Parket bij de Hoge Raad, 27-07-2018, ECLI:NL:PHR:2018:834, 17/05894

Gegevens

Instantie: Parket bij de Hoge Raad

Datum uitspraak: 27 juli 2018

Datum publicatie: 7 september 2018

ECLI: ECLI:NL:PHR:2018:834

Formele relaties

Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2019:627

Zaaknummer: 17/05894

Inhoudsindicatie

Gedifferentieerde premie Werkhervattingskas (WHK); Schending art. 1 Protocol I EVRM (eigendomsrecht)? Terugwerkende kracht? Evenredig? Toetsing aan algemene rechtsbeginselen? Geïndividualiseerde premiecomponent ZW-lasten voor grote werkgevers wordt in 2014 gebaseerd op gegevens uit t-2 (2012); dat leidt in casu tot verveelvoudiging van die premiecomponent als gevolg van de twee jaar eerdere ziekmelding en uitdiensttreding van één werknemer, toen de werkgever geen rekening kon houden met het pas op 23 april 2012 ingediende wetsvoorstel tot individualisering

Feiten: de belanghebbende heeft eind 2010 op voordracht van het UWV iemand voor drie maanden met behoud van uitkering op proef tewerkgesteld. Per 1 februari 2011 heeft zij die persoon een jaarcontract aangeboden. Na negen maanden heeft de belanghebbende hem meegedeeld het dienstverband niet te zullen verlengen. Op 6 december 2011 heeft de werknemer zich ziek gemeld. Vanaf 1 februari 2012, toen het dienstverband afliep, kreeg hij een Ziektewetuitkering van het UWV, die over 2012 opliep tot € 22.849,04. Dat bedrag is meegeteld bij de berekening van de premiecomponent ZW-lasten 2014, onderdeel van de premie WHK. De premiecomponent ZW-lasten is vastgesteld op 1,04% van het loon, maar zou bij afwezigheid van de ZW-uitkering slechts 0,14% hebben bedragen. Het sectorgemiddelde (metaalsector) is 0,12%.

In geschil is of de component ZW-lasten van de premie werkhervattingskas (WHK) voor 2014 ten laste van de belanghebbende haar eigendomsgrondrecht ex art. 1 Protocol I EVRM schendt, c.q. of het Besluit Wfsv de rechtszekerheids- en evenredigheidsbeginselen schendt.

De Rechtbank Noord-Holland heeft zich met verwijzing naar art. 11 Wet AB niet bevoegd geacht om het Besluit Wfsv te toetsen aan ongeschreven fundamentele rechtsbeginselen. Het beroep op art. 1 Protocol I EVRM achtte zij ongegrond omdat de wetgever binnen zijn ruime beoordelingsmarge was gebleven.

Het Hof Amsterdam achtte zich wel bevoegd om het Besluit Wfsv te toetsen aan ongeschreven fundamentele rechtsbeginselen, maar kwam daar niet aan toe wegens toewijzing van het beroep op art. 1 Protocol I EVRM. De keuze van de wetgever om de gedifferentieerde premie WHK zonder overgang op 1 januari 2014 te laten ingaan op basis van t-2 is volgens het Hof nagenoeg uitsluitend gebaseerd op budgettaire redenen die zonder – ontbrekende – toelichting niet als specifieke en dwingende redenen kunnen gelden die de materieel terugwerkende kracht van de premiecomponentverveelvoudiging rechtvaardigen. Het Hof heeft de Wfsv en het Besluit Wfsv in zoverre buiten toepassing gelaten dat belanghebbendes premiecomponent ZW-lasten wordt verminderd met het individuele werkgeversrisicopercentage (de opslag ad 0,7 procentpunt op het landelijke rekenpercentage ad 0,34).

De Staatssecretaris stelt drie cassatiemiddelen voor: (i) schending van art. 1 Protocol I EVRM en art. 8:77 Awb, doordat het Hof eraan voorbij is gegaan dat al sinds 8 maart 2011 werd gesproken van verdergaande individualisering van de premiecomponent en dat geen sprake is van materieel terugwerkende kracht, subsidiair daar wel degelijk specifieke en dwingende redenen voor waren; (ii) ‘s Hofs methode van rechtsherstel is onverenigbaar met art. 11 Wet AB en art. 8:88 Awb; (iii) ’s Hofs toetsing van het Besluit Wfsv aan het rechtszekerheids-beginsel en het evenredigheidsbeginsel schendt art. 120 Grondwet, nu die toetsing toetsing van de formele wet aan ongeschreven rechtsbeginselen inhoudt omdat de inhoud van het Besluit Wsfv in detail aan de orde is geweest tijdens de parlementaire behandeling van de wijziging van art. 38 Wfsv.

Ad (i): A-G Wattel meent dat wel degelijk sprake is van een onvoorzienbaar materieel terugwerkend effect van geenszins verwaarloosbare omvang. De onvoorzienbaar materieel terugwerkende kracht van de litigieuze premiedifferentiatie zit in het baseren van het gedifferentieerde premiepercentage voor latere jaren op gegevens uit niet-meer-beïnvloedbare jaren van vóór de invoering én vóór de aankondiging van die differentiatie. Uit EHRM M.A. e.o. v. Finland volgt dat de verenigbaarheid van terugwerkende kracht van heffingswetgeving met art. 1 Protocol I EVRM afhangt van (a) de redenen voor die terugwerkende kracht en (b) het effect van die terugwerkende wetgeving op de positie van de belanghebbende. Het terugwerkende effect van de regeling had niet tot doel misbruik te bestrijden, vitiërende aankondigingseffecten te vermijden of later aan het licht komende wetgevingstechnische tekortkomingen te repareren. De stelling van minister Kamp dat uitstel mensen de prikkels zou onthouden die juist tot zulke goede resultaten kunnen leiden, is volgens de A-G manifest onjuist voor gevallen zoals dat van de belanghebbende. De belanghebbende kon immers onmogelijk nog – met terugwerkende kracht – worden geprikkeld tot enig ander gedrag als werkgever, nu zij al geen werkgever meer was van de ziekgemelde. De stelling van de Staatssecretaris dat het niet om budgettaire redenen zou zijn gegaan, lijkt de A-G onverenigbaar met de verklaringen van minister Kamp in het parlement.

Ad (ii) meent de A-G dat art. 94 Grondwet duidelijk is: wettelijke voorschriften vinden geen toepassing als en voor zover die toepassing niet verenigbaar is met een ieder verbindende bepalingen van verdragen zoals art. 1 Protocol I EVRM. Zijns inziens moet alleen buiten toepassing worden gelaten de onvoorzienbare individualisering van de premiecomponent ZW-lasten voor zover die excessively verveelvoudigde door één ziektegeval. ’s Hofs vermindering van de premiecomponent ZW-lasten met de opslag ad 0,7 procentpunt op het landelijke rekenpercentage is volgens hem rechtskundig de beste keuze uit mogelijke buitentoepassing-latingen. Als het Hof nadeel-schattend op dezelfde correctie was uitgekomen, was dat feitelijke oordeel niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd geweest. De stelling van de Staatssecretaris dat de belanghebbende voor eigenrisicodragerschap had kunnen kiezen en dat het Hof dus van een onjuiste feitelijke veronderstelling is uitgegaan, is volgens de A-G een ontoelaatbaar novum in cassatie. Ook als dat anders zou zijn, kan zijns inziens niet worden gezegd dat de belanghebbende de in 2011 en begin 2012 onvoorzienbare gevolgen van de wetswijziging in 2014 aan eigen schuld te wijten zou hebben.

Ad (iii): dit middel behoeft volgens de A-G geen behandeling meer. Mocht de Hoge Raad er aan toekomen, dan faalt het volgens hem omdat het Hof het Besluit Wfsv wel mocht toetsen aan ongeschreven algemene rechtsbeginselen en ’s Hofs oordeel impliceert dat hij meent dat de in strijd met het verklaarde doel van de regeling onbeïnvloedbare gevolgen van de latere wetswijziging in gevallen zoals dat van de belanghebbende zodanig onredelijk en willekeurig zijn dat de formele wetgever die niet beoogd kan hebben.

Conclusie: beroep ongegrond.

Conclusie

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

mr. P.J. Wattel

Advocaat-Generaal

Conclusie van 27 juli 2018 inzake:

Nr. Hoge Raad: 17/05894	Staatssecretaris van Financiën
Nr. Gerechtshof: 16/00592 Nr. Rechtbank: 15/5426
Derde Kamer B	tegen

Beschikking loonheffingen gedifferentieerd premiepercentage Werkhervattingskas 2014	[X] B.V.

Inhoudsopgave

1 Overzicht

2 De feiten en het geding in feitelijke instanties

De feiten

De Rechtbank Noord-Holland

Het Hof Amsterdam

3 Het geding in cassatie

4 De gedifferentieerde premie WHK en de premiecomponent voor ZW-lasten

De premiecomponent ZW-lasten

Zieke (ex-)werknemers

Parlementaire geschiedenis

Beschouwing over de BeZaVa

5 Het recht op ongestoord genot van eigendom

Straatsburgse rechtspraak

Nationale rechtspraak

6 Middel 1: geen, c.q. gerechtvaardigde terugwerkende kracht

7 Middel 2: onjuist rechtsherstel

8 Middel (iii): toetsing aan ongeschreven rechtsbeginselen

Jurisprudentie en literatuur

Behandeling van het middel

9 Conclusie

1 Overzicht

1.1 In geschil is of de component Ziektewetlasten (ZW-lasten) van de gedifferentieerde premie werkhervattingskas (WHK) 2014 ten laste van werkgevers belanghebbendes eigendomsrecht ex art. 1 Protocol I EVRM schendt doordat die component wordt gebaseerd op gegevens uit het jaar t-2 (2012) hoewel het wetsvoorstel tot premiedifferentiatie - dat sectorgegevens verving door voor de belanghebbende hoogst ongelukkig uitpakkende individuele risicotoerekening - pas op 23 april 2012 werd ingediend en de desbetreffende wetswijziging pas op 1 januari 2014 in werking is getreden. Doel van die wetswijziging was om werkgevers financieel te prikkelen arbeidsongeschiktheid van zogenoemde ‘vangnetters’¹ te voorkomen, maar de belanghebbende kon eind 2011 en begin 2012 haar gedrag onmogelijk afstemmen op de toen nog toekomstige wetswijziging die in 2014 haar premiecomponent ZW-lasten bleek te verveelvoudigen.

1.2 De belanghebbende heeft eind 2010 op voordracht van het UWV iemand voor drie maanden met behoud van uitkering op proef tewerkgesteld. Per 1 februari 2011 heeft zij die persoon een jaarcontract aangeboden. Na negen maanden heeft zij hem meegedeeld het dienstverband niet te zullen verlengen. Op 6 december 2011 heeft de betrokkene zich ziekgemeld en vanaf 1 februari 2012 ontving hij een Ziektewetuitkering van het UWV die over 2012 opliep tot € 22.849,04. Dat bedrag is meegeteld bij de berekening van de door de belanghebbende over 2014 te betalen premiecomponent ZW-lasten als onderdeel van de premie WHK. Die premiecomponent is vastgesteld op 1,04% van het loon², maar zou bij afwezigheid van de ZW-uitkering van de ex-werknemer slechts 0,14% hebben bedragen.

1.3 De Rechtbank Noord-Holland heeft zich met verwijzing naar art. 11 Wet AB niet uitgelaten over de rechtmatigheid van (het terugwerkende effect van) de wetswijziging. Het verbod om aan ongeschreven fundamentele rechtsbeginselen te toetsen geldt volgens de Rechtbank ook voor niet-formele wetgeving zoals het Besluit Wfsv. Zij heeft belanghebbendes beroep op art. 1 Protocol I EVRM verworpen omdat de wetgever haars inziens binnen zijn ruime beoordelingsmarge is gebleven.

