Parket bij de Hoge Raad, 11-04-2017, ECLI:NL:PHR:2017:352, 16/04810
Parket bij de Hoge Raad, 11-04-2017, ECLI:NL:PHR:2017:352, 16/04810
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 11 april 2017
- Datum publicatie
- 19 mei 2017
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2017:352
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2017:2986, Gevolgd
- Zaaknummer
- 16/04810
Inhoudsindicatie
Belanghebbende is een uitzendbureau dat in de jaren 2010 en 2011 aan ongeveer 125 werknemers de mogelijkheid heeft geboden om een tweejarig BBL-traject te volgen. Ter zake daarvan heeft belanghebbende afdrachtvermindering onderwijs geclaimd.
Het Hof volgde belanghebbende niet in haar standpunt dat de Inspecteur niet bevoegd is voluit te toetsen of de BBL-opleiding Arbeidsmarkt Gekwalificeerd Assistent voldoet aan de daaraan in de WEB gestelde eisen. Naar ’s Hofs oordeel heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat het praktijkdeel van de opleiding ten minste zestig percent van de studieduur in beslag neemt.
Het geschil in cassatie betreft onder meer de vraag of (i) de inspecteur bevoegd is inhoudelijk te toetsen aan de voorwaarden van de WEB en (ii) het Hof zich terecht op grond van artikel 8:46 Awb onbevoegd heeft verklaard getuigen op te roepen omdat belanghebbende de namen van de getuigen niet met de Inspecteur wilde delen.
De A-G geeft in zijn beschouwing weer in hoeverre de Inspecteur bevoegd is te toetsen aan de voorwaarden van artikel 14 WVA, dan wel aan de vereisten van de WEB. Hij laat zien dat de bevoegdheid om te toetsen aan de vereisten van de WEB toekomt aan de onderwijsinspecteur. De belastinginspecteur zal in beginsel louter controleren of diploma’s zijn uitgereikt. Slechts indien dat niet het geval is, kan hij beoordelen of de beroepspraktijkvorming, van de beroepsopleiding waarvoor afdrachtvermindering onderwijs is geclaimd, is gevolgd.
Door te oordelen dat de belastinginspecteur bevoegd is te toetsen of de opleiding voldoet aan de in de WEB gestelde eisen, lijkt het Hof naar een zelfstandige fiscale kwalificatie te willen, door niet aan te sluiten bij de beoordeling van de Onderwijsinspectie. De A-G is van oordeel dat de belastinginspecteur niet de ruimte wordt gelaten om zelfstandig te (her)toetsen of een in het CREBO opgenomen beroepsopleiding een voor afdrachtvermindering onderwijs kwalificerende beroepsopleiding is.
Nu de werknemers géén diploma’s hebben behaald, is de Inspecteur volgens de A-G bevoegd om te toetsen of zij de beroepspraktijkvorming van de opleiding Arbeidsmarkt Gekwalificeerd Assistent hebben gevolgd. Onder die omstandigheden is het aan belanghebbende om bewijs te leveren voor haar stelling dat de beroepspraktijkvorming wél is gevolgd.
Of werknemers naast het volgen van de opleiding arbeid hebben verricht, is irrelevant zolang deze niet kwalificeert als de beroepspraktijkvorming van de beroepsopleiding waarvoor afdrachtvermindering onderwijs is geclaimd. ’s Hofs oordeel dat belanghebbende er niet in is geslaagd om aannemelijk te maken dat de beroepspraktijkvorming is gevolgd, is, als van feitelijke aard en niet onvoldoende gemotiveerd dan wel onbegrijpelijk, in cassatie onaantastbaar, aldus de A-G.
Belanghebbende komt in cassatie eveneens op tegen ’s Hofs oordeel dat het op grond van artikel 8:46 Awb onbevoegd is om getuigen op te roepen zonder daarvan de namen aan de Inspecteur mede te delen, ongeacht of er dwingende redenen voor geheimhouding van de identiteit van getuigen zijn.
De A-G is met belanghebbende van mening dat het Hof zijn oordeel ten onrechte stoelt op artikel 8:46 Awb in plaats van artikel 8:60 Awb. Artikel 8:60 Awb schrijft voor dat de namen en woonplaatsen van opgeroepen getuigen en deskundigen ‘zoveel mogelijk’ worden medegedeeld aan de bestuursrechter en partijen.
