezwaar in beroep gegaan bij de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank).2 De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld.
Belanghebbende is van de uitspraak van de Rechtbank in hoger beroep gegaan bij het Hof. Dat heeft eveneens geoordeeld dat belanghebbende terecht aansprakelijk is gesteld. Het onbetaald blijven van de belastingschulden is volgens het Hof het gevolg van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur. Bij dit oordeel heeft het Hof zwaarwegend geacht de omstandigheid dat [B] , terwijl vaststond dat zij binnen afzienbare tijd zou ophouden te bestaan, haar krediet bij de bank (geheel) heeft afgelost, maar de (oplopende) belastingschulden niet heeft voldaan.
Ten aanzien van de hoogte van het bedrag van de aansprakelijkstelling heeft het Hof geoordeeld dat de over de maand november 2008 onbetaald gebleven belastingen niet door toedoen van belanghebbende onbetaald zijn gebleven omdat de verplichting daartoe, vanwege het faillissement van [B] op 9 december 2008, niet meer op belanghebbende rustte, maar op de curator. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat het na faillissement oplopen van de door [B] verschuldigde invorderingsrente, als zodanig niet aan belanghebbende te wijten is. Mede om deze redenen is de beschikking door het Hof (verder) verminderd tot een bedrag van € 218.333.
Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris hebben tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft vier cassatiemiddelen voorgesteld. Die zijn met name gericht tegen ’s Hofs oordeel dat sprake is van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur.
De Staatssecretaris heeft twee middelen voorgesteld. Die zijn met name gericht tegen de verlaging van het bedrag waarvoor belanghebbende aansprakelijk is gesteld.
De verdere opbouw van deze conclusie is als volgt. In onderdeel 2 worden de feiten en het procesverloop weergegeven, gevolgd door een beschrijving van het geding dat nu in cassatie voorligt in onderdeel 3. Onderdeel 4 omvat een overzicht van relevante wetgeving, wetsgeschiedenis, beleid, jurisprudentie en literatuur.3 De onderdelen 5 en 6 behelzen de beschouwing en beoordeling van de cassatiemiddelen van respectievelijk belanghebbende en de Staatssecretaris. Deze onderdelen worden gevolgd door de conclusie in onderdeel 7.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
Het Hof heeft de volgende feiten vastgesteld:
Op 28 januari 1987 is opgericht de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid [ [A] BV] “ [A] B.V.” Die vennootschap was werkzaam in de horecasector.
Per 5 februari 2001 vond een reorganisatie plaats. De naam van voormelde vennootschap werd gewijzigd in [B] B.V. (hierna: [B] ). Aandeelhouders per die datum werden [C] B.V. (hierna [C] ), met belanghebbende als bestuurder en enig aandeelhouder, [D] B.V. (hierna: [D] ), met [E] als bestuurder en enig aandeelhouder, alsmede [F] B.V. en [G] B.V.
In het handelsregister van de Kamer van Koophandel werd omtrent de bedrijfsactiviteiten van [B] opgenomen dat die bestonden uit het exploiteren van een expeditie-, transport-, opslag en overslagbedrijf alsmede uit logistieke dienstverlening.
[B] verzorgde het vervoer van dranken voor [H] N.V. (hierna: [H] ) en haar dochtermaatschappij [I] B.V. Vanwege deze gelieerdheid was in feite sprake van één opdrachtgever van [B] . In het vervoerscontract waren boeteclausules opgenomen: voor elke niet of niet tijdig uitgevoerde rit kon [H] een boete aan [B] opleggen van € 500. De ritten voor [H] werden gefactureerd via een systeem van self-billing: [H] gaf periodiek aan [B] op welke ritten er waren gereden en welke bedragen [B] daarvoor kon factureren.
Bestuurder van [B] werd, met ingang van 5 februari 2001, [D] , bestuurd door [E] voornoemd. Belanghebbende ging werkzaamheden verrichten als directeur bij [B] . Na de reorganisatie, per 5 februari 2001, verrichtte belanghebbende tot 30 november 2001 werkzaamheden als directeur, in dienstbetrekking bij [B] .
Over 2005 bedroeg de winst van [B] € 6.335 en over 2006 € 3.402. De netto-omzet in die jaren bedroeg € 6.351.547 respectievelijk € 7.219.992.
[E] kreeg in 2007 een burnout, de aandeelhouders constateerden toen dat de administratie van [B] niet op orde was. Op 4 juni 2007 werd [C] , bestuurd door belanghebbende, tot bestuurder van [B] benoemd. Belanghebbende beschikte over de diploma’s die nodig waren om de voor de bedrijfsvoering van [B] noodzakelijke vergunningen te behouden. [E] , via [D] , behield tot 12 december 2007 zijn functie als bestuurder. Op voordracht van [E] werd [J] als interim-manager bij [B] aangesteld. Per 1 maart 2008 werd [J] vervangen door [K] .
In juni 2008 werden de jaarcijfers van [B] over 2007 gepresenteerd. Die cijfers gaven een verlies te zien van € 663.329, bij een netto omzet van € 8.014.031. Tijdens de aandeelhoudersvergadering van 24 juni 2008 werd besloten dat alle betalingen van [B] door ieder van de aandeelhouders dienden te worden goedgekeurd. Betalingen dienden vervolgens door de Rabobank te worden gefiatteerd, in het kader van financieringsafspraken.
Op 30 juni 2008 heeft [H] het vervoerscontract met [B] schriftelijk opgezegd per 31 december 2008. [H] gaf daarbij aan het overgrote deel van het personeel over te willen nemen althans ervoor te willen zorgen dat personeel van [B] elders in dienst kon treden. Voorts gaf [H] aan de opleggers van [B] voor een reële prijs over te willen nemen.
Na de opzegging van het vervoerscontract op 30 juni 2008 per 31 december 2008 vond [H] een nieuwe vervoerder. Naar aanleiding daarvan deelde [H] nader mee het vervoerscontract per 1 november 2008 te willen beëindigen. [B] ging hiermee akkoord, [B] vreesde dat een weigering gevolgen zou hebben voor het in 2.9 verwoorde aanbod van [H] .
In de notulen van de op 16 juli 2008 gehouden aandeelhoudersvergadering van [B] is onder meer vermeld:
“ [B] is einde verhaal en wordt met de hoogste spoed gesaneerd. Uiterlijk op 1 oktober 2008.”
Half juli 2008 werd bij de Rabobank bekend dat [H] het contract met [B] had opgezegd. De Rabobank ging een strakker beheer voeren over de financiering aan [B] . In september 2008 verpandde [B] haar vorderingen aan de Rabobank; van dit pandrecht werd door de Rabobank gebruik gemaakt. Op 11 september 2008 zegde de Rabobank het krediet aan [B] op. Zonder toestemming van de Rabobank mochten geen activa van [B] worden verkocht. Betalingen door [B] geschiedden in overleg met de Rabobank. Blijkens het proces-verbaal van de zitting bij de Rechtbank heeft [L] , werknemer bij de RABO-bank, hierover verklaard:
“Op de vraag van de rechtbank of in het financiële overzicht rekening is gehouden met het feit dat bij afwikkeling sprake was van belastingschulden antwoordt [L] : Feitelijk hebben wij als bank tot september 2008 op een plan van [B] gewacht. Dat plan is er uiteindelijk niet gekomen en vervolgens zijn wij onze zekerheden gaan uitwinnen. Mijn belang is dat de schuldpositie van de bank wordt afgebouwd. Er wordt geen rekening gehouden met de belastingschulden. Dat heb ik in 30 jaar tijd nog niet meegemaakt.”