1.4 Het Hof Amsterdam achtte het Besluit Wfsv wel toetsbaar aan ongeschreven fundamentele rechtsbeginselen, maar kwam aan toetsing aan het rechtszekerheidsbeginsel niet toe en heeft in het midden gelaten of het Besluit het evenredigheidsbeginsel schendt omdat toetsing daaraan niet tot een voor de belanghebbende betere uitkomst leidt dan toetsing aan art. 1 Protocol I. De keuze van de wetgever om de gedifferentieerde premie WHK zonder overgang op 1 januari 2014 te laten ingaan op basis van t-2 was volgens het Hof nagenoeg uitsluitend gebaseerd op budgettaire redenen die zonder – ontbrekende – toelichting niet als specifieke en dwingende redenen kunnen gelden die de materieel terugwerkende kracht rechtvaardigen. Het Hof heeft de Wfsv en het Besluit Wfsv in zoverre buiten toepassing gelaten en belanghebbendes premiecomponent ZW-lasten verminderd met het individuele werkgeversrisicopercentage (de opslag ad 0,7 procentpunt op het landelijke rekenpercentage ad 0,34).

1.5 De staatssecretaris van Financiën stelt drie cassatiemiddelen voor: (i) schending van art. 1 Protocol I en art. 8:77 Awb doordat het Hof er ten onrechte aan is voorbij gegaan dat al sinds 8 maart 2011 werd gesproken van verdergaande individualisering van de ZW-premiecomponent en dat geen sprake is van materieel terugwerkende kracht, subsidiair daar wel degelijk specifieke en dwingende redenen voor bestonden; (ii) ‘s Hofs methode van rechtsherstel is onverenigbaar met art. 11 Wet AB en art. 8:88 Awb; (iii) ’s Hofs toetsing van het Besluit Wfsv aan het rechtszekerheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel schendt art. 120 Grondwet, nu die toetsing valt gelijk te stellen met toetsing van de formele wet aan ongeschreven rechtsbeginselen omdat de inhoud van het Besluit Wsfv in detail aan de orde is geweest tijdens de parlementaire behandeling van de wijziging van art. 38 Wfsv.

1.6 Ad (i): ik meen dat zich wel een onvoorzienbaar materieel terugwerkend effect van geenszins verwaarloosbare omvang voordoet. De door de Staatssecretaris gemaakte vergelijking met premiebepaling op basis van een bonus/malusregeling bij autoverzekeringen, die eveneens uitgaat van gegevens uit het verleden, gaat mank, net zoals zijn vergelijking met premiebepaling op basis van het aantal regendagen in een voorbij jaar. Volgens de EHRM-rechtspraak gaat het om de voorzienbaarheid en gedragafstembaarheid voor justitiabelen te goeder trouw. In belanghebbendes goede-trouw-geval is van het een noch het ander sprake. Als de invoering van een nieuwe of zwaardere heffing gerechtvaardigde verwachtingen van te goeder trouw handelenden schendt, is volgens het EHRM in beginsel de vereiste fair balance tussen te dienen algemeen belang en te beschermen individueel eigendomsrecht geschonden, tenzij er specifieke en dwingende redenen (specific and compelling reasons) zijn voor die schending van gerechtvaardigde verwachtingen van niet-misbruikers en niet-slaatjes-uit-technische-fouten-slaanders). Niet gerechtvaardigd is de verwachting dat heffingstarieven ook in de toekomst ongewijzigd blijven, maar daar gaat het hier niet om. Het gaat om onvoorzienbaar materieel terugwerkende kracht, die in casu zit in het baseren van het gedifferentieerde premiepercentage voor latere jaren op gegevens uit niet-meer-beïnvloedbare jaren van vóór de invoering, én van vóór de aankondiging van die differentiatie. Als gevolg van één ziektegeval, van een persoon die al uit dienst was vóór de litigieuze wetgeving werd aangekondigd, is belanghebbendes ZW-lasten-premiecomponent bijna negen keer zo hoog geworden als onder het oude regime; onder het nieuwe regime is die component 7,5 keer zo hoog als zonder dat ene, vóór wetswijzigingsaankondiging al gedefungeerde ziekmeldingsgeval het geval zou zijn geweest. Deze verveelvoudiging komt in de buurt van hetgeen de staatssecretaris van SZW bij invoering jegens het parlement verklaarde dat niet zou gebeuren: maximale premie als gevolg van slechts één ziektegeval.

1.7 Of onvoorzienbaar temporeel terugwerkende heffing in strijd is met art. 1 Protocol I hangt af van (i) de reden voor de terugwerkende kracht en (ii) het effect ervan op de positie van de belanghebbenden (EHRM M.A. a.o. v. Finland). Het terugwerkende effect van de regeling diende niet om misbruik te bestrijden, om vitiërende aankondigingseffecten te vermijden of om later blijkende wetgevingstechnische tekortkomingen te repareren die tot ongerechtvaardigde windfall profits leidden. De bepaling van het premiepercentage op basis van niet meer beïnvloedbare feiten van vóór de concrete aankondiging van het wetsvoorstel kwam niet voort uit vrees dat werkgevers hun gedrag zouden aanpassen. Integendeel: dat was juist de verklaarde bedoeling, die echter niet verwezenlijkt kon worden omdat het door de materieel terugwerkende kracht juist onmogelijk was om de met de regeling expliciet beoogde gedragsverandering tijdig in te zetten. De werkgevers die onvoorzienbaar en significant door deze terugwerking zijn getroffen, zoals de belanghebbende, zijn allen ‘pure cases’ in de zin van M.A. a.o. v Finland en allen ‘in good faith’ in de zin van N.K.M., R.Sz. en Gáll v Hungary.

1.8 Om materieel terugwerkende kracht van gedifferentieerde premie ZW-lasten te voorkomen, had invoering met twee jaar moeten worden uitgesteld. Uit de uitlatingen van de medewetgever volgt dat de redenen om niet uit te stellen - en de regeling dus haar beoogde gedragsbeïnvloedende werking te onthouden voor perioden vóór april 2012 - merely budgetary waren en geen verband hielden met nakoming van budgettaire EU-verplichtingen, anders dan de Crisisheffingszaken. De stelling van minister Kamp dat uitstel mensen de prikkels zou onthouden die juist tot zulke goede resultaten kunnen leiden, was manifest onjuist voor gevallen zoals dat van de belanghebbende, die immers onmogelijk nog – met terugwerkende kracht – kon worden geprikkeld tot enig ander gedrag als werkgever, nu zij al geen werkgever meer was van de ziekgemelde, en bleek overigens ook onjuist voor andere, wel voorziene, gevallen, aldus later onderzoek van het UWV. De stelling van de Staatssecretaris dat het niet om budgettaire redenen zou zijn gegaan, maar slechts om een andere verdeling, lijkt mij onverenigbaar met de verklaringen van minister Kamp in het parlement.

1.9 Ik meen daarom dat middel (i) niet tot cassatie kan leiden.

1.10 Ad (ii): De Staatssecretaris meent dat het Hof, door belanghebbendes premiecomponent ZW-lasten te ontdoen van de opslag ad 0,7 procentpunt, art. 11 Wet AB en art. 8:88 Awb heeft geschonden en verder is gegaan dan waartoe het EVRM noopt. Hij bepleit instandlating van de premiebeschikking en eventueel schadevergoeding op basis van art. 8:88 Awb. De door het aangevoerde Practice Directions van het EHRM zijn echter, gezien art. 41 EVRM, niet relevant. Het Nederlandse (constitutionele) recht (art. 94 grondwet) is duidelijk: wettelijke voorschriften vinden geen toepassing als en voor zover die toepassing niet verenigbaar is met een ieder verbindende bepalingen van verdragen en van besluiten van volkenrechtelijke organisaties zoals art. 1 Protocol I EVRM. Het standpunt van de Staatssecretaris is onverenigbaar met die Grondwettelijke bepaling.

1.11 De voor de belanghebbende nadelige gevolgen van de schending van art. 1 Protocol I EVRM moeten worden weggenomen. Daartoe moet mijns inziens alleen buiten toepassing worden gelaten de onvoorzienbare individualisering van de premiecomponent ZW-lasten voor zover die excessively verveelvoudigde. Het Hof heeft daartoe de opslag (0,7) op het landelijke rekenpercentage ZW-lasten (0,34) buiten toepassing gelaten die een gevolg is van het litigieuze ene ziekmeldingsgeval, waardoor belanghebbendes premiecomponent ZW-lasten gelijk is aan het landelijke rekenpercentage ad 0,34% van het loon; dat is aanzienlijk hoger dan haar sectorgemiddelde (0,12%) en ook aanzienlijk hoger dan wanneer het ene allesveroorzakende ziektegeval geheel veronachtzaamd zou worden (0,14%), maar aanzienlijk lager dan de onvoorzienbare verveelvoudiging tot 1,04 waartoe de wettelijke opslag zou leiden. Ik meen dat het Hof daarmee naar rechtskundige maatstaven de beste van de mogelijke buitentoepassinglatingen heeft gekozen en dat het voor het overige om een feitelijk nadeelschattingsoordeel gaat. Anders dan in HR FED 2018/110³ (onteigende SNS-aandelen in box 3) is het Hof niet naar enig eigen inzicht afgeweken van de wettelijke regels, maar heeft hij slechts de onrechtproducerende opslagregel buiten toepassing gelaten, zoals art. 94 Grondwet voorschrijft. Als het Hof nadeel-schattend tot eenzelfde resultaat was gekomen, zou dat een niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd feitelijk oordeel zijn geweest.

1.12 De Staatssecretaris stelt dat de belanghebbende vanaf 2014 had kunnen kiezen voor het zelf dragen van het risico en dat het Hof dus van een onjuiste feitelijke veronderstelling uitgegaan is, maar deze stelling is bij het Hof niet ingenomen en is daarmee een in cassatie ontoelaatbaar novum. Ook als dat anders zou zijn, kan mijns inziens niet gezegd worden, zoals de Staatssecretaris wezenlijk doet, dat de belanghebbende de in 2011 en begin 2012 onvoorzienbare gevolgen van de wetswijziging in 2014 aan eigen schuld te wijten zou hebben. Een keuze voor eigenrisicodragerschap vanaf 2014 zou ook allerlei andere gevolgen gehad hebben en zou overigens op 1 januari 2014 nog steeds een gok met onvoorzienbaar gevolg zijn geweest, nu het verloop van het arbeids(on)geschiktsheidsbeeld van de betrokken ex-werknemer op dat moment uiteraard evenmin voor de toekomst viel te voorspellen.

1.13 Ik meen daarom dat middel (ii) evenmin tot cassatie leidt.

1.14 Ad (iii): gezien het bovenstaande, behoeft middel (iii) geen behandeling, maar ik acht het ongegrond. Uit uw Spuitvlieger- en Harmonisatiewetarresten en de Alcoholslotuitspraak van de ABRvS volgt dat het Besluit Wfsv wel degelijk aan alle ongeschreven algemene rechtsbeginselen kan worden getoetst. Voor zover de Staatssecretaris poogt de uitvoerende macht dezelfde relatieve onaantastbaarheid te geven als de formele wetgever, merk ik op dat uit het enkele feit dat de formele wetgever uitvoering gedelegeerd heeft aan de regering of de minister volgt dat die uitvoering niet tot in uitvoeringsdetail door de formele wetgever is bepaald, maar door de regering of de minister, en dus door de rechter kan worden getoetst aan zowel de grenzen van die delegatie als ongeschreven algemene rechtsbeginselen.

1.15 In ’s Hofs uitspraak ligt besloten dat als hij niet reeds rechtstreeks werkend volkenrecht geschonden geacht zou hebben, hij zou hebben geoordeeld dat de rekenregels van het Besluit, die niet in cijfers en daadwerkelijk effect aan de orde zijn gekomen tijdens de parlementaire behandeling, in gevallen zoals dat van de belanghebbende leiden tot onredelijke en willekeurige gevolgen die de formele wetgever niet voor ogen kunnen hebben gestaan. Daarmee is (ook) voldaan aan de toetsingsmaatstaf die de Staatssecretaris in cassatie als de juiste verdedigt.