Het ligt volgens de A-G niet voor de hand aan de term ‘zoveel mogelijk’ de betekenis toe te dichten dat dit impliceert dat de wetgever bedoelt toe te staan dat een getuige anoniem wordt opgeroepen, en daarmee impliciet anonieme getuigenissen aanvaardt, wanneer de wetgever zulks op geen enkele wijze expliciteert. In casu is noch sprake van bedreigde getuigen in de zin van artikel 226 e.v. Sv, noch van enig andere situatie waarbij anonimiteit op zeer zwaarwegende gronden noodzakelijk is.
Het oordeel van het Hof getuigt naar het oordeel van de A-G niet van een onjuiste rechtsopvatting.
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.
Conclusie
mr. R.E.C.M. Niessen
Advocaat-Generaal
Conclusie van 11 april 2017 inzake:
|
Nr. Hoge Raad: 16/04810 |
[X] B.V. |
|
Nrs. Gerechtshof: BK-15/01014 en 15/01015 Nrs. Rechtbank: SGR 14/9029; 14/9030 |
|
|
Derde Kamer B |
tegen |
|
Loonbelasting 2010-2011 |
Staatssecretaris van Financiën |
1 Inleiding
Aan [C] B.V. (na naamswijziging: [X] B.V., inmiddels: [D] B.V., (hierna: belanghebbende)), gevestigd te [Z] , zijn met dagtekening 15 februari 2013 naheffingsaanslagen loonheffingen opgelegd ten bedrage van € 48.475 voor het jaar 2010 en € 147.208 voor het jaar 2011, waarmee de Inspecteur1 de afdrachtvermindering onderwijs heeft gecorrigeerd. Gelijktijdig zijn aan belanghebbende bij beschikking verzuimboetes opgelegd ad € 4.847 (2010) en € 4.920 (2011) en is heffingsrente in rekening gebracht ten bedrage van € 2.684 (2010) en € 4.195 (2011).
Tegen deze naheffingsaanslagen heeft belanghebbende op 22 maart 2013 bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft de bezwaren op 15 augustus 2014 ongegrond verklaard.
Belanghebbende heeft tegen die uitspraken op bezwaar op 24 september 2014 beroep ingesteld bij de rechtbank Den Haag (hierna: de Rechtbank). Bij uitspraak van 26 augustus 2015 heeft de Rechtbank de beroepen gegrond verklaard voor zover die zich richtten tegen de boetebeschikkingen en ongegrond voor zover de beroepen waren gericht tegen de naheffingsaanslagen.2 De Rechtbank vernietigde de boetebeschikkingen en veroordeelde de Inspecteur tot vergoeding van door belanghebbende geleden immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn, vastgesteld op € 500.
Belanghebbende heeft bij brief van 2 oktober 2015 tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld. Bij uitspraak van 17 augustus 2016 heeft het gerechtshof Den Haag (hierna: het Hof) de uitspraak van de Rechtbank bevestigd.3
Bij brief van 27 september 2016 heeft belanghebbende tijdig en op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben elkaar niet van repliek en dupliek gediend.
Het geschil in cassatie betreft de vraag of (i) de inspecteur bevoegd is inhoudelijk te toetsen aan de voorwaarden van de Wet educatie en beroepsonderwijs (hierna: WEB), (ii) het Hof zich terecht op grond van artikel 8:46 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) onbevoegd heeft verklaard getuigen op te roepen omdat belanghebbende de namen van de getuigen niet met de Inspecteur wilde delen, en (iii) het Hof terecht geen proceskostenvergoeding aan belanghebbende heeft toegekend voor het nemen van een conclusie van repliek bij de Rechtbank.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld:
Belanghebbende exploiteert een uitzendbureau. In 2010 en 2011 heeft belanghebbende aan ongeveer 125 werknemers de mogelijkheid geboden om een tweejarige opleiding tot Arbeidsmarktgekwalificeerd Assistent (hierna: AKA), een door het Ministerie van Onderwijs, Cultuur en Wetenschap goedgekeurde opleiding die is opgenomen in het Centraal Register Beroepsopleidingen (hierna: CREBO), te volgen. Belanghebbende heeft daartoe overeenkomsten gesloten met ROC [A] in [Q] .
Het theoretisch deel van de scholing vond plaats op de vestigingsadressen van belanghebbende en werd verzorgd door docenten die door ROC [A] waren aangesteld. Het lesmateriaal dat daarbij werd gebruikt, was samengesteld door ROC [A] en bestond uit het tekst- en werkboek Stap 1 - Nederlands voor anderstaligen.
Belanghebbende had voorts een overeenkomst met [B] , gevestigd in [R] . [B] verrichtte voornamelijk administratieve werkzaamheden en verleende ondersteuning met betrekking tot de scholing en de afdrachtvermindering onderwijs. Bij [B] werden onderwijsovereenkomsten, praktijkovereenkomsten, verklaringen van de onderwijsinstelling dat de werknemer de beroepsbegeleidende leerweg (hierna: BBL) volgt, de aanwezigheidsregistratie en toetsoverzichten van de deelnemers aan de opleiding bijgehouden en bewaard.