In de notulen van de op 13 november 2008 gehouden aandeelhoudersvergadering van [B] is onder meer het volgende vermeld.
“3. Betalingen belastingen en crediteuren
Van de belasting is een exploot ontvangen inzake de te betalen loonbelasting van Euro 49.273. Besloten is dat het bedrag per direct betaald wordt. Van het overige saldo worden zoveel mogelijk crediteuren betaald.
(…)
In de volgende vergadering wordt dit voorstel besproken. Aan de hand van dit betalingsvoorstel zullen we [H] verzoeken om zo snel mogelijk de openstaande facturen te betalen zodat we zo snel mogelijk de crediteuren en de Belasting kunnen betalen.”
Op 8 december 2008 heeft [C] het faillissement aangevraagd voor [B] . Op 9 december 2008 is het faillissement van [B] uitgesproken. Ook [C] is gefailleerd.
Vanaf begin september 2008 tot de datum van het faillissement zijn alle activa van [B] tegen reële prijzen verkocht. In totaal heeft de verkoop van activa € 840.193,47 opgeleverd. Op 26 september 2008 heeft [B] een bedrag van € 393.295 van [H] ontvangen. Het bankkrediet van de Rabobank van € 414.396,09 is geheel afgelost. De faillissementscurator heeft ten behoeve van de faillissementsboedel op 29 december 2009 een bedrag van € 520.073 van [H] gevorderd, ter zake van niet betaalde c.q. niet gefactureerde ritten. Uiteindelijk heeft [H] € 120.000 aan de curator voldaan.
[B] heeft in de periode van 25 juli 2008 tot 9 december 2008, de datum van het faillissement, in totaal € 309.604 aan de Ontvanger betaald. Hiervan ziet € 213.732 op loonheffingen en omzetbelasting over de periode 21 april 2008 tot en met 13 juli 2008. Het restant, € 98.872, ziet op de periode daarna. De belastingschulden over de tijdvakken tot en met augustus 2008 zijn betaald, nadat eind oktober 2008 was gebleken dat die belastingschulden nog niet waren voldaan. De betaling geschiedde op aandringen van belanghebbende, als bestuurder van [C] . Over de in de maanden september tot en met oktober 2008 gelegen tijdvakken zijn bedragen aan verschuldigde loonbelasting/premie en omzetbelasting aangegeven maar niet afgedragen c.q. voldaan. De aangifte omzetbelasting over november 2008 werd niet ingediend. Over de belastingheffing over de maanden vanaf september 2008 is niet met de belastingdienst gecommuniceerd. Voor de verschuldigde maar niet afgedragen c.q. voldane bedragen zijn naheffingsaanslagen opgelegd, met boeten, rente en kosten.
Op 31 oktober 2008 heeft [B] schriftelijk aan de Ontvanger een mededeling betalingsonmacht gedaan, als bedoeld in artikel 36, lid 2 van de Invorderingswet 1990.
Voor de in 2.16 bedoelde naheffingsaanslagen met boeten, rente en kosten, is belanghebbende bij de onderhavige beschikking aansprakelijk gesteld, een en ander als volgt.
De naheffingsaanslag omzetbelasting over november 2008 is, nadat daartegen bezwaar was gemaakt, inmiddels, na de uitspraak op bezwaar inzake de beschikking aansprakelijkstelling, met € 67.000 verminderd. De boete bij de naheffing omzetbelasting over november 2008 is geheel komen te vervallen. In verband met het vorenstaande heeft de Ontvanger ter zitting bij de Rechtbank geconcludeerd dat belanghebbende tot een bedrag van € 298.080 aansprakelijk is.
De Rechtbank heeft vastgesteld dat de aansprakelijkstelling voor de loonheffing over de periode 8 september tot en met 5 oktober [2008; A-G] € 48.901 bedraagt terwijl de corresponderende naheffingsaanslag € 48.429 beloopt. Mede gelet op de conclusie van de Ontvanger heeft de Rechtbank het bedrag van de totale aansprakelijkheid vastgesteld op (€ 298.080 - € 472) = € 297.608.
Rechtbank Zeeland-West-Brabant
De Rechtbank heeft het geschil als volgt omschreven:
Tussen partijen is in geschil of de beschikking aansprakelijkstelling terecht en tot het juiste bedrag is vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil of belanghebbende kennelijk onbehoorlijk bestuur kan worden verweten. Niet in geschil is dat tijdig betalingsonmacht is gemeld.
De Rechtbank heeft, voor zover in cassatie nog van belang, overwogen:
De rechtbank stelt voorop dat, ook als een vennootschap in financiële moeilijkheden verkeert, het begrijpelijk is dat het bestuur van die vennootschap de bedrijfsvoering voortzet. In het onderhavige geval had [B] immers nog contractuele verplichtingen jegens [H] . In zoverre kan belanghebbende dan ook geen verwijt worden gemaakt en is geen sprake van onbehoorlijk bestuur voor wat betreft de voortzetting van de activiteiten van [B] . De rechtbank heeft ook geen reden om aan te nemen dat belanghebbende niet de intentie heeft gehad om [B] op een goede manier af te wikkelen. In dit verband wordt vermeld dat [L] ter zitting heeft verklaard dat half juli bij de Rabobank bekend werd dat het contract met [H] niet zou worden verlengd, dat hij daar later met belanghebbende over heeft gesproken en dat deze de intentie had om de schuldpositie van [B] af te bouwen.
Ten aanzien van de vraag of sprake is van onbehoorlijk bestuur heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 4 februari 2011, zaaknummer 09/03451, LJN: BP 2982 als volgt overwogen:
“3.3.3. De bestuurdersaansprakelijkheid van artikel 36 IW 1990 is inhoudelijk een ongewijzigde voortzetting van de bestuurdersaansprakelijkheid zoals deze bij Wet van 21 mei 1986, Stb. 276 (hierna: WBA), was neergelegd in de artikelen 32 en 32a van de Wet op de loonbelasting 1964 en de artikelen 41a en 41b van de Wet op de omzetbelasting 1968. Gelet op de strekking van de WBA - bestrijding van misbruik - vormt ook het opzettelijk achterwege laten van de inhouding en afdracht van verschuldigde loonbelasting en premies en het opzettelijk niet voldoen van verschuldigde omzetbelasting kennelijk onbehoorlijk bestuur (…).
's Hofs oordeel dat sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur aangezien belanghebbende persoonlijk een ernstig verwijt treft omdat hij als bestuurder van de BV heeft bewerkstelligd dat de onderhavige belastingschulden onbetaald bleven terwijl hij wist of redelijkerwijze had moeten begrijpen dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat belasting- en premieschulden van de BV onbetaald zouden blijven, getuigt gelet op vorenbedoelde wetsgeschiedenis niet van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst.”
Uit voormeld arrest volgt dat moet worden onderzocht of belanghebbende wist of redelijkerwijs had moeten begrijpen dat zijn handelwijze tot gevolg zou hebben dat belasting- en premieschulden van [B] onbetaald zouden blijven.
Naar het oordeel van de rechtbank is hierbij het volgende van belang.
Belanghebbende bestrijdt niet dat vanaf juli 2008 aan crediteuren een bedrag van ten minste € 372.342 is afgelost (...) - dat is nog bovenop de aflossing van de bankschuld van € 414.396. Aan belastingschulden is € 309.684 betaald. Er is dus ook in de visie van belanghebbende meer betaald aan concurrente crediteuren dan aan de belastingdienst.