1.16 Ik geef u in overweging het beroep van de Staatssecretaris ongegrond te verklaren.

2 De feiten en het geding in feitelijke instanties

2.1

Aan de belanghebbende is in 2012 € 22.849,04 aan door het UWV betaalde ZW-uitkeringen toegerekend. Die uitkering heeft betrekking op één ex-werknemer, die op voordracht van het UWV met behoud van uitkering drie maanden op proef bij de belanghebbende was tewerkgesteld en daarna, op 1 februari 2011, voor één jaar door de belanghebbende in dienst is genomen. Na negen maanden heeft zij hem meegedeeld het dienstverband niet te zullen verlengen. Op 6 december 2011 heeft de ex-werknemer zich ziek gemeld. De arbeidsovereenkomst liep af op 31 januari 2012. Vanaf 1 februari 2012 ontving de ex-werknemer een ZW-uitkering van het UWV.

2.2

Aan de belanghebbende is een beschikking premie Werkhervattingskas (WHK) voor 2014 afgegeven, gebaseerd op een premie ad 2,11% van het loon waarin begrepen een individuele premiecomponent voor ZW-lasten ad 1,04%-punt. Die ZW-premiecomponent bestaat uit het landelijke rekenpercentage ad 0,34 en een opslag voor het individuele werkgeversrisico ad 0,7. Voor de berekening van dit individuele risicopercentage voor 2014 zijn bepalend de aan de belanghebbende toegerekende ZW-uitkeringen in het jaar t-2 (2012) en haar gemiddelde premieloon in de jaren t-6 tot en met t-2 (2008 t/m 2012) ad € 5.037.042,25. Belanghebbendes WHK-premiecomponent voor ZW-lasten ad 1,04% bedraagt voor 2014 aldus € 63.301.

De Rechtbank Noord-Holland ⁴

2.3

Voor de Rechtbank bepleitte de belanghebbende een premiecomponent ZW-lasten ad 0,14%, nl. het landelijke rekenpercentage ad 0,34 minus een korting ad 0,2 procentpunt, omdat zij bij afwezigheid van toerekening van de ZW-lasten van de ex-werknemer een korting zou hebben genoten (het individuele werkgeversrisicopercentage negatief zou zijn geweest).

2.4

De Rechtbank heeft zich met verwijzing naar art. 11 Wet algemene bepalingen (AB), niet uitgelaten over de deugdelijkheid van de WHK-premiebepalingsregeling en belanghebbendes beroep op de rechtszekerheids- en vertrouwensbeginselen afgewezen. Uit het Harmonisatiewetarrest HR NJ 1989, 469 (zie 8.3 hieronder) volgt dat het de rechter formele wetten niet aan ongeschreven fundamentele rechtsbeginselen kan toetsen en dat heeft volgens de Rechtbank ook te gelden voor lagere wetgeving zoals het Besluit Wfsv. Hij heeft voorts belanghebbendes beroep op art. 1 Eerste Protocol bij het Verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden (Protocol I EVRM) afgewezen: de enkele omstandigheid dat de belanghebbende ten tijde van de indienstneming van de ex-werknemer niet kon voorzien dat diens latere ziekmelding van invloed kon zijn op de hoogte van de premiecomponent ZW-lasten, impliceert volgens de Rechtbank niet dat de premieberekening een zodanige inbreuk maakt op haar gerechtvaardigde verwachtingen dat die berekening art. 1 Protocol I EVRM schendt. De regeling streeft een legitiem doel na (terugdringen van langdurige uitval van werknemers en bevordering van re-integratie) en de wetgever is daarbij volgens de Rechtbank binnen zijn ruime beoordelingsmarge gebleven.

Het Hof Amsterdam ⁵

2.5

In hoger beroep bepleitte de belanghebbende een premiecomponent ZW-lasten ad 0,34% van het loon, nl. het landelijke rekenpercentage ad 0,34 zonder korting of opslag.

2.6

Het Hof heeft in navolging van de Rechtbank met verwijzing naar het Harmonisatiewetarrest HR NJ 1989, 469 (zie 8.3 hieronder) overwogen dat de rechter een wet in formele zin niet kan toetsen aan ongeschreven fundamentele rechtsbeginselen of de redelijkheid en billijkheid. Anders dan de Rechtbank, achtte het Hof het Besluit Wfsv, dat geen formele wetgeving is, wel toetsbaar aan het ongeschreven rechtszekerheidsbeginsel, maar komt hij ‘niet toe’ aan toetsing aan dat beginsel:

“5.6.1. Uit het Harmonisatiewetarrest (HR 14 april 1989, nr. 13822, AB 1989, 207) vloeit voort dat nog steeds heeft te gelden dat wetten in formele zin door de rechter niet kunnen worden getoetst aan fundamentele rechtsbeginselen, zoals het rechtszekerheidsbeginsel, die geen uitdrukking hebben gevonden in enige, een ieder verbindende verdragsbepaling. Ook voor een rechterlijke toetsing van de redelijkheid en billijkheid van de wet in formele zin is geen plaats. In zoverre volgt het Hof hetgeen de rechtbank heeft overwogen in onderdeel 5 van haar uitspraak.

5.6.2.

Het voorgaande geldt niet zonder meer voor toetsing van lagere wetgeving, zoals het Besluit Wfsv, waarbij nog opmerking verdient dat voor de litigieuze wijziging van dit besluit niet de zogenoemde voorhangprocedure is gevolgd. In zoverre kan het Hof het oordeel van de Rechtbank in (de laatste volzin van) onderdeel 8 van haar uitspraak niet volgen.

5.7.

Het Hof stelt voorop dat de nieuwe regeling inhoudt dat het premiepercentage whk wordt vastgesteld (mede) op basis van feiten die zich hebben voorgedaan voordat de Wet beperking ziekteverzuim en arbeidsongeschiktheid vangnetters bij de Tweede Kamer werd ingediend.In het onderhavige geval komt het Hof niet toe aan toetsing van het Besluit Wfsv aan het rechtszekerheidsbeginsel. Daarbij acht het Hof het van belang dat alle elementen van de nieuwe regeling die ertoe leiden dat belanghebbende is onderworpen aan een heffing met materieel terugwerkende kracht, onderwerp hebben gevormd van de parlementaire behandeling van de Wet beperking ziekteverzuim en arbeidsongeschiktheid vangnetters.

In de eerste plaats geldt dit voor het uitgangspunt dat het voor belanghebbende te berekenen premiepercentage een individueel bepaalde opslag zou bevatten; dit element maakt deel uit van het wetsvoorstel. In dit wetsvoorstel is tevens het tijdstip van inwerkingtreding van de nieuwe regeling bepaald op 1 januari 2014.

Ten slotte geldt dit ook voor de bepaling op grond waarvan de individueel bepaalde premie-opslag wordt berekend met inachtneming van de aan de werkgever toe te rekenen ZW-lasten in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld (gegevens ‘t-2’). Weliswaar is dit element van de nieuwe regeling opgenomen in het Besluit Wfsv, maar het uitgangspunt om gegevens ‘t-2’ te hanteren en de keuze om de premiedifferentiatie niet met twee jaar uit te stellen zijn tijdens de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel uitdrukkelijk aan de orde geweest (zie 5.2.8 en 5.2.9). Hieraan kan nog worden toegevoegd dat voor de vormgeving van de financiering ZW en WGA in het gewijzigde Besluit Wfsv als uitgangspunt heeft gediend de voorheen bestaande financiering van de WGA voor werknemers met een vast dienstverband, waarbij een voor individuele werkgevers berekend premie-opslagpercentage in enig jaar ‘t’ werd berekend eveneens op basis van gegevens uit jaar ‘t-2’ (vergelijk artikel 2.6 Besluit Wfsv zoals het luidde vóór de onderhavige wijziging).”

Ik begrijp hieruit dat het Hof belanghebbendes hogere beroep aldus heeft begrepen dat zij zich met haar beroep op het rechtszekerheidsbeginsel verzet tegen overwegingen van de formele wetgever en niet zozeer tegen het Besluit Wfsv.

2.7

Het Hof achtte toetsing aan het evenredigheidsbeginsel wel mogelijk, maar heeft in het midden gelaten of dat beginsel door het Besluit Wfsv is geschonden omdat een beroep op dat beginsel niet tot een voor de belanghebbende gunstiger uitkomst leidt dan haar beroep op art. 1 Protocol I EVRM (zie 2.8 en 2.9 hierna).

“5.8.1. Het Hof acht in beginsel wél toetsing mogelijk van (de technische uitwerking van de nieuwe regeling in) het Besluit Wfsv aan het evenredigheidsbeginsel. Naar het oordeel van het Hof kan niet worden gezegd dat tijdens de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel de (mogelijke) gevolgen van de nieuwe regeling voor individuele werkgevers ten volle zijn overzien en besproken. Die gevolgen blijken pas uit de concrete toepassing van de in artikel 2.13 van het Besluit Wfsv gegeven rekenregels. Cijfermatige gegevens met betrekking tot (verwachte) gevolgen zijn tijdens de parlementaire behandeling van de wijzigingswet niet aan de orde geweest.

5.8.2.

In het geval van belanghebbende leidt het Hof uit de vastgestelde feiten af dat het in aanmerking nemen van de ZW-lasten van de ex-werknemer uit 2012 voor de vaststelling van de (gedifferentieerde) premie over het jaar 2014 – het eerste jaar waarin de nieuwe regeling ten aanzien van belanghebbende van toepassing is – een individueel berekende premie-opslag met meer dan € 40.000 heeft veroorzaakt, terwijl het jaarloon van die werknemer omstreeks € 35.000 bedroeg; dit overigens bij een totaal premieloon per jaar van rond € 5 miljoen, waarbij voorts van belang kan zijn dat belanghebbende heeft verklaard de extra premielast te kunnen dragen.

5.8.3.

Of en in hoeverre in het geval van belanghebbende sprake is van onevenredige gevolgen laat het Hof echter in het midden. Toetsing aan het evenredigheidsbeginsel zal namelijk in de onderhavige procedure ten hoogste kunnen leiden tot een partiële vermindering van de individuele premie-opslag voor belanghebbende in het jaar 2014. Die toetsing kan derhalve niet leiden tot een voor belanghebbende gunstiger uitkomst dan toetsing van de nieuwe regeling aan artikel 1 EP EVRM die, zoals het Hof hierna zal uiteenzetten, leidt tot een vermindering van de individueel berekende premie-opslag tot nihil.”

2.8

Het Hof heeft de regeling getoetst aan art. 1 Protocol I EVRM zoals door u toegepast in het Crisisheffingsarrest HR BNB 2016/164 en heeft haar niet alleen in belanghebbendes geval, maar op regelniveau onverenigbaar geacht met het recht op ongestoord genot van eigendom:

“5.9.1. Tussen partijen is niet in geschil, en het Hof sluit zich hierbij aan, dat de nieuwe regeling lawful is en een legitimate aim heeft. In debat is ‘slechts’ of de regeling voldoet aan de eis van een fair balance tussen de ermee gediende doelen van algemeen belang en de financiële nadelen die er voor individuele premieplichtigen, en met name belanghebbende, uit voortvloeien.

5.9.2.

In het arrest van de Hoge Raad van 29 januari 2016, nr. 15/03 090, ECLI:NL:HR:2016:124, BNB 2016/164, inzake de invoering van de zogenoemde crisisheffing, is met betrekking tot de fair balance het volgende overwogen:

[zie de r.o. 2.6.3 t/m 2.6.5 hieronder in onderdeel 5.15 hieronder; PJW]

5.9.3.

Toepassing van het met dit arrest (…) gegeven toetsingskader op het onderhavige geval brengt het Hof tot de volgende beoordeling.

5.9.4.