Begin 2012 is belanghebbende gestopt met het aanbieden van de opleiding omdat deze niet geheel voldeed aan de verwachtingen. Voorts was er een verschil van inzicht ontstaan over de facturering door de onderwijsinstelling.
Belanghebbende heeft bij haar afdrachten op aangifte van loonheffingen voor de jaren 2010 en 2011 de afdrachtvermindering onderwijs als bedoeld in artikel 3, eerste lid, aanhef en letter c, van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA) toegepast. De vermindering bedraagt in totaal € 102.750 voor 2010 en € 183.727 voor 2011. Van deze bedragen heeft respectievelijk € 48.475 (2010) en € 147.208 (2011) betrekking op de categorie BBL. De resterende bedragen hebben betrekking op zogenoemde evc-procedures.
Op 6 november 2012 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek ingesteld bij belanghebbende. De bevindingen van het onderzoek zijn neergelegd in een rapport met dagtekening 21 januari 2013 (hierna: het controlerapport).
De Inspecteur heeft de afdrachtvermindering onderwijs, voor zover deze betrekking heeft op de BBL-opleidingen, door middel van de onderhavige naheffingsaanslagen gecorrigeerd.
Rechtbank
Bij de Rechtbank was in geschil of de afdrachtvermindering terecht is gecorrigeerd en of belanghebbende recht heeft op een integrale proceskostenvergoeding en een vergoeding voor (immateriële) schade.
De Rechtbank heeft geoordeeld dat de Inspecteur bevoegd is om te toetsen of is voldaan aan de eisen voor toepassing van de afdrachtvermindering. Het is aan belanghebbende om aannemelijk te maken dat is voldaan aan die voorwaarden. Zij is daar, naar het oordeel van de Rechtbank, niet in geslaagd:
11. Op grond van artikel 14, eerste lid, aanhef en letter a, van de WVA is de afdrachtvermindering onderwijs van toepassing op de werknemer die de beroepspraktijkvorming volgt van de beroepsbegeleidende leerweg (BBL) van een in artikel 7.2.2, eerste lid, letters a tot en met e, van de WEB bedoelde beroepsopleiding, op de grondslag van een in artikel 7.2.8 van die wet bedoelde overeenkomst, gesloten door de in artikel 7.2.9 van die wet genoemde partijen en mede ondertekend door het bestuur van het desbetreffende kenniscentrum beroepsonderwijs bedrijfsleven. De beroepsopleiding van de BBL moet voor 60% of meer van de studieduur uit een praktijkdeel bestaan.
12. Het is aan eiseres, die een beroep doet op toepassing van een belastingverlagende faciliteit, om aannemelijk te maken dat is voldaan aan de eisen voor toepassing van de afdrachtvermindering.
13. Primair stelt eiseres dat, anders dan verweerder meent, wel sprake is van een beroepsopleiding die aan de voorwaarden voldoet. Eiseres is bovendien van mening dat de Onderwijsinspectie de enige instantie is die een onderwijskundige toets aan mag leggen.
14. De rechtbank is van oordeel dat verweerder bevoegd is om te toetsen of is voldaan aan de eisen voor toepassing van de afdrachtvermindering. Het andersluidende standpunt van eiseres vindt geen steun in de wet.