Uit het overzicht van de bankafschrijvingen blijkt ook dat [B] in het kader van de voortgezette bedrijfsuitoefening in de maanden september, oktober en november de betalingsverplichtingen die zij had aan haar handelspartners en/of gelieerde partijen, zoals haar aandeelhouders, is nagekomen. Ter zitting heeft [L] , destijds werkzaam bij de Rabobank en betrokken bij de financiering van [B] , ook bevestigd dat de normale, lopende crediteuren betaald werden. Zo volgen uit het genoemde overzicht onder meer de volgende betalingen vanaf september 2008 (bedragen in totalen):
€ 103.026,90 aan [G] B.V.
€ 47.280,63 aan [N] B.V.
€ 36.572,11 aan [M] B.V.,
€ 37.643,16 aan [K] .
€ 113.195,88 aan [AA]
€ 17.500 aan [BB]
€ 129.494,12 aan chauffeursdiensten
Over dezelfde periode zijn de lonen van de werknemers uitbetaald en zijn facturen met omzetbelasting uitgeschreven. Hoewel aangiften loonheffing en omzetbelasting zijn ingediend, is geen reservering gemaakt voor de hieruit voorvloeiende belastingschulden. De belastingschulden zijn onbetaald gebleven. [B] heeft in november weliswaar een aanzienlijk bedrag (€ 142.682) aan de belastingdienst betaald, maar deze betaling had geen betrekking op de vanaf september 2008 oplopende belastingschulden. Gezien de over 2007 geleden verliezen die toen al bekend waren en het gegeven dat de werkzaamheden voor [H] per 1 januari 2008 ten einde zouden lopen en geen omzet meer gegenereerd zou worden, wist of had belanghebbende redelijkerwijs moeten begrijpen dat de voormelde belastingschulden onbetaald zouden blijven. Belanghebbende heeft nog verwezen naar de (...) claim op [H] waarmee de belastingschulden betaald hadden kunnen worden, maar naar het oordeel van de rechtbank is het realiteitsgehalte daarvan niet aannemelijk geworden; anders is niet begrijpelijk dat de curator uiteindelijk genoegen heeft genomen met een betaling van € 120.000.
Door de beslissing van de ava dat alle betalingen, derhalve ook de onder 4.6.2. vermelde, door alle aandeelhouders dienden te worden goedgekeurd, had belanghebbende weliswaar niet de mogelijkheid eigenhandig betalingen te (laten) verrichten, maar was hij van alle betalingen wel op de hoogte en was hij ook in de gelegenheid die betalingen tegen te houden.
Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit al hetgeen in 4.6.1. tot en met 4.6.5. is overwogen, dat belanghebbende er bewust voor heeft gekozen om vanaf september 2008 concurrente crediteuren, waaronder de Rabobank, wel te betalen en de belastingdienst c.q. ontvanger slechts voor zover sprake was van oude schulden maar niet voor wat betreft de belastingschulden die gaandeweg over die maanden ontstonden. De rechtbank is van oordeel dat aldus sprake is geweest van onbehoorlijk bestuur van belanghebbende zodat hij terecht aansprakelijk is gesteld.
Voor dat geval heeft belanghebbende gesteld dat het niet terecht is dat alleen hij aansprakelijk is gesteld omdat er ook interim-bestuurders waren en de andere aandeelhouders ook meebeslisten over de afwikkeling van [B] . Deze omstandigheden brengen echter niet mee dat belanghebbende niet aansprakelijk is en kunnen evenmin leiden tot een vermindering van het bedrag van de aansprakelijkstelling. Ingevolge artikel 36 van de IW is iedere bestuurder immers hoofdelijk aansprakelijk.
Voorzover belanghebbende aansprakelijk is gesteld voor de boeten, invorderingsrente en kosten van [B] , dient de ontvanger aannemelijk te maken dat het belopen daarvan aan belanghebbende is te wijten. Naar het oordeel van de rechtbank is de ontvanger in dit bewijs geslaagd. De loonheffing en omzetbelasting die over de tijdvakken september tot en met november op aangifte hadden moeten worden voldaan, zijn niet betaald. De boeten, invorderingsrente en kosten vloeien hieruit voort. Overeenkomstig hetgeen onder 4.6.6 is overwogen, is belanghebbende hiervoor, naar het oordeel van de rechtbank, verantwoordelijk.
Gelet op hetgeen is vermeld in 2.15 en 2.17 moet het bedrag van de aansprakelijkstelling worden verminderd tot € 298.080 -/- € 472 = € 297.608 en dient het beroep gegrond te worden verklaard.4
De Rechtbank heeft geoordeeld dat het niet betalen van de belastingschulden door [B] het gevolg is van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de zin van artikel 36 IW, zodat de Ontvanger belanghebbende voor die belastingschulden terecht aansprakelijk heeft gesteld.5
Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch
Het Hof heeft de in geschil zijnde vragen, voor zover in cassatie nog van belang, als volgt omschreven:
A. (…)
B. Is het niet betalen van belastingschulden (premieschulden daaronder begrepen) van [B] waarvoor de Ontvanger belanghebbende aansprakelijk houdt, het gevolg van aan belanghebbende te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaren, voorafgaande aan het tijdstip van de mededeling van betalingsonmacht (artikel 36, lid 2 IW)?
Zo ja,
C. Is het bedrag van de resterende aansprakelijkstelling, € 297.608, te hoog?
D. (...)
Het Hof heeft vraag B bevestigend beantwoord:
Ad vraag B
Bij de beslissing of sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur aan de zijde van belanghebbende, gaat het ingevolge vaststaande jurisprudentie erom of belanghebbende wist of redelijkerwijs had moeten begrijpen dat hij bij zijn handelwijze, erin bestaande dat hij de bedrijfsvoering van [B] wilde voortzetten om een mogelijk faillissement te vermijden, wist of redelijkerwijs had moeten begrijpen dat belastingschulden van [B] opgeroepen door de voortgezette bedrijfsvoering, onbetaald zouden blijven.
Belanghebbende, in zijn hoedanigheid van bestuurder van [C] , is op 4 juni 2007 tot bestuurder van [B] benoemd. Nog in juni 20076 werden de jaarcijfers van [B] gepresenteerd. Die cijfers gaven een verlies te zien van € 663.329, bij een netto omzet van € 8.014.031. De cijfers werden als zeer teleurstellend ervaren. In de notulen van de op 26 juli 2008 gehouden algemene vergadering van aandeelhouders, nadat [H] had aangegeven het vervoerscontract met [B] per 31 december 2008 te willen beëindigen, is onder meer vermeld: “ [B] is einde verhaal en wordt met de hoogste spoed gesaneerd”.
Vaststaat dat bij de afwikkeling van [B] ervoor is gekozen de bedrijfsvoering van [B] zoveel mogelijk voort te zetten om contractuele verplichtingen met name ten aanzien van [H] na te komen en een faillissement van [B] te voorkomen. Daarbij werden onder meer eigen ondernemingen van aandeelhouders van [B] ingezet, waaronder [M] BV. Met de Rechtbank is het Hof van oordeel dat de keuze om de bedrijfsvoering niet abrupt te beëindigen, maar de bedrijfsvoering te continueren ter nakoming van de contractuele verplichtingen, op zichzelf zeer begrijpelijk is.