De nieuwe regeling is niet aan te merken als een reparatiemaatregel als bedoeld in r.o. 2.6.3 van het crisisheffingsarrest. De wetgever heeft bedoeld om door middel van een financiële prikkel (in de vorm van een gedifferentieerde premie) te stimuleren dat werkgevers die ‘vangnetters’ (waaronder ook werknemers met een tijdelijk contract) in dienst hebben, eerder en actiever ingrijpen om verzuim te voorkomen en aldus de instroom in arbeidsongeschiktheids-regelingen te verminderen. Van de vóór wetswijziging bestaande situatie, waarin de ZW-lasten van tijdelijke arbeidskrachten na beëindiging van hun dienstbetrekking geen (rechtstreekse) invloed meer hadden op de premielasten van de desbetreffende werkgevers, kan evenwel niet worden gezegd dat deze evident onredelijk was of, gegeven de systematiek van de toenmalige wetgeving, tot onbedoelde gevolgen leidde.

5.9.5.

Het voorgaande brengt het Hof tot het oordeel dat werkgevers er tot het moment waarop voor hen duidelijk moest zijn dat de wetgever het systeem van premieheffing zodanig zou wijzigen dat het ziek worden van werknemers met een tijdelijk dienstverband voor hen tot verhoging van hun individuele premielasten zou (kunnen) leiden ook over premietijdvakken na hun uitdiensttreding, in goed vertrouwen ervan mochten uitgaan dat zij niet met dergelijke nadelige gevolgen zouden worden geconfronteerd. In zoverre heeft de invoering van de nieuwe regeling gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokken werkgevers aangetast.

5.9.6.

De inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat van (…) gerechtvaardigde verwachtingen geen sprake kan zijn na de in 5.2.1 en 5.2.2 vermelde brieven en de in 5.2.3 vermelde memorie van toelichting bij een begrotingswetsvoorstel [zie 4.17-4.19 hieronder; PJW]. Het Hof kan de inspecteur in deze – door belanghebbende betwiste – stelling niet volgen. Aan justitiabelen als belanghebbende kan naar ’s Hofs oordeel niet worden tegengeworpen dat zij geen kennis dragen van dergelijke parlementaire stukken zolang niet sprake is van concrete wetsvoorstellen dan wel vooraankondigingen van concrete wetgevende maatregelen bij persbericht. Bovendien is uit de brieven niet af te leiden dat de gedifferentieerde premiestelling per 1 januari 2014 zou ingaan en dat deze mede zou worden gebaseerd op anterieure feiten.

5.9.7.

Vast staat dat het wetsvoorstel Wet beperking ziekteverzuim en arbeidsongeschiktheid vangnetters, op 23 april 2012 naar de Tweede Kamer is gezonden. Van een voorafgaand persbericht of daarmee vergelijkbare publicatie is niet gebleken. De datum van 23 april 2012 ligt in ieder geval na het tijdstip waarop de ex-werknemer zich ziek heeft gemeld (6 december 2011) en het tijdstip waarop de dienstbetrekking met hem is beëindigd (1 januari [bedoeld zal zijn: februari; PJW] 2012). Dit betekent dat met betrekking tot (de sociale lasten verbonden aan) deze werknemer gerechtvaardigde verwachtingen bij belanghebbende bestonden die door de nieuwe regeling zijn aangetast. Het Hof verwerpt overigens het betoog van belanghebbende dat bij deze beoordeling het tijdstip van indienstneming van de betrokken werknemer beslissend zou zijn.

5.9.8.

Het voorgaande is niet alleen van toepassing op belanghebbende maar ook op (alle) andere werkgevers in vergelijkbare omstandigheden, en is een gevolg van de structuur van de nieuwe regeling in wet en besluit. Hiermee is derhalve de fair balance op regelniveau in het geding.”

2.9

Het Hof zag geen specifieke en dwingende redenen van publiek belang voor de onbalans:

“5.9.10. Een specifieke en dwingende reden kan niet gelegen zijn in de doelstelling van de nieuwe regeling om werkgevers te prikkelen tot het nemen van maatregelen om ziekteverzuim van vangnettere zoveel mogelijk te voorkomen. Werkgevers als belanghebbende hebben per definitie niet de mogelijkheid om die maatregelen te nemen nadat de betrokken vangnettere uit dienst zijn getreden. Belanghebbende kon derhalve in relatie tot de hiervoor bedoelde ex-werknemer niet met de nieuwe regeling worden ‘geprikkeld’, terwijl daarentegen, zoals is overwogen onder 5.8.2, de in 2012 ten aanzien van die werknemer opgetreden ZW-lasten volgens de nieuwe regeling in 2014 wel tot een premie-opslag van meer dan € 40.000 hebben geleid. Bij de doelstelling van de nieuwe regeling zou een overgangsregeling hebben gepast waarbij het jaar 2014 (of eventueel ook 1 2013) als eerste toetsjaar voor zogenoemde ‘t-2’ gegevens had gegolden. Het argument van minister Kamp (zie 5.2.9) dat daarmee de prikkels zouden worden onthouden die tot zulke goede resultaten leiden, is evident niet steekhoudend omdat ook bij een dergelijke overgangsregeling de prikkels eerst hun werking zouden hebben vanaf de ingangsdatum van de nieuwe regeling.

5.9.11.

Het Hof ziet evenmin een specifieke of dwingende reden in uitvoeringstechnische aspecten. In dit verband is bij de parlementaire behandeling aan de orde geweest dat het UWV de voor premiedifferentiatie noodzakelijke gegevens op het niveau van individuele werkgevers voor het eerst met betrekking tot het jaar 2012 in zijn systemen zou kunnen verwerken. Niet valt in te zien hoe dit technische gegeven in de weg zou staan aan een zodanige vormgeving van de nieuwe regeling dat materieel terugwerkende kracht daaraan zou hebben ontbroken.

5.9.12.

Het Hof acht, mede gelet op het vorenoverwogene, aannemelijk dat de keuze van de wetgever om de heffing van een gedifferentieerde premie op basis van gegevens ‘t-2’ niet later dan per 1 januari 2014 te laten ingaan (nagenoeg) uitsluitend is gebaseerd op redenen van budgettaire aard. Zonder verdere toelichting dan in de parlementaire behandeling is gegeven kan evenwel het daarmee gemoeide budgettaire belang niet worden aangemerkt als een specifieke en dwingende reden die de premieheffing met materieel terugwerkende kracht rechtvaardigt.”

2.10

Het Hof heeft daarom belanghebbendes hogere beroep gegrond verklaard en haar premiecomponent ZW-lasten 2014 verminderd met de individuele opslag ad 0,7%, dat wil zeggen verminderd van de door de Inspecteur opgelegde premiecomponent ad 1,04% naar het landelijke rekenpercentage ad 0,34%.

2.11

Bröker annoteerde de uitspraak als volgt in NLF 2017/2987 (ik laat voetnoten weg):

“Naar verwachting zal de staatssecretaris cassatieberoep instellen. Dan is de vergelijking met de crisisheffing interessant, temeer nu het EHRM op 7 december uitspraak heeft gedaan. De crisisheffing was ook ingegeven door budgettaire redenen, maar in het Lenteakkoord uit 2013 waren diverse maatregelen getroffen om het begrotingstekort terug te dringen, zoals verhoging van de AOW-leeftijd en bevriezing van lonen in de publieke sector. Bovendien dreigde Nederland de toegestane limieten uit het Europese Stabiliteitspact te overschrijden. Het politieke landschap was in 2011-2012 nog wat anders en de gedifferentieerde premie maakt geen deel uit van een dergelijk pakket aan maatregelen. Nu de crisisheffing de toetsen van een aantal gerechtelijke instanties inclusief Hoge Raad en EHRM heeft doorstaan, is het nog maar zeer de vraag of de uitspraak van Hof Amsterdam standhoudt.”

3 Het geding in cassatie

3.1

De Staatssecretaris heeft tijdig en regelmatig beroep in cassatie ingesteld. De belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. De partijen hebben elkaar niet van re- en dupliek gediend. De belanghebbende heeft op 16 juli 2018 verzocht om de zaak schriftelijk te mogen toelichten. Dat verzoek was te laat en is daarom niet ingewilligd.

3.2

De Staatssecretaris heeft vooraf schematisch weergegeven hoe voor grote werkgevers in 2013 en 2014 de premieheffing ter zake van vaste werknemers en van vangnetters verliep:⁶

	Ziekte (max 2 jaar⁷)	Arbeidsongeschiktheid (max 10 jaar)
	Vast	vangnet	vast	vangnet
2013	Werkgevers dragen de ziektelasten zelf⁸	Werkgevers dragen de lasten collectief via een premiepercentage per sector⁹, eigenrisicodragen mogelijk¹⁰	Werkgevers betalen een gedifferentieerd premiepercentage ogv individuele gegevens t-2, eigenrisicodragen mogelijk¹¹	Werkgevers dragen de lasten collectief via een premiepercentage per sector¹²
2014	Ongewijzigd	Werkgevers betalen een gedifferentieerd premiepercentage ogv individuele gegevens t-2, eigen risico dragen mogelijk¹³	Ongewijzigd	Werkgevers betalen een gedifferentieerd premiepercentage ogv individuele gegevens t-2, eigen risico dragen nog niet mogelijk¹⁴

De Staatssecretaris vermeldt dat ook vóór 2014 voor de sectorale (ZW-)premiebepaling een inschatting werd gemaakt van de lasten voor jaar t op basis van de lasten in jaar t-2.

3.3

De Staatssecretaris stelt drie cassatiemiddelen voor, die ik als volgt samenvat: (i) schending van art. 1 Protocol I EVRM en art. 8:77 Awb, doordat het Hof eraan voorbij is gegaan dat al sinds 8 maart 2011 werd gesproken van verdergaande individualisering van de premiecomponent en dat geen sprake is van materieel terugwerkende kracht, subsidiair daar wel degelijk specifieke en dwingende redenen voor waren; (ii) ‘s Hofs methode van rechtsherstel is onverenigbaar met art. 11 Wet AB en art. 8:88 Awb; (iii) ’s Hofs toetsing van het Besluit Wfsv aan het rechtszekerheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel schendt art. 120 Grondwet, nu die toetsing valt gelijk te stellen met toetsing van de formele wet aan ongeschreven rechtsbeginselen omdat de inhoud van het Besluit Wsfv op detailniveau aan de orde is geweest tijdens de parlementaire behandeling van de wijziging van art. 38 Wfsv.

3.4

Ad (i) licht de Staatssecretaris toe dat niet in geschil is dat de maatregel inbreuk maakt op belanghebbendes eigendom, maar lawful is en een legitiem doel van algemeen belang dient. In geschil is slechts de fair balance. Hij benadrukt dat geen sprake is van formeel terugwerkende kracht, dat sinds 8 maart 2011 (zie 4.17) al werd gesproken over verdergaande individualisering van de ZW-premiecomponent en dat op 23 april 2012 daadwerkelijk het daartoe strekkende wetsvoorstel is ingediend. Van materieel terugwerkende kracht ter zake van de premieheffingsgrondslag (de loonsom van 2014) is volgens hem evenmin sprake. Premieplichtigen kunnen er in redelijkheid niet op vertrouwen dat de premie ongewijzigd blijft. De Staatssecretaris ziet in het per 2014 gewijzigde premiepercentage geen door art. 1 Protocol I EVRM bestreken aspect van terugwerkende kracht. Zijns inziens gaat het slechts om het gebruikmaken van gegevens uit het verleden om de toekomst beter te kunnen voorspellen. Subsidiair betoogt de Staatssecretaris dat de eventuele terugwerkende kracht art. 1 Protocol I niet schendt. Waar u uit lijkt te gaan van de regel dat terugwerkende kracht art. 1 Protocol I schendt tenzij daar een rechtvaardiging voor is, leidt de Staatssecretaris uit het Crisisheffingsarresten van het EHRM (zie 5.8 hieronder) af dat terugwerkende kracht op zichzelf niet verboden is als daar specifieke en dwingende redenen voor zijn en dat de wetgever daarbij een ruime beoordelingsmarge wordt gelaten; het EHRM toets slechts of de keuze van de wetgever manifest onredelijk is. De Staatssecretaris merkt op dat ook onder het oude systeem het premiepercentage werd vastgesteld op basis van gegevens uit het jaar t-2, zij het die van de hele sector in plaats van die van de premieplichtige zelf. Twee jaar uitstel zou onvoldoende zijn geweest om gebruik van anterieure gegevens te vermijden, zo leidt de Staatssecretaris uit zijn in 3.2 weergegeven schema af. Daarvoor zou de wet pas na twaalf jaar hebben kunnen worden ingevoerd. ’s Hofs oordeel dat er (nagenoeg) uitsluitend budgettaire redenen waren om de maatregel zo snel mogelijk in te voeren, is zijns inziens een onjuiste interpretatie van de aangevoerde financiële redenen: doel van de financiële prikkel was gedragsverandering bij werkgevers en toepassing van de regel dat de vervuiler betaalt. Tijdens de parlementaire behandeling zijn de gevolgen van de invoering van de wet per 2014 voor individuele werknemers meer malen aan bod gekomen.