15. Voorts is de rechtbank van oordeel dat eiseres met hetgeen zij heeft gesteld en de stukken die zij heeft overgelegd niet aannemelijk heeft gemaakt dat beroepspraktijkvorming heeft plaatsgevonden in het kader van de opleiding tot AKA. Het lesmateriaal bestaat uit het tekst- en werkboek Stap 1 - Nederlands voor anderstaligen. De door eiseres overgelegde stukken hebben enkel betrekking op het theoretische deel van de opleiding en dan nog alleen op de Nederlandse les. Voorts heeft eiseres ter zitting desgevraagd verklaard dat er geen onderwijsprogramma is voor het beroepspraktijkdeel. Dat praktijkbegeleiding in het kader van de opleiding tot AKA heeft plaatsgevonden bij de inleners, is ook niet gebleken. De enkele stelling dat dit het geval is geweest acht de rechtbank daartoe onvoldoende. De rechtbank vindt voor haar oordeel voorts steun in het onder 6 vermelde onderzoeksrapport van de Onderwijsinspectie. In het onderzoeksrapport wordt vermeld dat het programma dat wordt aangeboden in de opleiding voornamelijk is geënt op de doelstelling van de onderzochte bedrijven om de medewerkers, in veel gevallen van Poolse oorsprong, een betere basis te geven in Nederland. Er is sprake van kennismaken met Nederland, de Nederlandse taal en cultuur en voor de van oorsprong Poolse werknemers een scholing in Nederlands als tweede taal. Het programma bestaat slechts deels uit elementen van de CREBO-opleiding. Het opleidingstraject is geen volledige CREBO-opleiding zoals is overeengekomen in de OOK en de POK. Weliswaar heeft het onderzoek betrekking op het jaar 2012 en heeft het onderzoek plaatsgevonden bij andere bedrijven dan dat van eiseres, maar de rechtbank ziet geen reden - in het bijzonder in het licht van de constateringen van verweerder in het controlerapport en het feit dat het gaat om dezelfde opleiding bij dezelfde onderwijsinstelling, ROC [A] - om aan te nemen dat de situatie in het controletijdvak bij eiseres anders was. Nu eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat beroepspraktijkvorming heeft plaatsgevonden in het kader van de opleiding tot AKA voldoet zij niet aan de wettelijke voorwaarden voor toepassing van de afdrachtvermindering. De naheffingsaanslagen zijn daarom in beginsel terecht aan eiseres opgelegd.
De Rechtbank achtte het gelijkheids- en zorgvuldigheidsbeginsel niet geschonden (r.o. 16 en r.o. 18). Het beroep op het vertrouwensbeginsel was naar het oordeel van de Rechtbank onvoldoende onderbouwd (r.o. 17). De Inspecteur heeft zich ter zitting op het standpunt gesteld dat de boetes dienen te vervallen. De Rechtbank verklaarde belanghebbendes beroep in zoverre gegrond. De Rechtbank kende belanghebbende een schadevergoeding toe van € 500, wegens overschrijding van de redelijke termijn.
De Rechtbank heeft aan belanghebbende geen proceskostenvergoeding toegekend voor het indienen van een conclusie van repliek:
26. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de proceskosten die eiseres in redelijkheid heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht (Bpb) voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor de twee zaken tezamen vastgesteld op € 1.468 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het bijwonen van de hoorzitting, met een waarde per punt van € 244, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 490 en een wegingsfactor 1).
27. De rechtbank ziet geen aanleiding om op de voet van artikel 2, derde lid, van het Bpb een hogere kostenvergoeding toe te kennen, omdat eiseres geen bijzondere omstandigheden als bedoeld in even vermeld artikel aannemelijk heeft gemaakt. De rechtbank wijst het verzoek om vergoeding van de werkelijke proceskosten daarom af.
Hof
Het geschil is door het Hof als volgt omschreven:
Tussen partijen is in geschil of belanghebbende recht heeft op de afdrachtvermindering onderwijs in de zin van artikel 14 van de WVA, zoals belanghebbende stelt en de Inspecteur betwist. Het geschil spitst zich toe op de vragen:
Is de Inspecteur bevoegd (marginaal) te toetsen of de door belanghebbende aangeboden opleiding Arbeidsmarkt Gekwalificeerd Assistent voldoet aan de daaraan in de Wet educatie en beroepsonderwijs gestelde eisen? Daarbij is niet in geschil dat deze opleiding bestaat uit een beroepsbegeleidende leerweg;
Heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat de door haar aangeboden beroepsbegeleidende leerweg voldoet aan de daaraan in de Wet educatie en beroepsonderwijs gestelde eisen, in het bijzonder aan de eis dat het praktijkdeel daarvan ten minste 60 percent van de studieduur in beslag neemt?
Verplichten de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel, het vertrouwensbeginsel, het zorgvuldigheidsbeginsel en/of het beginsel van behoorlijke belangenafweging de Inspecteur om met betrekking tot de genoemde opleiding aan belanghebbende voor de jaren 2010 en 2011 afdrachtvermindering onderwijs te verlenen?
Had de rechtbank bij de bepaling van de proceskostenvergoeding het nadere stuk van belanghebbende van 20 maart 2015 moeten aanmerken als conclusie van repliek en ter zake 0,5 punt moeten toekennen?