Vaststaat voorts, dat activa zijn verkocht tegen reële prijzen tot een bedrag van € 840.193. Tevens staat vast dat de schuld aan de RABO-bank (van in ieder geval ruim € 400.000) geheel is afgelost en dat de loon- en omzetbelasting (van in ieder geval ruim € 200.000) over de tijdvakken september 2008 en verder (deels) is aangegeven, maar geheel niet afgedragen c.q. voldaan. Mede gelet op de onder 2.12 vermelde feiten7, in het bijzonder de aldaar geciteerde verklaring van [L] , acht het Hof aannemelijk dat aan terugbetaling van de schuld aan de RABO-bank voorrang is gegeven boven de betaling van de lopende belastingverplichtingen. Volgens de verklaring van [L] stond voor de RABO-bank de terugbetaling van de schuld aan de RABO-bank voorop en was de betaling van de belastingschulden voor de RABO-bank van geen enkel belang. Doordat belanghebbende alleen heeft toegegeven aan de druk van de RABO-bank en hij niet heeft bewerkstelligd dat ook de belastingverplichtingen in verband met de voortgezette bedrijfsvoering zouden worden nagekomen had belanghebbende redelijkerwijs moeten begrijpen dat de belastingverplichtingen niet zouden worden nagekomen en heeft hij kennelijk onbehoorlijk bestuurd. Zelfs als, zoals belanghebbende betoogt, de RABO-bank als eerste betaald zou moeten worden vanwege de aan de RABO‑bank verstrekte zekerheden dan nog zou belanghebbende niet zonder meer hebben mogen toegeven aan de druk van de RABO-bank om de schuld aan hen volledig terug te betalen zonder daartoe overleg te plegen met de Ontvanger, die (tevens) bevoorrecht schuldeiser is (art. 21 e.v. IW), om zeker te stellen dat ook aan de Ontvanger (deels) zou worden betaald.
De stelling van belanghebbende dat erop kon worden vertrouwd dat bedoelde belastingschulden uit de activa van [B] , waaronder een vordering op [H] , zouden kunnen worden voldaan, acht het Hof door belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Ontvanger, niet aannemelijk gemaakt, zodat belanghebbende redelijkerwijs had moeten begrijpen dat die belastingschulden onbetaald zouden blijven. Maar zelfs indien wel aannemelijk zou zijn geweest dat er een kans was dat de activa van [B] , waaronder een vordering op [H] , ontvangsten zouden genereren had belanghebbende redelijkerwijs moeten begrijpen dat in het licht van de slechte financiële omstandigheden van [B] zijn keuze, om uit de beschikbare gelden de RABO-bank onmiddellijk (geheel) te betalen, de betalingsmogelijkheden van de lopende belastingverplichtingen verminderden, zodat hij er redelijkerwijs rekening mee had moeten houden dat de belastingschulden ook in de toekomst onbetaald zouden blijven.
Gelet op vorenoverwogene kan in het midden blijven het strijdpunt tussen partijen of, en zo ja, in hoeverre en wanneer overige schuldeisers zijn betaald.
Vraag B moet bevestigend worden beantwoord. Belanghebbende is terecht aansprakelijk gesteld. Dat (ook) andere bestuursleden van [B] aansprakelijk zouden hebben kunnen worden gesteld, zoals belanghebbende heeft aangevoerd, staat volgens vaste jurisprudentie aan de aansprakelijkstelling van belanghebbende niet in de weg (Hoge Raad 2 november 2001, C00/004 HR, ECLI:NL:HR:2001:AB2733). Er is sprake van hoofdelijke aansprakelijkheid.
Het Hof heeft ook vraag C bevestigend beantwoord:
Ad vraag C
De Ontvanger heeft ter zitting bij de Rechtbank geconcludeerd dat het bedrag van de aansprakelijkstelling kan worden verminderd met (onder meer) het bedrag van de vermindering van de naheffingsaanslag november 2008 en met de vernietigde boete ad € 4.537. De Ontvanger heeft mede met inachtneming daarvan ter zitting bij de Rechtbank geconcludeerd tot vermindering van de aansprakelijkstelling tot € 298.080. De Rechtbank heeft vervolgens, na het aanbrengen van een correctie ad € 472, het bedrag van de aansprakelijkstelling verminderd tot (€ 298.080 - € 472 =) € 297.608.
Belanghebbende heeft betoogd, dat de Ontvanger niet aannemelijk heeft gemaakt dat het belopen van de boetes, rente en kosten aan belanghebbende te wijten valt (art. 32, lid 2 IW en art. 49, lid 1, derde volzin IW (...)).
Ter zitting bij het Hof heeft de Ontvanger desgevraagd geconcludeerd dat het bedrag van de aansprakelijkstelling (verder) kan worden verminderd met het bedrag van de resterende boeten. Dat brengt mee dat het bedrag van de aansprakelijkstelling nader moet worden verminderd tot (…) € 288.432.
Voorts overweegt het Hof als volgt. [B] is op 9 december 2008 failliet verklaard. Dit heeft tot gevolg, dat de plicht tot het doen van aangiften loonheffing en omzetbelasting over het tijdvak november 2008 en de verplichting tot de afdracht c.q. de voldoening van respectievelijk de loonheffing en de omzetbelasting over dit tijdvak niet meer op belanghebbende rustte. Ten aanzien van de over de maand november 2008 verschuldigde loonheffing en omzetbelasting geldt dan ook dat deze niet door toedoen van belanghebbende onbetaald zijn gebleven.
Met betrekking tot de invorderingsrente en de kosten is het Hof van oordeel, dat het belopen hiervan niet aan belanghebbende te wijten is, mede gelet op de dagtekening van de (resterende) naheffingsaanslagen: 27 november 2008, 29 december 2008, 26 november 2008 en 24 december 2008. Na het faillissement op 9 december 2008 was het de curator op wie de verantwoordelijkheid rustte deze naheffingsaanslagen (tijdig) te betalen. Mitsdien heeft de Ontvanger, tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende, niet aannemelijk gemaakt dat het belopen van de invorderingsrente en de kosten aan belanghebbende te wijten is (vgl. Hoge Raad 8 juni 2012, 11/02591, ECLI:NL:HR:2012:BW7714).
Uit het vorenoverwogene volgt dat de aansprakelijkstelling beperkt moet blijven tot: (…) € 218.333.
Het Hof heeft, evenals eerder de Rechtbank, geoordeeld dat de Ontvanger belanghebbende als bestuurder terecht aansprakelijk heeft gesteld. Het bedrag van waarvoor belanghebbende aansprakelijk is, heeft het Hof (verder) verlaagd.
3 Het geding in cassatie
Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris hebben tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Belanghebbende en de Staatssecretaris hebben over en weer een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een schriftelijke toelichting ingediend.
Belanghebbende in cassatie
Belanghebbende stelt vier middelen van cassatie voor.
Belanghebbendes eerste middel luidt:
Schending van het recht, in het bijzonder schending van art. 21 IW, art. 36 IW, art. 57 Faillissementswet (hierna: ‘Fw’) en/of fataal verzuim van vormen nu het Hof een onjuist criterium heeft aangelegd en ten onrechte heeft overwogen onder r.o. 4.5 als volgt:
“4.5. (...). Doordat belanghebbende alleen heeft toegegeven aan de druk van de RABO-bank en hij niet heeft bewerkstelligd dat ook de belastingverplichtingen in verband met de voortgezette bedrijfsvoering zouden worden nagekomen had belanghebbende redelijkerwijs moeten begrijpen dat de belastingverplichtingen niet zouden worden nagekomen en heeft hij kennelijk onbehoorlijk bestuurd. Zelfs als, zoals belanghebbende betoogt, de RABO-bank als eerste betaald zou moeten worden vanwege de aan de RABO‑bank verstrekte zekerheden dan nog zou belanghebbende niet zonder meer hebben mogen toegeven aan de druk van de RABO-bank om de schuld aan hen volledig terug te betalen zonder daartoe overleg te plegen met de Ontvanger, die (tevens) bevoorrecht schuldeiser is (art. 21 e.v. IW), om zeker te stellen dat ook aan de Ontvanger (deels) zou worden betaald.”