3.5

Ad (ii): de Staatssecretaris leidt uit de practice directions van het EHRM (zie 7.1 hieronder) af dat het EHRM er niet zonder meer vanuit gaat dat EVRM-strijdige bepalingen buiten toepassing worden gelaten, maar dat bepaald wordt of een schadevergoeding op haar plaats is en hoe groot die zou moeten zijn. Daarbij zijn alle feiten en omstandigheden van het geval van belang, waaronder de gedragingen van de betrokkenen. Het Hof heeft nagelaten die feiten en omstandigheden te beoordelen, kennelijk mede op basis van de volgens de Staatssecretaris onjuiste veronderstelling dat de belanghebbende er niet voor kon kiezen zelf het ziektewetrisico te dragen.¹⁵ De Staatssecretaris speculeert over de redenen waarom de belanghebbende geen contractverlenging heeft aangeboden:

“Zij heeft er weliswaar mede uit idealistische motieven voor gekozen om een langdurig werkloze een (tijdelijk) contract aan te bieden, maar op het moment dat deze persoon ziek bij haar uit dienst is gegaan wil zij zich van alle financiële verantwoordelijkheid onttrekken. Dit is nu juist de situatie die de wetgever wil aanpakken.”

3.6

Ad (iii): nu de inhoud van de regeling, ook die in het Besluit Wfsv, op detailniveau aan bod is gekomen tijdens de parlementaire behandeling van de wijzing van art. 38 Wfsv, moet de formele wetgever volgens de Staatssecretaris geacht worden te hebben ingestemd met de inhoud van de regeling. De toetsing van het Besluit aan ongeschreven rechtsbeginselen is dan gelijk te stellen met toetsing van de formele wet, hetgeen de rechter volgens het Harmonisatiewetarrest niet is toegestaan. Kan het Besluit Wfsv wél getoetst worden aan het evenredigheidsbeginsel, dan is buiten toepassing laten volgens de Staatssecretaris op grond van het Spuitvliegersarrest HR NJ 1987, 251 (zie 8.2 hieronder) alleen mogelijk als het resultaat van toepassing zodanig willekeurig en onredelijk is dat het de wetgever in formele zin niet voor ogen kan hebben gestaan toen hij de delegatiebepaling in de wet opnam. Dat kan van het resultaat in casu niet worden gezegd.

3.7

Bij verweer benadrukt de belanghebbende dat de werknemer zich al ziek had gemeld vóórdat het wetsvoorstel naar de Tweede Kamer was gestuurd. Hoewel al sinds 8 maart 2011 over verdergaande individualisering van de premiecomponent werd gesproken, kon voor de belanghebbende niet duidelijk zijn hoe en wanneer die individualisering concreet zou worden vormgegeven. De stelling van de Staatssecretaris dat gegevens uit het verleden worden gebruikt om de toekomst beter te kunnen voorspellen, vindt de belanghebbende appels met peren vergelijken. Het gaat haars inziens niet om een toekomstvoorspelling, maar om daadwerkelijke heffing. De belanghebbende herhaalt haar reeds voor de feitenrechters ingenomen standpunt dat het geschil ook over latere jaren dan 2014 gaat. Zij meent dat zij voor de buiten haar invloed mislukte re-integratie van de ex-werknemer gedurende twaalf jaren met “enorme financiële lasten wordt “afgestraft””. De onredelijke uitwerking van de regeling is volgens de belanghebbende door de Inspecteur tijdens de hoorzitting in bezwaar expliciet erkend en die erkenning staat volgens haar onbestreden vast.

3.8

Ik merk op dat voor zover de belanghebbende heeft bedoeld incidenteel cassatieberoep in te stellen om ook beschikkingen voor jaren na 2014 te bestrijden, dat in deze procedure niet mogelijk is.

4 De gedifferentieerde premie Werkhervattingskas (WHK) en de premiecomponent voor Ziektewetlasten (ZW-lasten)

Algemeen

4.1

Art. 38 Wfsv luidt en luidde ook in 2014:¹⁶

“1 (…)

2 Het UWV stelt vast:

a. voor de berekening van de gedifferentieerde premie ten behoeve van de Werkhervattingskas, een voor alle takken van bedrijf en beroep gelijk rekenpercentage;

b. voor de berekening van het rekenpercentage, bedoeld in onderdeel a, een voor alle takken van bedrijf en beroep gelijk gemiddeld percentage.

3 Elk jaar wordt met ingang van 1 januari een opslag of korting vastgesteld waarmee het in het tweede lid, onderdeel a, bedoelde percentage wordt verhoogd respectievelijk verlaagd. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur kan worden bepaald dat de opslag of korting naar categorie werkgevers voor de werkgever afzonderlijk of per sector als bedoeld in artikel 95, wordt vastgesteld, waarbij de korting of opslag voor werkgevers per sector of sectoronderdelen kan verschillen of op nihil kan worden vastgesteld. (…).

4 (…).

5 Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden regels gesteld omtrent:

a. de wijze waarop het rekenpercentage, bedoeld in het tweede lid, onderdeel a, en het gemiddelde percentage, bedoeld in het tweede lid, onderdeel b, worden vastgesteld, rekening houdend met de verschillende lasten voor de Werkhervattingskas;

b. de wijze waarop de in het derde en het vierde lid, bedoelde opslag en korting worden berekend;

c. de percentages die op grond van dit artikel ten hoogste voor categorieën van werkgevers, sector of sectoronderdeel mogen gelden en omtrent de percentages die op grond van dit artikel ten minste voor categorieën van werkgevers, sector of sectoronderdeel gelden.

6 (…).”

4.2

Voor een overzicht van de samenstelling van de gedifferentieerde premie WHK verwijs ik naar onderdeel 6 van mijn conclusie van 12 december 2017¹⁷ voor HR NTFR 2018/1100.¹⁸ Ik beperk mij hierna tot de gedifferentieerde premie WHK voor grote werkgevers in de zin van de Wfsv omdat de belanghebbende een dergelijke grote werkgever is.¹⁹ De premie WHK bestond in 2014 uit drie componenten: WGA²⁰-vast,²¹ WGA-flex²² en ZW-lasten.²³ Belanghebbendes zaak gaat over de component ZW-lasten voor grote werkgevers.

De premiecomponent ZW-lasten

4.3

Art. 2.6 Besluit Wfsv luidt:

“1 De gedifferentieerde premie die een werkgever verschuldigd is, is de som van drie afzonderlijk bekend te maken gedifferentieerde premiecomponenten, die worden berekend voor de WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen, de WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen en de ZW-lasten.

2 Bij de vaststelling van de premie wordt een onderscheid gemaakt naar kleine, middelgrote en grote werkgevers.

3 (…).

4 De gedifferentieerde premie voor grote werkgevers is de som van de individuele premiecomponenten, die voor de WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen, de WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen en de ZW-lasten afzonderlijk worden berekend, op basis van een per soort last vast te stellen rekenpercentage vermeerderd of verminderd met een opslag of korting op grond van een individueel werkgeversrisicopercentage, waarop een correctie wordt toegepast.

5 (…).

6 Voor de op grond van het vierde lid berekende gedifferentieerde premie geldt per premiecomponent een minimumpremie, die een vierde van het gemiddelde percentage behorend bij de desbetreffende lasten bedraagt en een maximumpremie die vier maal dat gemiddelde percentage bedraagt.

7 (…).

8 Bij ministeriële regeling kan worden bepaald, dat de maximumpremie voor werkgevers in bepaalde sectoren kan worden verhoogd indien de omvang van de WGA-lasten vaste dienstbetrekkingen, de WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen of de ZW-lasten daartoe aanleiding geeft.”

4.4

De gedifferentieerde premiecomponent ZW-lasten (art. 2.6(4) Besluit Wfsv) is dus de som van (i) het rekenpercentage plus of minus (ii) een opslag of een korting. In het Besluit gedifferentieerde premie Werkhervattingskas 2014 is op grond van art. 2.6(6) Besluit Wfsv de minimumpremie vastgesteld op 0,07% van het loon en de maximumpremie op 1,24%. Voor werkgevers in sector 52 ‘Uitzendbedrijven’ is op grond van art. 2.6(8) Besluit Wfsv een afwijkende maximumpremie ad 7,77% van het loon vastgesteld.

4.5

Ad (i): het rekenpercentage ZW-lasten wordt jaarlijks door het UWV vastgesteld (art. 38(2) Wfsv). Het rekenpercentage voor de premiecomponent ZW-lasten is voor 2014 vastgesteld op 0,34.²⁴ Voor de berekening verwijs ik naar de onderdelen 6.8 t/m 6.10 van de in 4.2 hierboven genoemde conclusie van 12 december 2017.

4.6

Ad (ii): de opslag of korting (art. 2.13 Besluit Wfsv) op het rekenpercentage wordt als volgt berekend:

Alleen het individuele werkgeversrisicopercentage ZW-lasten is variabel. De andere cijfers staan vast (zie 4.9 en 4.10). In 2014 luidde de formule als volgt:

4.7

Art. 2.13 Besluit Wfsv bepaalt de berekeningswijze van de opslag/kosten ZW-lasten:

“1 De opslag of korting ZW-lasten is gelijk aan het individuele werkgeversrisicopercentage verminderd met het gemiddelde risicopercentage gerelateerd aan deze lasten.

2 Het individuele werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door de uitkeringen van de aan de werkgever toe te rekenen ZW-lasten die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het ten laste van die werkgever komende gemiddelde premieplichtige loon per jaar, berekend over het tijdvak van vijf kalenderjaren, eindigend één jaar voor aanvang van het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.

3 Het gemiddelde werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door het totaalbedrag aan uitkeringen van de aan werkgevers toe te rekenen ZW-lasten, die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald, te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het totale premieplichtige loon in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.

(…).

5 De uitkeringen, bedoeld in dit artikel, betreffen de uitkeringen op grond van de Ziektewet die zijn toegekend:

a. aan de werknemers die op de eerste dag van de ongeschiktheid tot het verrichten van hun arbeid als bedoeld in artikel 19 van de Ziektewet tot de werkgever in dienstbetrekking stonden dan wel arbeidsongeschikt zijn geworden nadat de dienstbetrekking met de werkgever is beëindigd en artikel 46 van de Ziektewet van toepassing is;

b. aan de werknemer, bedoeld in onderdeel a, van wie het recht op een uitkering op grond van artikelen 19a, 19b of 19c van de Ziektewet is geëindigd dan wel niet is ingegaan, die aanspraak heeft op heropening dan wel recht heeft op ziekengeld.

6 De op grond van dit artikel berekende opslagen of kortingen worden vermenigvuldigd met een breuk, waarvan de teller wordt gevormd door het rekenpercentage, berekend op grond van artikel 2.8, derde lid, en 2.9, verminderd met een vierde van de gemiddelde premie, bedoeld in artikel 2.8, derde lid, en de noemer door het gemiddelde werkgeversrisicopercentage, bedoeld in het derde lid. Indien de berekening op grond van de vorige zin leidt tot een uitkomst groter dan twee wordt deze breuk vastgesteld op twee.”