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank bevestigd:
Het Hof volgt belanghebbende niet in haar standpunt dat de Inspecteur niet bevoegd is voluit te toetsen of de opleiding Arbeidsmarkt Gekwalificeerd Assistent - beroepsbegeleidende leerweg (hierna: AGA-BBL) voldoet aan de daaraan in de WEB gestelde eisen. Hierbij neemt het Hof in aanmerking dat ingevolge artikel 14, eerste lid, aanhef en onderdeel a van de WVA, de afdrachtvermindering onderwijs van toepassing is met betrekking tot de werknemer die de beroepspraktijkvorming volgt van de beroepsbegeleidende leerweg van een in artikel 7.2.2, eerste lid, onderdelen a tot en met e, van de WEB bedoelde beroepsopleiding, op de grondslag van een in artikel 7.2.8 van die wet bedoelde overeenkomst, gesloten door de in artikel 7.2.9 van die wet genoemde partijen en mede ondertekend door het bestuur van het desbetreffende kenniscentrum beroepsonderwijs bedrijfsleven, en dat uit de tekst noch de geschiedenis van de totstandkoming van deze bepaling kan worden afgeleid dat de Inspecteur niet bevoegd is te toetsen of aan deze eisen is voldaan.
Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende, op wie in deze de bewijslast rust, niet aannemelijk gemaakt dat het praktijkdeel van de opleiding AGA-BBL ten minste 60 percent van de studieduur in beslag neemt. Bij dit oordeel neemt het Hof het volgende in aanmerking. Met hetgeen belanghebbende in de van haar afkomstige stukken en ter zitting heeft aangevoerd over de inhoud van de opleiding AGA-BBL heeft zij geen, althans onvoldoende inzicht gegeven in de inhoud van het praktijkdeel van de opleiding en het daarmee gemoeide tijdbeslag. Belanghebbende heeft verschillende onderwijsovereenkomsten en beroepspraktijkvormingsovereenkomsten overgelegd, gesloten tussen ROC [A] en verschillende deelnemers aan de opleiding. De overeenkomsten bevatten onder meer persoonsgegevens van de desbetreffende deelnemers en gegevens over de opleiding, zoals de kwalificatie, CREBO-code en aanvang en einde van het opleidingstraject respectievelijk beroepspraktijkvormingstraject. In de overeenkomsten is niets opgenomen over de wijze waarop de deelnemers begeleid worden of over het deel van de eindtermen dat de deelnemers tijdens de praktijkperiode dienen te realiseren en de beoordeling daarvan.
De informatie die belanghebbende ter zitting van het Hof over de beroepspraktijkvorming heeft verstrekt, brengt het Hof niet tot een ander oordeel. Daarbij overweegt het Hof het volgende. Belanghebbende heeft ter zitting van het Hof verklaard dat de deelnemers het praktijkdeel van de opleiding volgden bij tuinders. Belanghebbende selecteerde de deelnemers die vervolgens bij tuinders te werk werden gesteld. De deelnemers werden zowel door belanghebbende als door twee collega's en door de tuinders begeleid. De deelnemers werden beoordeeld door de tuinders, zij beslisten welke deelnemers mochten blijven en welke niet.
De beslissing werd vastgelegd waarbij een handtekening werd gezet. De vastlegging van de beslissing kon belanghebbende niet overleggen omdat deze is meegegeven aan de deelnemers. De enkele stelling van belanghebbende dat de deelnemers aan de opleiding op de werkvloer zijn begeleid door hemzelf, twee collega's en de tuinders is, zonder nader bewijs, hetwelk ontbreekt, naar het oordeel van het Hof onvoldoende om op grond daarvan, in weerwil van hetgeen onder 7.8 is overwogen, te concluderen dat praktijkonderwijs heeft plaatsgevonden. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat belanghebbende geen voortgangsrapporten of andere vastleggingen heeft overgelegd die aannemelijk zouden kunnen maken dat het praktijkdeel van de opleiding - door een tuinder of een ander - op de werkvloer is onderwezen, getoetst of beoordeeld.
Het Hof kwam tot het oordeel dat de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het gelijkheidsbeginsel, het vertrouwensbeginsel, het zorgvuldigheidsbeginsel en het beginsel van behoorlijke belangenafweging, de Inspecteur niet verplichtten om met betrekking tot de opleiding AGA-BBL aan belanghebbende voor de jaren 2010 en 2011 de afdrachtvermindering onderwijs te verlenen. Een beroep op de meerderheidsregel faalde:
Aan het jarenlang volgen van de toepassing van de afdrachtvermindering onderwijs in de aangiften van anderen kan belanghebbende niet het rechtens te honoreren vertrouwen ontlenen dat de Inspecteur ook de in haar aangifte toegepaste afdrachtvermindering onderwijs zou accepteren. Voor zover belanghebbende bedoelt te stellen dat de Inspecteur, door de afdrachtvermindering onderwijs wel aan anderen maar niet aan haar toe te staan, het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden, overweegt het Hof het volgende.