De toelichting op het eerste middel luidt:
Het Hof heeft blijkens bovenstaand citaat van het Hof een onjuist criterium aangelegd bij de beoordeling wanneer er sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Volgens Uw Raad is sprake van kennelijk onbehoorlijk bestuur als geen redelijk denkend bestuurder (onder dezelfde voorwaarden) aldus gehandeld zou hebben; zie HR 7 juni 1996, NJ 1996, 695 en HR 8 mei 2001, NJ 2001, 454. Zie ook art. [36.4.1] Leidraad Invordering 2008. Aan dat criterium heeft het Hof niet getoetst. Uw Raad heeft ook geoordeeld in Uw arrest van 4 februari 2011, V-N 2011/9.20 inzake art. 36 IW dat ook sprake kan zijn van kennelijk onbehoorlijk bestuur in de zin van art. 36 IW als er opzettelijk en structureel geen inhouding en afdracht van loonbelasting plaatsvindt en/of opzettelijk en structureel geen omzetbelasting wordt voldaan; verwezen zij naar r.o. 3.3.3 van dat arrest. Ook aan die invulling van eerdergenoemd criterium heeft het Hof ten onrechte niet getoetst.
Vervolgens heeft Uw Raad in dat laatste arrest geoordeeld dat de norm, die het Hof in die uitspraak aldaar heeft toegepast, door de beugel kon gelet op de feiten die in die laatste c[a]sus speelden. Het Hof oordeelde in die uitspraak dat aan de bestuurder een ernstig persoonlijk verwijt kon worden gemaakt omdat hij als bestuurder heeft bewerkstelligd dat de belastingschulden structureel onbetaald bleven, terwijl hij wist of redelijkerwijs had moeten weten begrijpen dat zijn handelswijze tot gevolg zou hebben dat de belasting- en premieschulden van de B.V. onbetaald zouden blijven. Niet is (deugdelijk) getoetst of er sprake is van ‘opzettelijk handelen’ en of sprake is van ‘structureel gedrag’.
Aan het juiste criterium wordt derhalve niet getoetst door het Hof. Het Hof draait in het onderhavige geval eigenlijk het criterium om. Door iets 3 maanden ‘niet’ te doen; namelijk beweerdelijk geen weerstand (kunnen) bieden aan de Rabobank (‘toegeven aan de druk’), heeft de bestuurder niet bewerkstelligd dat de belastingschulden wél zijn betaald. Dat is niet hetzelfde als het hiervoor gehanteerde, door de Hoge Raad ‘goedgekeurde’ criterium. Daar handelde bestuurder actief jarenlang, structureel en opzettelijk; daar bewerkstelligde hij actief dat de belastingschulden niet betaald werden. Vergelijk ook Hoge Raad 24 februari 2012, V-N 2012/13.23. [X] heeft dan ook niet opzettelijk belastingschulden niet betaald. Steeds is de Belastingdienst vanaf 2001 betaald; alleen in de periode vanaf april 2008 zijn er achterstanden ontstaan, welke voor een deel is betaald in de periode september - november 2008 (…). Aan het juiste criterium heeft het Hof niet getoetst en daarvan is ook niets vastgesteld. Het Hof heeft een onjuist criterium aangelegd; cassatie moet volgen.
Daarnaast moet het nog steeds om ‘kennelijk’ onbehoorlijk bestuur gaan: zie ook hetgeen de wetgever heeft opgemerkt bij wetvoorstel 16350, nr. 12, blz. 17. Er mag geen twijfel bestaan ten aanzien van het onbehoorlijke karakter van het bestuur. Alsdan is sprake van kennelijk onbehoorlijke bestuur. Volgens het Hof heeft het kennelijk onbehoorlijk bestuur eruit bestaan dat [X] toegegeven heeft aan de druk van de Rabobank. Daardoor heeft het Hof geen juiste invulling aan het criterium “kennelijk onbehoorlijk bestuur” gegeven, althans zonder nadere motivering, die ontbreekt, is onbegrijpelijk waarom dit ‘toegeven aan de druk van de bank’ kennelijk onbehoorlijk bestuur oplevert. Dit klemt te meer gelet op het navolgende.
De uitspraak van het Hof is in het licht van de onderliggende stukken ook onbegrijpelijk. De Rabobank had het krediet opgezegd aan [B] B.V. op 11 september 2008 en ging zekerheden uitwinnen. (…). De Rabobank maakte na opzegging krediet aanspraak op voldoening door [B] B.V. van ruim € 400.000 voor 1 november 2008. (…).
Alle betalingen aan de vennootschap [B] B.V. kwamen binnen op de Rabobankrekening. De vennootschap stond meer dan € 400.000 rood bij de Rabobank (…). De Rabobank gaf geen toestemming voor betalingen aan de Belastingdienst gelet op dit negatieve saldo (…). De Rabobank had het krediet opgezegd en trok via verrekening alle ontvangen bedragen aldus naar zich toe. Zo zorgde de Rabobank zelf voor de aflossing van haar krediet. De Rabobank werd betaald door (handels)debiteuren via verrekening. Daarvoor was geen actief handelen van de bestuurder van [B] B.V. voor nodig. Immers, de bedragen (van verpande vorderingen zoals [H] ) kwamen vanzelf binnen op de bankrekening van Rabobank.
Onbegrijpelijk is dan ook het oordeel van het Hof dat de bestuurder heeft ‘toegegeven aan de druk van de Rabobank’. Zonder nadere motivering - die ontbreekt - is dan ook onduidelijk hoe de bestuurder in de visie van het Hof dan ‘niet had kunnen’ toegeven aan de druk van de Rabobank. De Rabobank kon de op haar bankrekening binnen gekomen betalingen ‘gewoon’ verrekenen. Het waren simpelweg afboekingen en verrekeningen door een derde (de Rabobank) die [X] niet kon tegenhouden. [X] had derhalve geen ‘keuze’ in deze. Deze situatie is onvergelijkbaar met de situatie waarin structureel en maandenlang/jarenlang opzettelijk (bijna) alle concurrente crediteuren en het personeel betaald wordt, doch louter de loonbelasting over het loon van het personeel niet.
Daarnaast oordeelt het Hof ook dat er sprake [is, A-G] van kennelijk onbehoorlijk bestuur omdat de bestuurder heeft toegegeven aan de druk van de Rabobank om de Rabobank te betalen zonder in overleg te treden met de Ontvanger, die (tevens) bevoorrecht schuldeiser is (art. 21 IW) om zeker te stellen dat ook aan de Ontvanger (deels) zou worden betaald. Ook op dit punt is het oordeel van het Hof rechtens onjuist dan wel onvoldoende gemotiveerd.