4.8

De berekening van het individuele werkgeversrisicopercentage ZW-lasten (art. 2.13(2) Besluit Wfsv) heb ik in onderdeel 6.13 van de genoemde conclusie voor NTFR 2018/1100²⁵ in formule als volgt weergegeven:

Belanghebbendes individuele werkgeversrisicopercentage ZW-lasten bedroeg in 2014:²⁶

4.9

Het gemiddelde werkgeversrisicopercentage ZW-lasten (art. 2.13(3) Besluit Wfsv) is door het UWV voor 2014 vastgesteld op 0,1%. De berekening heb ik in onderdeel 6.15 van de genoemde conclusie voor NTFR 2018/1100. als volgt in formule weergegeven:

4.10

De correctiefactor werkgeversrisico (art. 2.13(6) Besluit Wfsv) wordt jaarlijks door het UWV vastgesteld.²⁷ De correctiefactor bedraagt maximaal 2 en dat was in 2014 het geval.

4.11

Belanghebbendes opslag ad 0,7 op het rekenpercentage (zie 4.6) is dus als volgt berekend:

²⁸

De gedifferentieerde premiecomponent ZW-lasten wordt daardoor 1,04:

Zieke (ex-)werknemers

4.12

Werkgevers zijn ingevolge art. 7:629 BW in beginsel verplicht gedurende twee jaar het loon door te betalen als een werknemer niet kan werken door ziekte, zwangerschap of bevalling. In dat geval krijgen werknemers geen ZW-uitkering. De Ziektewet heeft dus een vangnetfunctie. In de parlementaire toelichting wordt veelvuldig over ‘vangnetters’ gesproken. In de MvT bij de Wet beperking ziekteverzuim en arbeidsongeschiktheid vangnetters (BeZaVa) is deze term als volgt gedefinieerd:²⁹

“Voor werknemers met een vast dienstverband is bij ziekte sprake van een loondoorbetalingsplicht voor de werkgever. Beroep op de ZW staat open voor werknemers die:

1. geen werkgever (meer) hebben, zoals zieke WW-gerechtigden, zieke uitzendkrachten en zieke werknemers van wie hun dienstverband afloopt tijdens ziekte.

2. een werkgever hebben maar een – gepercipieerd – hoog ziekterisico hebben (no-riskpolis, orgaandonoren en zwangere vrouwen).”

4.13

Een ZW-uitkering wordt in beginsel na één jaar (52 weken) beëindigd, maar zij wordt ook nadien voortgezet als de vangnetter arbeidsongeschikt is of niet in staat minimaal 65% te verdienen van hetgeen een gezonde persoon met soortgelijke opleiding en ervaring kan verdienen.³⁰ Na twee jaar (104 weken) stopt een ZW-uitkering echter hoe dan ook.³¹ De vangnetter kan daarna een WIA-uitkering aanvragen. Die uitkering wordt meegeteld bij de berekening van de premiecomponent WGA-flex.

4.14

Art. 2.5(1)(h) Besluit Wfsv definieerde WGA-flex-lasten in het geschiljaar als volgt:

“h. WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen: de lasten van WGA-uitkeringen als bedoeld in artikel 117b, eerste lid, onderdeel a, van de Wfsv³² die zijn toegekend aan werknemers, die uit de dienstbetrekking waaruit de WGA-uitkering³³ is ontstaan recht hadden op een uitkering op grond van de Ziektewet, die ten laste komt van de Werkhervattingskas en de kosten, bedoeld in artikel 117b, vijfde lid, onderdeel c, van de Wfsv in verband met deze uitkeringen;”

4.15

Art. 2.12(2) Besluit Wfsv bepaalde in het geschiljaar het individuele werkgeversrisico-percentage als volgt (vgl. onderdeel 4.7):

“2 Het individuele werkgeversrisicopercentage wordt verkregen door de uitkeringen van de aan de werkgever toe te rekenen WGA-lasten flexibele dienstbetrekkingen die in het tweede kalenderjaar vóór het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld zijn betaald aan werknemers, die uit de dienstbetrekking waaruit de WGA-uitkering is ontstaan recht hadden op een uitkering op grond van de Ziektewet, te vermenigvuldigen met honderd en de uitkomst van deze berekening te delen door het ten laste van die werkgever komende gemiddelde premieplichtige loon per jaar, berekend over het tijdvak van vijf kalenderjaren, eindigend één jaar voor aanvang van het kalenderjaar waarvoor de premie wordt vastgesteld.”

4.16

Eén werknemer die ziek uit dienst gaat, kan daarna dus nog vele jaren invloed hebben op de hoogte van de gedifferentieerde premie WHK.³⁴

Parlementaire geschiedenis

4.17

In een brief van 8 maart 2011³⁵ kondigde de minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid (SZW) de Tweede Kamer zijn voornemen aan te onderzoeken welke mogelijkheden bestonden voor verdere toerekening van ZW-lasten van uitzendkrachten en flexwerkers aan werkgevers:

“Het ontbreken van voldoende steun voor het onderdeel anticumulatie heeft mij echter doen besluiten om met bijgevoegde nota van wijziging dit onderdeel van het wetsvoorstel nu te laten vervallen. (…).

Ik sta op het standpunt dat verdere versterking van de activerende werking van de Ziektewet gewenst blijft. Daartoe werk ik momenteel een pakket met voorstellen uit. Hierbij tracht ik een balans aan te brengen tussen voorstellen die neerslaan bij de uitkeringsgerechtigden, de werkgevers en de uitvoering. (…).

Doelstelling van dit pakket aan maatregelen is om het hoge ziekteverzuim en de arbeidsongeschiktheid onder vangnetters terug te dringen, werkhervatting van zieke vangnetters te stimuleren en daarmee de kosten gemoeid met ziekteverzuim en arbeidsongeschiktheid van vangnetters te beperken. Onderstaand treft u een voorlopig overzicht aan van de voornemens die ik voor ogen heb. Over de uitwerking van deze voornemens zal ik in overleg treden met sociale partners en vertegenwoordigers van de uitzendbranche.

Prikkels voor uitkeringsgerechtigden:

1. (…)

2. (…)

Prikkels voor werkgevers:

3. Invoering van een periode van twee weken loondoorbetaling voor uitzendbureaus via aanpassing van het BW (in verband met het uitzendbeding).

4. Verkenning van de mogelijkheid van meer financiële prikkels voor werkgevers waarmee de ziekte- en arbeidsongeschiktheidslasten voor uitzendkrachten en werknemers met een tijdelijk dienstverband meer worden toegerekend aan de individuele werkgever.

Snellere werkhervatting van vangnetters en verbetering uitvoering:

Onder punt 4 wordt de verkenning van financiële prikkels voor werkgevers genoemd. Via de mogelijkheid van eigenrisicodragen kan dit voor de uitvoering leiden tot meer prikkels vanwege concurrentie tussen UWV en verzekeraars. Daarnaast gaat het om de volgende voornemens:

5. (…)

6. (…)

7. (…)

Een wetsvoorstel waarin deze onderdelen zijn opgenomen verwacht ik in het najaar bij uw Kamer te kunnen indienen. De beoogde invoeringsdatum van deze maatregelen is 1 januari 2013.”

4.18

In een brief van 25 maart 2011 aan de Tweede Kamer³⁶ herhaalde de staatssecretaris van SZW dat de mogelijkheden werden verkend van financiële prikkels voor grote werkgevers van uitzendkrachten en flexkrachten:

“Het kabinet is van oordeel dat de positie van vangnetters nadrukkelijk aandacht behoeft. Daarvoor is een aanpak nodig langs twee sporen. Allereerst is een brede aanpak van de Ziektewet (eerste twee ziektejaren) noodzakelijk om ook deze groep na ziekte meer uitzicht te bieden op werkhervatting. Beoogd effect is de activerende werking van de Ziektewet te versterken en daarmee werkhervatting te stimuleren en langdurig ziekteverzuim en WIA-instroom terug te dringen. Daarnaast moet de Ziektewet blijven voorzien in inkomensbescherming in geval van ziekte. In de tweede plaats is de werkgeversdienstverlening door UWV voor vangnetters in de WGA van belang. Kernpunt is dat de re-integratie nauw aansluit bij de behoeften van werkgevers en de situatie op de arbeidsmarkt. Hierbij is van belang dat de re-integratie van WGA-gerechtigden vanaf 2010 binnen UWV is ondergebracht bij het Werkbedrijf. Hierdoor kan de expertise van het Werkbedrijf worden ingezet voor deze doelgroep.

Op de genoemde aanpak van de Ziektewet is door de Minister van Sociale Zaken en Werkgelegenheid nader ingegaan in een separate brief van 8 maart 2011.

(…)

In het kader van de genoemde brede aanpak van de ZW, zie de eerder genoemde brief over dit onderwerp van 8 maart 2011, wordt ook de mogelijkheid verkend van meer financiële prikkels voor grote werkgevers waarmee de ziekte- en arbeidsongeschiktheidslasten voor uitzendkrachten en werknemers met een tijdelijk dienstverband meer worden toegerekend aan de grote individuele werkgever. In deze verkenning wordt ook bezien of voor kleine werkgevers alle WGA-lasten op sectoraal niveau gedifferentieerd kunnen worden.”

4.19

De MvT bij de vaststelling van de begrotingsstaten van het ministerie van SZW voor 2012 refereert aan het regeringsvoornemen werkgevers te stimuleren arbeidsongeschiktheid van vangnetters te voorkomen:³⁷

“Het kabinet blijft de ontwikkelingen op het terrein van de arbeidsongeschiktheid (…) op de voet volgen. Nog steeds komen er elk jaar minder mensen nieuw in de WIA dan bij de invoering werd verwacht, maar sinds 2006 stijgt het aantal nieuwe arbeidsongeschikten wel en met name in 2009 en 2010 is die stijging aanzienlijk en groter dan verwacht. Die instroom komt vooral van mensen vanuit de Ziektewet. Deze zogenoemde vangnetters – in het bijzonder zieke uitzendkrachten, werknemers met een tijdelijk contract dat afloopt tijdens de ziekte en zieke werklozen – hebben als ze ziek zijn geen werkgever meer. De hervormingen van het afgelopen decennium waren juist gericht op werkgevers en zijn daarom voor deze groep slechts gedeeltelijk effectief geweest.

Het kabinet wil daarom juist het langdurig ziekteverzuim en de WIA-instroom van vangnetters terugdringen. Eind 2011 bereikt de Tweede Kamer hiertoe een wetsvoorstel. De kern daarvan is: meer prikkels voor uitkeringsgerechtigden én werkgevers om weer te werken. Zo zal na één jaar ziekte alle passende arbeid geaccepteerd moeten worden. Werkgevers op hun beurt krijgen financiële prikkels om hen te stimuleren arbeidsongeschiktheid van vangnetters te voorkomen.

4.20

De regering heeft het wetsvoorstel BeZaVa, met daarin de wijziging van art. 38 Wfsv, ingediend op 23 april 2012.³⁸ De MvT vermeldde:³⁹

“Door een andere financiering van de ZW en WGA komen er meer financiële prikkels voor grote werkgevers. De ziekte- en arbeidsongeschiktheidslasten van uitzendkrachten en werknemers met een tijdelijk dienstverband worden meer toegerekend aan de laatste werkgever. Dit gebeurt door het ziekengeld en de WGA-uitkering van flexwerkers via premiedifferentiatie rechtstreeks door te belasten aan grote werkgevers. (…).