De rechtbank heeft terecht beslist dat belanghebbende, op wie in deze de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat de Inspecteur een beleid heeft gevoerd dat inhield dat voor opleidingen als de onderhavige onder de gegeven omstandigheden aanspraak kon worden gemaakt op de afdrachtvermindering en evenmin dat de Inspecteur in de meerderheid van de met het geval van belanghebbende vergelijkbare gevallen een juiste toepassing van de wettelijke bepalingen inzake de afdrachtvermindering onderwijs achterwege heeft gelaten. Het Hof maakt deze beslissingen almede de daartoe door de rechtbank gebezigde gronden tot de zijne. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen nieuwe feiten of omstandigheden naar voren gebracht die, indien aannemelijk bevonden, het Hof tot een ander oordeel zouden kunnen brengen.
Naar ’s Hofs oordeel behoefde de Rechtbank bij de berekening van de proceskostenvergoeding, belanghebbendes nadere stuk d.d. 20 maart 2015, niet aan te merken als conclusie van repliek:
Belanghebbende heeft aangevoerd dat de rechtbank bij de proceskostenveroordeling ten onrechte geen rekening heeft gehouden met de conclusie van repliek, welke door belanghebbende bij een nader stuk met dagtekening 20 maart 2015 aan de rechtbank is gestuurd. Belanghebbende is van mening dat de rechtbank hiervoor 0,5 punt had moeten toekennen.
De rechtbank was, anders dan belanghebbende betoogt, geenszins gehouden bij de bepaling van de aan belanghebbende toe te kennen proceskostenvergoeding het nadere stuk van belanghebbende van 20 maart 2015 aan te merken als conclusie van repliek. Artikel 8:43 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) geeft de rechter de mogelijkheid om na de indiening van het beroepschrift en het verweerschrift een tweede schriftelijke gedachtewisseling te organiseren tussen partijen in de vorm van repliek en dupliek. Het is aan de rechter om te beoordelen óf belanghebbende de gelegenheid moet krijgen om schriftelijk te repliceren. De rechter kan hiertoe ambtshalve beslissen of op verzoek. In het onderhavige geval heeft de rechtbank het verzoek van belanghebbende om te repliceren, welk verzoek overigens pas na indiening van het nadere stuk bij brief van 27 maart 2015 is gedaan, afgewezen. Gelet op het een en ander behoefde de rechtbank het nadere stuk van belanghebbende van 20 maart 2015 niet aan te merken als een conclusie van repliek en bij de berekening van de proceskostenvergoeding voor dit nadere stuk evenmin 0,5 punt toe te kennen.
Belanghebbendes verzoek aan het Hof om getuigen, waarvan zij de identiteit niet aan de Inspecteur bekend wilde maken, op te roepen, werd afgewezen:
Belanghebbende heeft het Hof verzocht een aantal personen, waarvan belanghebbende de identiteit niet wil onthullen, op te roepen om deze te laten verklaren over de wijze waarop de Belastingdienst de afdrachtvermindering onderwijs heeft toegepast ten aanzien van een aantal niet nader door belanghebbende aangeduide (rechts)personen die zich, net als belanghebbende, bezighouden met het aanbieden en verzorgen van beroepsopleidingen (beroepsbegeleidende leerweg). Dienaangaande overweegt het Hof het volgende.
Naar volgt uit het bepaalde in artikel 8:46 van de Awb, heeft het Hof niet de bevoegdheid getuigen op te roepen zonder de namen van de getuigen aan partijen mee te delen. Dit geldt ongeacht of er dwingende redenen voor geheimhouding van de identiteit van getuigen zijn. Reeds op deze grond wijst het Hof het verzoek van belanghebbende af.
Voor zover het verzoek aan het Hof moet worden opgevat als een aanbod om getuigenbewijs te leveren, lag het op de weg van belanghebbende om, met inachtneming van het bepaalde in artikel 8:60, vierde lid, van de Awb, de getuigen zelf op te roepen of naar de zitting van het Hof mee te nemen. Belanghebbende heeft dit niet gedaan. Overigens had belanghebbende, zou zij zelf getuigen hebben opgeroepen, ingevolge de zo-even genoemde bepaling vooraf de namen en woonplaatsen van de getuigen aan het Hof en de Inspecteur hebben moeten meedelen.
3 Het geding in cassatie
Belanghebbende stelt drie middelen in cassatie voor.