Over het ‘vermeend toegeven aan de druk’ van de Rabobank en het feit dat Halverhals defacto geen keuze had de Rabobank te betalen omdat de bedragen door [H] op de rekening van de Rabobank werden bijgeschreven en verrekend; zie hiervoor. Het Hof oordeelt dat in combinatie met het voorgaande [X] gelet op het voorrecht van de Ontvanger in overleg had moeten treden met de Ontvanger; door dat niet te doen is sprake van kennelijk onbehoorlijk bestuur. Ook hier gaat het Hof uit van een onjuist criterium. De melding van betalingsonmacht is in het leven geroepen opdat de Ontvanger op de hoogte geraakt van betalingsproblemen en aldus zelf actie kan ondernemen. Niet in geschil is dat op 31 oktober 2008 (tijdig) betalingsonmacht is gemeld voor de tijdvakken [vanaf, A-G] september 2008 (…). Het had op de weg gelegen van de Ontvanger om dan actie te ondernemen. Dit klemt te meer nu uit de brief van de curator aan de Belastingdienst d.d. 6 augustus 2010 (…) blijkt dat het mogelijk ‘onjuiste’ handelen zich heeft afgespeeld in de periode 1 november - 8 december 2008. Toen was de Ontvanger gelet op de melding betalingsonmacht op de hoogte van de financiële problemen. Volgens het Hof moet de bestuurder én melden én in overleg treden met de Ontvanger; dat is niet conform de wettelijke regeling en de bedoeling van de wetgever. Dat is dubbelop. R.o. 4.5 laatste volzin is ook op dit punt zonder nadere toelichting onbegrijpelijk. De melding betalingsonmacht is immers het signaal aan de Ontvanger dat er financiële problemen zijn, waarbij het aan de Ontvanger is om inlichtingen en/of desgewenst beslag te leggen en/of het faillissement te vragen.
Met het oordeel dat de bestuurder naast de melding betalingsonmacht d.d. 31 oktober 2008 in dezelfde periode op eigen initiatief overleg had moeten plegen met de Ontvanger omdat de Ontvanger een bevoorrecht schuldeiser is ex art. 21 IW heeft het Hof voorts blijk gegeven van een onjuiste opvatting, althans zonder nadere motivering - die ontbreekt - waarom in dit specifieke geval overleg nodig zou zijn geweest. Dat er overleg zou moeten worden gepleegd met de Ontvanger omdat de Ontvanger een bevoorrecht schuldeiser is, is in zijn algemeenheid onjuist, maar al helemaal in dit specifieke geval. Art. 21 IW bepaalt dat ‘s Rijks schatkist een voorrecht op alle goederen van de belastingschuldigen heeft (...):
“Het voorrecht gaat tevens boven pand, voor zover het pandrecht rust op een zaak als bedoeld in art. 22 lid 3 Inv. 1990 die zich op de bodem van de belastingschuldige bevindt en tegen inbeslagneming waarvan derden zich op die grond niet kunnen verzetten.”
Het voorrecht van de fiscus strekt zich niet uit tot de (verpande) vorderingen. Dat betrof een groot deel van de activa, in ieder geval de vorderingen voor verrichte werkzaamheden op [H] .
De Rabobank had een ‘pandrecht’ op alle vorderingen en activa van [B] B.V. en heeft dat pandrecht op de vorderingen ook ‘ingeroepen’ (…).
Nadat de Rabobank het krediet had opgezegd ging zij haar zekerheden uitwinnen. (…). Het Hof gaat van deze zekerheden in r.o. 4.5 veronderstellenderwijs ook uit.
In dit geval ging de Rabobank sowieso ook vóór als pandhouder op het rollend materieel (geen bodembeslag mogelijk, want dient niet “ter stoffering” als bedoeld in art. 22 IW). Zie ook de verklaring van [L] van de Rabobank bij de rechtbank (…) en de brief van de curator aan de Belastingdienst van 10 augustus 2010 (…) waaruit blijkt dat het om rollend materieel ging. De belangrijkste debiteuren [H] N.V. en [I] B.V. waren op de hoogte gebracht van het pandrecht van de bank op de vordering van [B] B.V. (art. 3:231 BW), zodat sprake was van een ‘openbaar’ pandrecht (art. 3:239 BW). Zie de brief van 23 september 2008 van [H] aan [B] B.V. (…) alsmede onder nr. 47 van inhoudelijke motivering bezwaarschrift d.d. 13 oktober 2011:
“Het overgrote deel van de ontvangen gelden is op basis van het pandrecht van de Rabobank aangewend ter aflossing van het krediet. Vanwege dit zekerheidsrecht van de Rabobank had de Belastingdienst überhaupt geen recht op [deze, A-G] betalingen.”
De Ontvanger zou gelet op de feitenconstellatie niet voorgaan op grond van art. 21 IW gelet op de verpande activa. Onbegrijpelijk en onjuist is dan ook het oordeel dat er desalniettemin overleg zou moeten volgen als dit overleg met de Ontvanger niets had kunnen opleveren voor de Ontvanger. Ook dat wordt niet meegenomen in het oordeel van het Hof. Gelet op art. 57 Fw had de Rabobank als separatist zich ook kunnen verhalen op de zaken. Dat heeft het Hof miskend.
Belanghebbendes tweede middel luidt:
Schending van het recht (art. 36 IW) en/of fataal verzuim van vormen nu het Hof ten onrechte heeft overwogen in r.o. 4.6 als volgt:
“4.6. De stelling van belanghebbende dat erop kon worden vertrouwd dat bedoelde belastingschulden uit de activa van [B] , waaronder een vordering op [H] , zouden kunnen worden voldaan, acht het Hof door belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Ontvanger, niet aannemelijk gemaakt, zodat belanghebbende redelijkerwijs had moeten begrijpen dat die belastingschulden onbetaald zouden blijven. (...)”
De toelichting op het tweede middel luidt:
Zoals eerder opgemerkt dient het volgens de heersende leer van de Hoge Raad te gaan om kennelijk onbehoorlijk bestuur waarbij het opzettelijk en structureel niet betalen van belastingschulden ook kennelijk onbehoorlijk bestuur oplevert. De stelling van [X] was dat ten tijde van het faillissement er nog activa waren in [B] zoals een vordering op [H] van € 520.000 (…) plus rente, waaruit de belastingschulden geheel hadden kunnen worden betaald. (…). [H] (…) was ook goed voor haar geld. Dat deze vordering niet alleen een gedachtespinsel van de heer [X] was blijkt uit de brief van de curator aan [H] van 29 december 2009 (…). Ook blijkt dit uit het faillissementsverslag (…) dat de curator zelfs toestemming van de rechter-commissaris had gekregen om te procederen tegen [H] , als [H] niet ging betalen. Kennelijk was de curator in december 2009 nog van oordeel dat deze vordering bestond anders zou de curator de brief niet zo hebben verzonden ruim één jaar na het uitspreken van het faillissement en toestemming om te procederen tegen [H] van de rechtercommissaris. Dat de curator uiteindelijk genoegen heeft genomen medio maart 2010 met € 120.000 om voor [X] onbekende redenen, is iets waar [X] geheel buiten staat. Deze € 120.000 was overigens (net) genoeg om het salaris te kunnen betalen van de curator. Uiteindelijk is ruim € 100.000 aan salaris betaald aan de curator, zo blijkt uit het laatste faillissementsverslag (…). Ervan uitgaande dat een curator geen onzinbrieven met onzinvorderingen toestuurt aan derdenpartijen doch int en factureert op basis van uitgevoerde ritten is het oordeel van het Hof dat [X] niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij had kunnen vertrouwen dat de belastingschulden zouden kunnen worden voldaan uit deze € 520.000 (…) zonder nadere toelichting - die ontbreekt - onbegrijpelijk.
Belanghebbendes derde middel luidt:
Schending van het recht (art. 36 IW) en/of fataal verzuim van vormen omdat het hof ten onrechte in het tweede deel van r.o. 4.6 heeft overwogen:
"4.6 (...). Maar zelfs indien wel aannemelijk zou zijn geweest dat er een kans was dat de activa van [B] , waaronder een vordering op [H] , ontvangsten zouden genereren had belanghebbende redelijkerwijs moeten begrijpen dat in het licht van de slechte financiële omstandigheden van [B] zijn keuze, om uit de beschikbare gelden de RABO‑bank onmiddellijk (geheel) te betalen, de betalingsmogelijkheden van de lopende belastingverplichtingen verminderen, zodat hij er redelijkerwijs rekening mee had moeten houden dat de belastingschulden ook in de toekomst onbetaald zouden blijven.”