De regering ziet mogelijkheden voor werkgevers van flexibele arbeidskrachten om meer dan nu het geval is werk te maken van preventie en re-integratie. Een financieel belang waarop dit wetsvoorstel toeziet spoort uitzendbedrijven en werkgevers van werknemers met een tijdelijk dienstverband hiertoe aan. Samen met de werknemersprikkels ontstaat een gedeeld belang bij het voorkomen van ziekte en een snelle werkhervatting bij onverhoopt verzuim. Hierbij kan concreet worden aangesloten bij de praktijk die bestaat voor vaste werknemers. De kern van de werkgeversprikkels zit in de financiële drijfveer voor de werkgever. Het is aan de werkgever om te bepalen hoe hij hier mee om gaat en zijn mogelijkheden om het verzuim te beperken benut.”

De regering is zich ervan bewust dat bij de WGA-flex- en ZW-lasten het dienstverband van de uitkeringsgerechtigde al is beëindigd, maar dit doet haars inziens niet af aan de realisering van het doel van de regeling (ik laat voetnoten weg):⁴⁰

“De regering is zich tegelijkertijd bewust van het blijvende verschil in de aard van het dienstverband. Bij flexwerkers in de ZW en WGA is, in tegenstelling tot werknemers met een vast dienstverband die ziek worden, het dienstverband beëindigd. Overigens kan het bij de huidige premiedifferentiatie in de WGA ook gaan om werknemers van wie het dienstverband inmiddels is beëindigd. In beide gevallen heeft de werkgever in beginsel eenzelfde instrumentarium tot zijn beschikking. Het gaat daarbij globaal om de volgende mogelijkheden:

– Zorgen voor goede arbeidsomstandigheden en personeelsbeleid, ter voorkoming van uitval.

– Maken van afspraken om te investeren in duurzame inzetbaarheid.

– Beheersen van kortdurend en langer durend verzuim, waardoor verzuim zoveel mogelijk wordt bekort.

– Activiteiten gericht op re-integratie binnen het eigen bedrijf, zo mogelijk in de eigen functie en anders in een andere functie (re-integratie 1e spoor).

– Activiteiten gericht op herplaatsing bij een ander bedrijf (re-integratie 2e spoor).

Uiteraard zal het in een aantal gevallen voor flexkrachten lastiger zijn om bijvoorbeeld terug te keren in de oude functie omdat deze niet altijd meer bestaat. Uit onderzoek blijkt overigens dat in veel gevallen de functie er nog wel is. Verder zijn de mogelijkheden voor preventie iets geringer bij flexkrachten, aangezien het dienstverband gemiddeld een kortere historie heeft. In de huidige situatie wordt daarom bij flexkrachten bijvoorbeeld meer gebruik gemaakt van re-integratie via het tweede spoor en minder van het eerste spoor. Echter, de mogelijkheden voor herplaatsing in een andere functie bij de oude werkgever (of in dezelfde functie als deze er nog is) hoeven in beginsel voor flexkrachten niet anders te zijn dan voor werknemers met een vast dienstverband. Dit vraagt met name ook een cultuuromslag. Dit geldt evenzeer voor de overige activiteiten die hiervoor zijn genoemd. De voorgestelde prikkels voor werkgevers maken het ook financieel lonend om in de toekomst meer in te zetten op deze mogelijkheden.”

De werkgeversprikkels werden in twee stappen ingevoerd:⁴¹

“De werkgeversprikkels voor WGA-flex en ZW worden in twee stappen geïntroduceerd. Per 2014 wordt in de bestaande hybride en publieke verzekeringsstelsels voor ZW en WGA-flex individuele premiedifferentiatie geïntroduceerd voor grote werkgevers. (…).

2016: Hybride stelsel WGA-vast en WGA-flex

De tweede stap in de invoering van werkgeverprikkels gericht op flexwerkers is het samenvoegen van de premiestelling van WGA-flex met WGA-vast. Hiermee ontstaat een gecombineerd hybride WGA-stelsel. Werkgevers kunnen kiezen voor publieke verzekering met premiedifferentiatie of uit de publieke WGA-verzekering te treden en eigenrisicodrager te worden voor hun totale WGA-lasten met de mogelijkheid zich privaat verzekeren. (…).”

4.21

Vanaf 1 januari 2012 registreert het UWV de lasten van flexwerkers op werkgeversniveau, waardoor individuele doorbelasting mogelijk is.⁴² Gegeven dat uitgegaan wordt van het jaar t-2 was invoering van die individuele doorbelasting dus pas vanaf 1 januari 2014 mogelijk:⁴³

“De beoogde invoeringsdatum van 1 januari 2014 voor de financiële prikkels voor werkgevers is in principe haalbaar, afhankelijk van de keuzes die gemaakt worden bij de nadere uitwerking bij lagere regelgeving. Het is voor het UWV niet mogelijk de voorstellen per 1 januari 2013 (zoals is beoogd voor de overige onderdelen van het wetsvoorstel) uit te voeren, gezien de voorbereiding- en implementatieperiode die voor de introductie van een uitbreiding van de bestaande premiedifferentiatie benodigd is alsmede de betrouwbaarheid van de benodigde gegevens. In de oorspronkelijke systematiek registreerde de uitvoeringsadministratie de vangnetgegevens niet op individueel werkgeversniveau, maar op sectoraal niveau. Met ingang van 2012 worden de flexrisico’s ook op individueel werkgeversniveau geregistreerd.”

4.22

Financiële prikkels leiden bij kleine werkgevers vaker (dan bij grote) tot risicoselectie.⁴⁴

4.23

De regering wilde zo snel mogelijk de premie differentiëren om slecht presterende bedrijven afwentelingsmogelijkheden te ontnemen; uitstel zou de uitkeringslasten doen stijgen:⁴⁵

“Er is gekozen voor invoering van de premiedifferentiatie voor de WGA-flexlasten per 2014 en niet later vanwege de noodzaak van beperking van de WGA-lasten van flexwerkers en verbetering van de financieringssystematiek. Momenteel kunnen slecht presterende bedrijven hun ziektelasten afwentelen op de onderlinge solidariteit van de ZW. Voordeel van invoering van premiedifferentiatie is dat werkgevers zich meer bewust worden van de ziekte- en arbeidsongeschiktheidslasten van hun flexwerkers en hierdoor eerder oog hebben voor de mogelijkheden om te zorgen dat minder flexwerkers in de ZW en WGA instromen. Uitstel van de maatregel leidt tot meer uitkeringslasten.”

4.24

Het PVV-Kamerlid Van den Besselaar heeft de regering bij motie gevraagd om voor het Besluit Wfsv een voorhangprocedure te volgen⁴⁶ en om de wijzigingen tot 2016 uit te stellen:⁴⁷

“Tot slot heb ik nog twee punten. Het eerste punt is dat het vanaf 2014 invoeren van de premiedifferentiatie in het publieke stelsel bij de WGA-flex naar mijn smaak geen invloed zal hebben op het beperken van de instroom in de WIA. De prikkels voor de zieke vangnetters en de UWV-aanpak gaan pas effect sorteren vanaf 2013 en zijn van belang om het ziekteverzuim en de instroom in de WGA te beperken. Een invoering van de premiedifferentiatie in de WGA-flex in 2014 is dus te vroeg, want de premie wordt gebaseerd op de lasten van 2012. Bovendien wordt de prikkel van de premiedifferentiatie pas effectief in 2016, als werkgevers een echte keuze hebben en kunnen overstappen naar een private verzekeraar. Omdat de prikkel van premiedifferentiatie bij de WGA-flex tot 2016 slechts een schijnprikkel is, verzoek ik de minister dan ook om de invoering hiervan uit te stellen tot 2016 en om op dat moment direct over te gaan op één hybride stelsel voor zowel WGA-flex als WGA-vast. Gaarne krijg ik hierop een reactie van de minister.”

4.25

Minister Kamp (SZW) zag daartoe geen noodzaak:⁴⁸

“De heren Huizing, Van den Besselaar en Van Hijum vroegen of de lage regelgeving waarin de details voor de premiedifferentiatie wordt geregeld nog naar de Kamer komt. Ik begrijp dat de Kamer dat wenselijk acht. Als wij hier echter nog een voorhangprocedure doorvoeren, zal de invoering van werkgeversprikkels worden uitgesteld. Die voorhangprocedure zal er dus toe leiden dat de inwerkingtreding van die prikkels per 1 januari 2014 niet meer mogelijk is. Die verschuift dan naar 2015. De kosten hiervan zijn cumulatief. Het verlies dat wij daardoor lijden, bedraagt 89 mln. Als wij zo'n wijziging doorvoeren, moeten wij onszelf de gelegenheid geven om het in de systemen te verwerken en moeten wij de werkgevers ook de gelegenheid geven om dat te doen. Wij hebben vastgesteld dat dit kan als de wet per 1 oktober kan worden gepubliceerd. Mocht dat niet zo zijn – dat is het geval als wij die voorhangprocedure moeten doorlopen – ontstaat het verlies dat ik net heb genoemd. Ik denk niet dat het nodig is om een aparte voorhangprocedure hiervoor te hebben. Ik heb al gezegd wat wij gaan doen. Bij ondernemingen met nul tot vijf werknemers passen wij een sectorpremie toe, van vijf tot 100 passen wij een staffel toe en vanaf 100 gaan wij individueel differentiëren. Dat zal hierin worden uitgewerkt. Daar kan de Kamer nu kennis van nemen, zodat die voorhang niet meer materieel nodig is en wij ons dat verlies van 89 mln. kunnen besparen.”

Van den Besselaar drong aan:⁴⁹

“Ik heb ook nog aangegeven dat bij de premiedifferentiatie de WGA-flex die de minister in 2014 wil doorvoeren, niet een echte keuze is, omdat deze is gebaseerd op de cijfers van 2012. Bij die cijfers zijn de prikkels voor de werknemers nog niet doorgevoerd. Daarmee gaan we dus uit van iets waarop de bedrijven nog geen enkele invloed hebben kunnen uitoefenen. Is dat terecht, is het niet veel beter om juist de WGA-flex en de WGA-vast op één moment in te voeren, namelijk in 2016? Ik begrijp dat hiervoor veel tijd nodig is. Ik heb gehoord dat voor de voorhang zelfs 15 maanden nodig zijn en dat daardoor de voorhangprocedure eigenlijk niet kan plaatsvinden. Mij lijkt dat wat overdreven. De Kamer moet toch in staat worden geacht om over iets haar oordeel te geven. Daarvoor kunnen die 15 maanden best wel wat worden ingedikt, dat lijkt mij geen probleem.”

Minister Kamp hield voet bij stuk:⁵⁰

De heer Van den Besselaar heeft nog vragen gesteld over de WGA-flex. Hij zei dat de cijfers die worden gebruikt over 2012, telkens t-2-cijfers zijn, dus twee jaar terug in vakjargon. Hij stelde dat dit niet de echte cijfers zijn, omdat de effecten van het beleid er nog niet in zijn verwerkt. Zo gaat het echter altijd. Ook met de WGA werken wij altijd met t-2, dus dat gaan wij hier ook doen. Als wij dit nu anders zouden doen, zou dat feitelijk neerkomen op uitstel van het geheel tot 2016. Dat zou 20 mln. kosten. Eigenlijk zouden wij dan de mensen de prikkels onthouden die juist tot zulke goede resultaten kunnen leiden. Dat wil ik dus niet doen.”

4.26

De motie Van den Besselaar (zie 4.24) werd verworpen.⁵¹

4.27

De wijziging van het Besluit Wfsv geschiedde bij wijzigingsbesluit van 13 oktober 2012 en is in werking getreden op 1 januari 2014.⁵² In de toelichting bij dat besluit schreef de staatssecretaris van SZW dat het niet zo is dat een werkgever die bij het UWV is verzekerd, bij één ziektegeval direct de maximale premie gaat betalen:⁵³

“Met de grens voor grote werkgevers op 100 keer de gemiddelde loonsom wordt gekozen voor een ingroeipad: hoe groter een werkgever hoe groter het belang van zijn individuele ziekte- en arbeidsongeschiktheidslasten. Dit sluit ook aan bij de systematiek van private verzekeraars. Hoe groter een bedrijf, hoe kleiner de kans dat hoge of lage ziektelasten door toeval veroorzaakt zijn en hoe meer individuele premiedifferentiatie geldt. Daarbij is tevens van belang dat werkgevers die bij het UWV verzekerd zijn niet bij één ziektegeval direct de maximale premie gaan bepalen. Dit doen ze bij een private verzekeraar immers ook niet. De specifieke grens van 100 is zo gekozen dat de situatie dat bij een ziektegeval meteen de maximale premie wordt betaald zich naar alle waarschijnlijkheid niet meer voordoet. Tot slot voorkomt deze systematiek dat schokken in de premiestelling ontstaan, die de groei van werkgevers zouden kunnen beperken.”