Eerste middel
Het eerste middel luidt:
Schending van het Nederlands recht, met name artikel 14 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA) en / of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), doordat het Hof heeft geoordeeld dat de inspecteur bevoegd is vol te toetsen of aan de voorwaarden voor afdrachtvermindering is voldaan, daaronder begrepen een volle toetsing aan de voorwaarden van Wet educatie en beroepsonderwijs (hierna: WEB), en dat [X] niet aan de voorwaarden voldoet zodat de genoten afdrachtvermindering terecht is nageheven, zulks evenwel ten onrechte, althans op gronden die de beslissing niet kunnen dragen, zoals hieronder nader wordt toegelicht.
Belanghebbende heeft vanaf 2010 een deel van haar werknemers ingeschreven voor de beroepsopleiding Arbeidsmarkt Gekwalificeerd Assistent (AKA) bij ROC [A] (hierna: het ROC). Belanghebbende heeft de opleiding, ter toelichting op het eerste middel, als volgt omschreven:
De beroepsopleiding, hier de beroepsbegeleidende leerweg (BBL) variant, bestaat uit een aantal facetten, waaronder theorie, gestuurde praktijkbegeleiding, zelfstudie en praktijkopdrachten. Het theoretische deel van de opleiding werd verzorgd door docenten van, of onder regie van, ROC [A] . Bij deze lessen werd - mede - gebruik gemaakt van de lesmethode stap 1, Nederlands voor anderstaligen. De praktijkbegeleiders voor het beroepspraktijkvorming (BPV) gedeelte van de beroepsopleiding waren afkomstig van [X] . Ook is [X] het erkende leerbedrijf in deze periode.
De bevoegdheid om inhoudelijk aan de vereisten van de WEB te toetsen is voorbehouden aan de Onderwijsinspectie, aldus belanghebbende. Aan de vereisten van artikel 14 Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: WVA) is naar haar mening voldaan, waardoor geen aanleiding bestaat na te heffen:
(…) Het toetsen of de opleiding voldoet aan de (inhoudelijke) voorwaarden (als bedoeld in de WEB) is een wettelijke taak van de Onderwijsinspectie. Die taak is haar exclusief opgedragen. Nu bij wet niet is afgeweken van die toewijzing van bevoegdheid, is het niet aan de Inspecteur de toetsing door de Onderwijsinspectie (over) te doen, te beoordelen, in twijfel te trekken of anderszins ter discussie te stellen.
(…)
Aan [de eisen van artikel 14 WVA; A-G] is voldaan. Er is sprake van werknemers. De opleiding is gevolgd en er was feitelijk beroepspraktijkvorming (beroepsbegeleidende leerweg) van een in de WEB bedoelde beroepsopleiding. De vereiste grondslag wordt gevormd door een in de WEB bedoelde overeenkomst, die is gesloten tussen de in die wet bedoelde partijen en mede ondertekend door het bevoegde kenniscentrum.
Het is daarmee niet aan de Inspecteur bedoelde overeenkomsten en invulling daarvan te toetsen. Voor zover er al sprake zou kunnen zin van enige (marginale) toetsing door de Inspecteur is [X] van mening dat, om in aanmerking te komen voor de afdrachtvermindering, niet is vereist dat de werknemer de volledige opleiding volgt.
De werknemers van [X] staan ingeschreven in een Crebo-geregistreerde opleiding. Dan [is] voldaan aan het opleidingsvereiste, nu vaststaat dat alle ingeschreven werknemers ook daadwerkelijk onderwijseenheden van deze opleiding hebben gevolgd en op de opleiding aansluitende arbeid hebben verricht (de Inspecteur heeft slechts de omvang en aard bestreden).
(…)
Ook in de onderhavige zaak is sprake van een erkende opleiding, de nodige papieren en feitelijke deelname (aan zowel theorie- als praktijkdeel). Indien mocht blijken dat de opleiding onder de maat is en dat (praktijk)lessen onvoldoende worden bezocht, doet dat aan de rechtmatigheid van de claim op de onderhavige afdrachtvermindering niet af. Het is in het onderhavige geval niet aan de Inspecteur de inhoud en uitvoering van de opleiding te toetsen, nu die bevoegdheid bij het Ministerie van Onderwijs Cultuur en Wetenschap (Onderwijsinspectie) ligt.
Indien de Inspecteur blijft binnen zijn toetsingsbevoegdheden, staat vast dat aan de voorwaarden voor afdrachtvermindering is voldaan. Naheffen is dan niet mogelijk.
Belanghebbende heeft voorts aangevoerd dat de Onderwijsinspectie de opleiding heeft laten voortbestaan:
Ten aanzien van de onderhavige afdrachtvermindering is in de WVA noch in enige andere (fiscale) wet aan de Inspecteur enige bevoegdheid toegekend ter controle op of toetsing aan de WEB.