De toelichting op het derde middel luidt:
Dit oordeel is in het licht van de feiten onbegrijpelijk. De vordering op [H] heeft defacto ontvangsten gegenereerd evenwel slechts de eerdergenoemde € 120.000, genoeg voor het salaris van de curator (...) in plaats van de in eerste instantie ook door de curator op basis van o.a. verrichte vervoerswerkzaamheden voor [H] becijferde € 520.000 plus rente plus kosten. Deze € 520.000 is veel meer dan de € 218.333 van de huidige aansprakelijkstelling.
Het Hof heeft dan ook een verkeerde maatstaf aangelegd wanneer sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur. De (mogelijk onjuiste) inschatting of een vordering wel of niet volledig zal worden betaald door [H] en het niet op voorhand rekening houden met een ‘korting’ van enkele honderd duizenden euro’s door de curator in faillissement heeft uiteraard niet tot gevolg dat [X] had moeten begrijpen dat de belastingschulden dus onbetaald zouden blijven. Een mogelijke foutieve inschatting van het innen van de vordering in de toekomst kan geen kennelijk onbehoorlijk bestuur opleveren. Ook als er sprake is van substantieel actief in de boedel - waarmee belastingschulden kunnen worden betaald - dan kan nog steeds sprake zijn van kennelijk onbehoorlijk bestuur, aldus het Hof. Ook daarmee geeft het Hof blijk een onjuiste maatstaf te hebben aangelegd van wanneer sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur.
[X] had geen keuze (…) met betrekking tot het wel of niet betalen van de Rabobank. Zoals hiervoor in cassatiemiddel 1 uiteengezet kwamen de betalingen binnen op de bankrekening van de Rabobank en kon de Rabobank deze inkomsten verrekenen met het opgezegde krediet. Daarnaast (…) waren alle vorderingen en activa lang geleden verpand aan de Rabobank. Zonder nadere motivering - die ontbreekt - is dit oordeel onbegrijpelijk.
Belanghebbendes vierde middel luidt:
Schending van het recht en/of verzuim van vormen omdat het hof in r.o. 4.8 heeft geoordeeld:
“4.8. Vraag B moet bevestigd worden beantwoord. Belanghebbende is terecht aansprakelijk gesteld. Dat (ook) andere bestuursleden van [B] aansprakelijk zouden hebben kunnen worden gesteld, zoals belanghebbende heeft aangevoerd, staat volgens vaste jurisprudentie aan de aansprakelijkstelling van belanghebbende niet in de weg (Hoge Raad 2 november 2001, C00/004 HR, ECLI:NL:HR:2001:AB2733). Er is sprake van hoofdelijke aansprakelijkheid.”
De toelichting op het vierde middel luidt:
Ook dit oordeel is onjuist. Uw Raad heeft op 2 november 2001 in het bijzonder r.o. 4.8 genoemd arrest geoordeeld dat de Ontvanger mogelijk in strijd kan handelen met de beginselen van behoorlijk bestuur (in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel) door niet alle bestuurders aansprakelijk te stellen tenzij daar een goede - door de Ontvanger te bewijzen - reden voor is. Een goede reden om niet aansprakelijk te stellen is er als er bestuurders zijn die in het buitenland woonachtig zijn en/of op voorhand - aantoonbaar - geen verhaal kunnen bieden. Daarvan heeft het Hof feitelijk niets vastgesteld zodat ook op dit punt het Hof een onjuiste beslissing heeft genomen. De Ontvanger heeft aldus wel in strijd gehandeld met het gelijkheidsbeginsel. Ook het in de Leidraad Invordering voorgeschreven beleid van de Ontvanger schrijft voor - conform het genoemde arrest - dat de Ontvanger zijn keuze om andere bestuurders niet aansprakelijk te stellen aan de wel aansprakelijkgestelde moet motiveren en uitleggen.
Staatssecretaris van Financiën in cassatie
De Staatssecretaris draagt twee middelen van cassatie voor.
Het eerste middel van de Staatssecretaris luidt:
Schending van het Nederlands recht, met name van artikel 36 van de Invorderingswet 1990, doordat het Hof heeft geoordeeld dat na de faillietverklaring op belanghebbende niet langer de verplichting rustte tot het doen van aangiften loonheffing en omzetbelasting en de afdracht c.q. voldoening van de niet aangegeven bedragen, zulks ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen.
De toelichting op dit eerste middel luidt:
In r.o. 4.12, oordeelt het Hof dat belanghebbende niet aansprakelijk is voor de openstaande schuld over de maand november 2008, dit zowel voor de naheffingsaanslag loonheffing als de naheffingsaanslag omzetbelasting. Het Hof meent dat door het faillissement de verplichting tot het doen van de aangiften over november en de verplichting tot afdracht c.q. voldoening niet meer op belanghebbende rustte. Het Hof gaat blijkbaar uit van de opvatting, dat vanaf het faillissement deze verplichting exclusief op de curator rust met uitsluiting van de bestuurder.
Allereerst merk ik op dat de verplichting tot aangifte en afdracht niet op belanghebbende rust, maar op de belastingplichtige zelf, de vennootschap. Wie de daadwerkelijke handeling namens de vennootschap verricht is daarbij niet van belang. In dat kader wijs ik erop dat de verplichting van het lichaam tot het doen van aangifte niet ophoudt met het faillissement.
Indien de vennootschap in staat van faillissement wordt verklaard, blijft de bestuurder in functie, totdat de vennootschap wordt ontbonden en zolang hij niet door het bevoegde orgaan wordt ontslagen of zelf ontslag neemt. Artikel 106 van de Faillissementswet gaat er ook van uit, dat een failliete rechtspersoon bestuurders kan hebben. De curator heeft niet de bevoegdheid de bestuurder uit de bestuursfunctie (in vennootschapsrechtelijke zin) te ontslaan. Wel kan de arbeidsovereenkomst worden beëindigd. Maar het gevolg hiervan is dus niet dat de bestuurder zijn bestuursfunctie (in vennootschapsrechtelijk zin) verliest. Het faillissement heeft slechts tot gevolg dat de vennootschap niet meer beheers- en beschikkingsbevoegd is. Hoofdregel is dat de vennootschap (door middel van het bestuur) de fiscale verplichtingen moet nakomen (uiteraard met uitzondering van de betaling gedurende het faillissement). Artikel 43 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen bepaalt immers niet voor niets dat deze verplichtingen desgevorderd aan de curator kunnen worden opgelegd.
Op dit punt verwijs ik ook naar een uitspraak van Uw Raad in een civiele zaak, HR 11 februari 2011 09/02216, (Ontvanger/Wesselman). Deze zaak ging onder meer over de bijzondere zorgplicht van een bestuurder (tevens grootaandeelhouder) jegens de schuldeisers na het faillissement van de vennootschap.
(...).
In r.o 3.4 [van het voornoemde arrest; A-G] concludeert de Hoge Raad (…) dat belanghebbende in vennootschapsrechtelijke zin nog steeds bestuurder is ook na een faillissement. Op die bestuurder blijft dan ook die bijzondere zorgplicht rusten.
Voor de onderhavige zaak betekent dit dat belanghebbende na het faillissement nog steeds bestuurder was en dat op hem nog steeds een bijzondere zorgplicht rustte jegens de schuldeisers van de vennootschap. Dit betekent ook dat belanghebbende als bestuurder verantwoordelijk bleef voor het doen van een juiste aangifte. De afdracht was door zijn toedoen al onmogelijk gemaakt.
Zoals uit de uitspraak blijkt, heeft het Hof zelf vastgesteld dat belanghebbende als bestuurder kennelijk onbehoorlijk bestuur valt te verwijten. Het is juist aan dit kennelijk onbehoorlijk bestuur van belanghebbende te wijten, dat het lichaam zijn verplichtingen niet of niet geheel kon nakomen. Het door de bestuurder gepleegde kennelijk onbehoorlijk bestuur duurde voort tot in ieder geval de datum waarop het faillissement werd uitgesproken. Voor de belastingschulden, die materieel zijn ontstaan tot aan de da[t]um van faillissement is de bestuurder dan ook aansprakelijk. Dat deze naderhand moeten worden geformaliseerd, door middel van een aangifte en afdracht en bij gebreke daarvan wordt vastgesteld in een naheffingsaanslag, doet daar niet aan af. De formele benadering van het Hof ten aanzien van de tijdvakken, waarvan de aangifte- en afdrachtplicht ligt na datum faillissement, vindt geen steun in het recht en kan daarom ook niet leiden tot het rechtsgevolg dat het Hof daaraan verbindt. Temeer daar de bestuurder er ook voor had kunnen kiezen deze aangifte direct na afloop van het tijdvak te doen, in casu vanaf 1 december 2008, dus nog ruim voor de datum van het faillissement op 9 december 2008. Voor een beperking van de aansprakelijkheid in de zin zoals door het Hof gesteld, is noch in de wet, noch in de jurisprudentie enige grond te vinden.
Voorts stelt het Hof in de laatste volzin van r.o. 4.12, “Ten aanzien van de over de maand november 2008 verschuldigde loonheffing en omzetbelasting geldt dan ook dat deze niet door toedoen van belanghebbende onbetaald zijn gebleven”.
Dit is naar mijn mening een onjuiste uitleg van het toedoen-criterium. Het toedoen-criterium vindt zijn grondslag niet in de formele verplichting tot het doen van aangifte en afdracht, maar in de feitelijke gedragingen in de betreffende periode, die ertoe hebben geleid dat de verschuldigde belasting niet is betaald c.q. niet betaald kon worden. Daar ligt het causaal verband tussen het kennelijk onbehoorlijk bestuur en het onbetaald blijven van de later opgelegde naheffingsaanslagen. Dit zou mogelijk slechts anders kunnen zijn indien er op datum faillissement voldoende middelen waren om te kunnen afdragen, hetgeen hier echter niet het geval was.
De opvatting van het Hof leidt ertoe dat bij een faillissement de belastingen, waarvoor nog aangifte en afdracht na datum faillissement kan worden gedaan, buiten de verantwoordelijkheid zouden komen te liggen van de bestuurder en deze daarvoor nooit aansprakelijk zou kunnen zijn. Dit zouden ook kwartaal-aangiften kunnen zijn, waarbij dan de belastingschulden van drie maanden voorafgaand aan het faillissement volledig buiten de aansprakelijkheid van de bestuurder zouden komen te vallen. Naar mijn opvatting kan dat niet de bedoeling van de wetgever zijn geweest.
Het tweede middel van de Staatssecretaris luidt:
Schending van het Nederlands recht, met name van artikel 32 van de Invorderingswet 1990, doordat het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende met betrekking tot de invorderingsrente niet aansprakelijk kan worden gesteld, omdat het niet aan hem te wijten is dat deze verschuldigd is geworden, zulks ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen, nu de niet betaalde invorderingsrente onlosmakelijk is verbonden met het kennelijk onbehoorlijk bestuur van belanghebbende.
De toelichting op het tweede middel luidt:
In r.o. 4.13 oordeelt het Hof dat het belopen van de invorderingsrente niet aan belanghebbende is te wijten. Zeker daar waar het de invorderingsrente betreft welke is opgekomen na de betalingstermijn van de aansprakelijkstelling acht ik dat onjuist. Wanneer een derde die aansprakelijk is gesteld voor belasting, zijn aansprakelijkheidsschuld niet binnen de wettelijke termijn van artikel 52 Invorderingswet 1990 voldoet, is hij in gebreke. Dat laatste brengt met zich mee dat voor zover over de oorspronkelijke belastingschuld rente verschuldigd wordt, het belopen van die rente (mede) te wijten is aan de aansprakelijk gestelde derde. Dit deel van de aansprakelijkstelling voor de invorderingsrente had het Hof derhalve in ieder geval in stand moeten laten.
Voorts stelt het Hof ook dat het belopen van de eerder opgekomen invorderingsrente, tot datum van de beschikking aansprakelijkstelling, niet aan de bestuurder is te wijten. In het arrest HR 8 juni 2012, 11/02591, ECLI:NL:HR:2012:BW7714 overweegt de Hoge Raad in r.o. 3.2:
“ingevolge artikel 32, lid 2, IW 1990 rust op de ontvanger de stelplicht, en bij gemotiveerde betwisting, de bewijslast ten aanzien van feiten en omstandigheden die (kunnen) meebrengen dat het belopen van de invorderingsrente en de invorderingskosten aan de aansprakelijke is te wijten.”
In casu oordeelt het Hof zelf in r.o 4.6, dat door de handelwijze van belanghebbende hij er redelijkerwijs rekening mee had moeten houden dat de belastingschulden ook in de toekomst onbetaald zouden blijven. Daarmee is belanghebbende als bestuurder aansprakelijk voor de niet betaalde belasting. Het kennelijk onbehoorlijk bestuur dat de oorzaak is van het niet betalen van de belastingen is tevens de oorzaak van het belopen van de invorderingsrente. Met andere woorden; door het kennelijk onbehoorlijk bestuur - wat de oorzaak was van het ontstaan van de belastingschulden - is ook de invorderingsrente ontstaan. Het in artikel 32, lid 2, Invorderingswet 1990 bedoelde “verwijt” is geleverd nu vaststaat dat de bestuurder zich schuldig heeft gemaakt aan kennelijk onbehoorlijk bestuur, bestaande uit het meewerken aan het niet betalen van de Belastingdienst. Immers er wordt aangifte gedaan, maar niet afgedragen omdat als gevolg van het kennelijk onbehoorlijk bestuur daartoe de middelen ontbraken. Vervolgens worden er naheffingsaanslagen opgelegd en vraagt de bestuurder zelf het faillissement van de vennootschap aan. Belanghebbende heeft daarmee zelf veroorzaakt dat deze naheffingsaanslagen onbetaald zullen blijven. Het is dus anders dan het Hof oordeelt niet zo dat de ontvanger geen bewijs zou hebben aangevoerd. Welk ander bewijs kan de ontvanger in een dergelijke situatie nog leveren?
Het gevolg van de benadering van het Hof zou zijn dat er nooit sprake kan zijn van een aansprakelijkheid voor de invorderingsrente, ook al is het kennelijk onbehoorlijk bestuur door het Hof zelf vastgesteld. Immers de belastingschuld kan als gevolg van het kennelijk onbehoorlijk bestuur niet worden voldaan en daarom wordt direct na de betaaltermijn van de naheffingsaanslag de rente van rechtswege belopen. Het getuigt derhalve van een onjuiste rechtsopvatting dat het Hof meent dat de feiten welke leiden tot de vaststelling van kennelijk onbehoorlijk bestuur niet voldoende kunnen zijn voor de vaststelling van een aansprakelijkheid voor de invorderingsrente. Het causaal verband tussen het kennelijk onbehoorlijk bestuur en de belopen invorderingsrente is immers onmiskenbaar.