Dat is ook logisch; het Ministerie van Onderwijs Cultuur en Wetenschap gaat over de inrichting en kwaliteit van onderwijs en het toezicht daarop. Dat geldt ook voor het afgeven van Crebo-beschikkingen en het toezicht op de naleving van de hier in geding zijnde overeenkomsten. Geen van de onderhavige beschikkingen of overeenkomsten is door het Ministerie van Onderwijs Cultuur en Wetenschap (Onderwijsinspectie) ingetrokken, geschorst, ongeldig geacht of anderszins buiten toepassing verklaard.
Tweede middel
Het tweede middel luidt:
Schending van het Nederlands recht, met name artikel 8:46 en/of artikel 8:60 en / of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), dan wel verzuim van vormen, doordat het Hof [X] niet, dan wel onvoldoende, de mogelijkheid heeft geboden getuigen te (doen) horen c.q. zelf getuigen op te roepen en te horen, althans op gronden die de beslissing niet kunnen dragen, zoals hieronder nader wordt toegelicht.
Aan het Hof is verzocht enkele getuigen op te roepen, zonder daarvan de identiteit bekend te maken aan de Inspecteur, omdat die getuigen volgens haar ernstig rekening zouden moeten houden met naheffingsaanslagen en boetes. Om die reden zouden de getuigen niet verschijnen als ze door belanghebbende zelf zouden worden opgeroepen. In haar cassatieberoepschrift benadrukt zij dat aan haar boetes zijn opgelegd.4
Het Hof had acht moeten slaan op artikel 8:60, derde lid, Awb, in plaats van op artikel 8:46 Awb, stelt belanghebbende:
[X] wijst er in de eerste plaats op dat artikel 8:46 ziet op het vooronderzoek en niet op het onderzoek ter zitting.
Het in deze zaak wel toepasselijke artikel 8:60, derde lid, Awb luidt als volgt: (…)
Daarmee heeft de wetgever - terecht - de mogelijkheid geopend vermelding van naam en adres achterwege te laten (‘zoveel mogelijk’). Daarbij komt dat de rechtsbescherming van [X] ernstig tekort zou worden gedaan indien de namen en adressen van de getuigen - op voorhand - met de Inspecteur zouden worden gedeeld. Gelet op het (vergrijp)boeterisico kunnen de getuigen als 'bedreigde' getuige worden aangemerkt. In dat geval moet de openbaarmaking van namen en adressen wijken voor het rechtsbeschermingsbelang van belanghebbende en het belang bij geheimhouding voor de getuige van diens gegevens. Dat [X] niet gehouden is reeds op voorhand namen en adressen van getuigen mede te delen (aan het Hof en daarmee aan de Inspecteur) kan ook, naar analogie, worden afgeleid uit het overzichtsarrest dat de strafkamer van uw College heeft gewezen op 1 juli 2014 (nr. 13/00445, ).
Daar komt bij de Belastingdienst c.q. de Staatssecretaris in voorkomende gevallen ook zelf van de mogelijkheid gebruik wenst te maken getuigen anoniem te horen. Zie de zogenoemde tipgeverszaak (HR 18 december 2015, nr. 15/01348, ECLI:NL:HR:2015:3600), waarin in rechtsoverweging 2.4.3, slotzin, het volgende is vermeld:
"In de bestreden uitspraak is verder melding gemaakt van de toezegging van de Inspecteur mee te werken aan een verhoor van de tipgever op zodanige wijze dat diens identiteit niet behoeft te worden onthuld."
Die mogelijkheid is [X] ontzegd. Uit het arrest van uw College van 25 september 2015 (ECLI:NL:HR:2015:2798) volgt dat een afwijzing van een verzoek tot oproeping van getuigen door het Hof een deugdelijke motivering ten grondslag moet liggen. Daarvan is hier geen sprake. Het Hof heeft aldus het getuigenaanbod ten onrechte, althans op gronden die zijn beslissing niet kunnen dragen, afgewezen.
Derde middel
Het derde middel luidt:
Schending van het Nederlands recht, met name artikel 8:75 en/of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), dan wel verzuim van vormen, doordat het Hof aan [X] geen proceskostenvergoeding heeft toegekend wegens het nemen van een conclusie van repliek bij de rechtbank, zoals hieronder nader wordt toegelicht.
Het Hof heeft niet met relevante omstandigheden gemotiveerd waarom het een lagere proceskostenvergoeding heeft vastgesteld, aldus belanghebbende. Voorts meent zij dat het Hof met dit oordeel buiten de rechtsstrijd is getreden omdat de Inspecteur in het proces-verbaal van de zitting heeft verklaard er geen bezwaar tegen te hebben als 0,5 punt (extra) zou worden toegekend.5