Beschouwing over de BeZaVa

4.28

De regering wilde het aantal langdurig zieke vangnetters en hun instroom in de WIA terugdringen door differentiatie in de premiecomponenten WGA-flex en ZW-lasten omdat vangnetters de helft van de instroom in de WIA voor hun rekening namen hoewel zij een veel kleiner deel van het verzekerdenbestand zijn dan vaste krachten.⁵⁴ Dat doel lijkt niet te worden verwezenlijkt. Het UWV heeft de werkhervatting van vangnetters onderzocht die langdurig (minimaal negen maanden) ziek zijn. Zijn conclusies waren:⁵⁵

“→ Het totale aandeel vangnetters dat 1,5 jaar na de ziekmelding weer aan het werk is, is voor de cohorten van 2015 en 2012 gelijk, te weten 12%.

→ Alleen de uitzendkrachten zijn wel vaker weer aan het werk, namelijk 21% van cohort 2015 versus 8% van cohort 2012.

→ De langdurig zieke WW’ers hebben het laagste aandeel werkenden (6% in cohort 2015 en 7% in cohort 2012).

→ De eindedienstverbanders hebben een aandeel werkenden van 17% in beide cohorten.”

4.29

Deze bevindingen zijn wellicht niet verbazend, want als een uitkering van een vangnetter aan diens voormalige werkgever wordt toegerekend, is hij meestal niet meer in dienst bij die werkgever en het is (mij) onduidelijk hoe de regering zich voorstelt (zie de MvT in 4.20) dat een ex-werkgever een ex-werknemer met wie hij geen arbeids- of andere verhouding meer heeft, helpt re-integreren. De vangnetters die nog wel in dienst zijn en een ZW-uitkering ontvangen, hebben kennelijk een hoog ziekterisico, bijvoorbeeld door orgaandonatie of zwangerschap (zie 4.12). Aan de preventiekant had wellicht winst behaald kunnen worden, maar niet bij de belanghebbende: haar ziekgemelde ex-werknemer was al uit dienst (op 1 februari 2012) ruim voordat de wetswijziging werd voorgesteld (23 april 2012; zie 4.20). Met het Hof meen ik dat de brief van de minister van SZW van 8 maart 2011 veel te algemeen is, nog daargelaten dat van werkgevers niet kan worden verwacht dat zij alle brieven van bewindslieden met daarin mogelijk beleidsvoornemens lezen, laat staan dat zij hun bedrijfsbeleid al gaan afstemmen op geuite voornemens die met de politieke wind kunnen veranderen en waarvan afgewacht moet worden of zij uitgevoerd worden. Hoe dan ook valt uit geen van de ongedetailleerd gestelde brieven af te leiden hoe een meer geïndividualiseerde uitkeringslastentoerekening aan (welke) werkgevers vanaf 2014 nog tot in lengte van vele jaren gebaseerd zou worden op gebeurtenissen eind 2011 en begin 2012, noch overigens dat en hoe onderscheid gemaakt zou worden tussen verschillende soorten en maten werkgevers. Het enige dat werkgevers zouden hebben kunnen vermoeden, is dat gegevens uit t-2 gebruikt zouden gaan worden, omdat dat toen ook reeds gebeurde voor de bepaling van het sectorpercentage. Het extreme effect dat de belanghebbende treft, lijkt mij hoe dan ook onvoorzienbaar in 2011/2012. Op 8 maart 2011 was de betrokken (ex-)werknemer overigens al in dienst bij de belanghebbende (nl. per 1 februari 2011) zodat zij zelfs met de inhoud van een niet aan haar gerichte brief van 8 maart 2011 geen rekening had kunnen houden bij het al dan niet aanbieden van een jaarcontract aan de op voordracht van het UWV drie maanden met behoud van uitkering gedetacheerde.

4.30

Ik meen daarom dat ten tijde van de invoering van de gewraakte wetgeving op 1 januari 2014 duidelijk was dat zij niet aan haar doel kón beantwoorden in gevallen zoals dat van de belanghebbende. Dat gegeven was kennelijk ook de reden voor het Kamerlid Van den Besselaar om te vragen de premiedifferentiatie, in elk geval die voor de premiecomponent WGA-flex, uit te stellen tot 2016: de gedragsbeïnvloedende financiële prikkel voor werkgevers zou niet eerder dan in 2016 effectief kunnen zijn (4.24) en hij meende mede daarom dat een voorhangprocedure wenselijk was. Minister Kamp wilde dat niet, om geen andere zichtbare dan budgettaire redenen; opmerkelijkerwijze verklaarde de minister het ene moment dat uitstel met een jaar € 89 miljoen zou kosten en het andere moment dat uitstel met twee jaar € 20 miljoen zou kosten (zie 4.25).⁵⁶ De motie Van den Besselaar werd verworpen, naar aan te nemen valt vanwege de budgettaire bezwaren die minister Kamp daartegen naar voren bracht (zie 4.26). Deze discussie betrof weliswaar de premiecomponent WGA-flex, maar de gezichtspunten, argumenten en effecten voor de premiecomponent ZW-lasten zijn dezelfde, zij het dat de invloed van het verleden zich voor de premiecomponent WGA-flex nog langer (dan twee jaar) doet gevoelen dan voor de premiecomponent ZW-lasten; zie 4.31 hieronder.

4.31

Als een ex-werknemer die vanuit een dienstbetrekking recht had op een ZW-uitkering, na afloop van die ZW-uitkering recht krijgt op een WGA-uitkering, wordt die WGA-uitkering meegeteld bij de berekening van de WGA-flex-lasten. De berekening van de premiecomponent WGA-flex (in 2017 samengevoegd met de component WGA-vast) wordt dus nog langer dan de ZW-lasten mede bepaald door uitkeringen aan ex-werknemers die al uit dienst zijn: langer dan twee jaar geleden. De belanghebbende heeft in feitelijke instanties onweersproken gesteld dat de desbetreffende ex-werknemer vanaf 2014 WGA-uitkeringen heeft genoten en dat die uitkeringen worden meegeteld bij de berekening van de WGA(-flex)-lasten vanaf 2016. Zij heeft ook gesteld dat als zij dit alles van te voren had geweten, het goedkoper zou zijn geweest om het dienstverband in 2012 niet te beëindigen, maar te verlengen.⁵⁷ De Inspecteur heeft op de zitting van het Hof beaamd dat de wetgever dat misschien ook heeft bedoeld:⁵⁸

“U houdt mij voor dat dit beoogde effect [gedragsbeïnvloeding; PJW] niet erg realistisch lijkt, gelet op hoe de regeling uitwerkt in deze specifieke casus. U merkt op dat de wetgever misschien ook heeft beoogd om het in dienst houden van werknemers met een hoog uitvalrisico te bevorderen. Die constatering van het Hof deel ik.”

De belanghebbende heeft haar totale premienadeel (ten opzichte van de situatie waarin de ex-werknemer zich niet had ziekgemeld eind 2011) geschat op € 200.000. De Inspecteur heeft die omvang betwist.⁵⁹

4.32

Uit het voorgaande volgt dat het verklaarde doel van de regeling volgens onderzoek van het UWV in het algemeen niet wordt verwezenlijkt en dat het in gevallen zoals dat van de belanghebbende onmogelijk kán worden verwezenlijkt. De staatssecretaris van SZW heeft voorts in de toelichting bij het besluit tot wijziging van het Besluit Wfsv verklaard (zie 4.27) dat het niet zo is dat bij één ziektegeval de werkgever direct de maximale premie gaat betalen. Belanghebbendes geval komt daar echter wel dicht in de buurt: de gedifferentieerde premiecomponent ZW-lasten was in 2014 minimaal 0,07% en maximaal 1,24% van het loon (behalve voor sector 52 ‘Uitzendbedrijven’, waarvoor de maximumpremie 7,77% beliep). Belanghebbendes premiecomponent ZW-lasten is – als gevolg van één ziektegeval – vastgesteld op 1,04% en zou zonder dat ene ziektegeval 0,14% hebben belopen.

5 Het recht op ongestoord genot van eigendom

5.1

Art. 1 Protocol I EVRM luidt in één van de twee authentieke talen:⁶⁰

“Every natural or legal person is entitled to the peaceful enjoyment of his possessions. No one shall be deprived of his possessions except in the public interest and subject to the conditions provided for by law and by the general principles of international law.

The preceding provisions shall not, however, in any way impair the right of a State to enforce such laws as it deems necessary to control the use of property in accordance with the general interest or to secure the payment of taxes or other contributions or penalties.”

5.2

Niet in geschil is dat het in casu om eigendom gaat, dat de Staat daarop inbreuk maakt, dat de gewraakte regeling lawful is en dat zij een legitiem doel van algemeen belang dient.

Straatsburgse rechtspraak

5.3

Daarmee zou men kunnen menen dat er geen EVRM-kwestie is, nu het EHRM bij de lawfulness-toets ook beoordeelt of de gewraakte overheidsmaatregel ‘foreseeable’ is (hij toetst of de maatregel ‘sufficiently accessible, precise and foreseeable’ is).⁶¹ Opmerkelijkerwijs impliceert terugwerkende kracht volgens het EHRM niet dat de inbreuk niet foreseeable en dus niet lawful is.⁶²Hij beoordeelt terugwerkende kracht (formeel of materieel maakt niet uit) van op zichzelf duidelijke wetgeving vooral in het kader van de fair balance, i.e. de proportionaliteitstoets. De conclusie voor HR BNB 2016/163 (crisisheffing I)⁶³ vermeldt over de toetsing van terugwerkende kracht aan de lawfulness-eis:

“8.12 Nu (i) het EHRM de terugwerkende kracht van belastingheffing in recente jurisprudentie vrijwel steeds pas onder de fair balance (ècht) beoordeelt (de beoordeling onder de lawfulness test in de N.K.M.-zaak en onder de legitimate aim test in Joubert zijn kennelijk uitzonderingen), (ii) áls hij toetst onder lawfulness, hij niet op die grond strijd met art. 1 Protocol I aanneemt of de uiteindelijke beoordeling doorschuift naar de fair balance test, en (iii) blijkens de R.Sz.-zaak het passeren van de test niet concludent is omdat daarna de proportionaliteitstest nog komt, ga ik ervan uit dat ook de terugwerkende kracht van de crisisheffing niet onder de lawfulness test beoordeeld hoeft te worden, c.q. die test ongeschonden passeert als voldoende lawful.”

5.4

Ook van ambtswege zie ik geen reden om de formele legitimiteit van de met temporeel terugwerkend effect ingevoerde regeling in twijfel te trekken. De formele heffingsgrondslag is het loon 2014. Vóór 1 januari 2014 was duidelijk hoe de gedifferentieerde premie WHK zou worden berekend en welk premiepercentage zou gelden. Het premiepercentage, hoezeer ook gebaseerd op anterieure uitkeringsgegevens, is bij de bestreden beschikking loonheffingen gedifferen-tieerde premiepercentage WHK op 29 december 2013, dus vóór 2014, aan de belanghebbende bekendgemaakt. De heffing was daarmee in die zin (van formele lawfulness) voorzienbaar (zie ook HR BNB 2014/229 in 5.13). Dat de financiering van werknemers-verzekeringen – in casu die van de Werkhervattingskas – het algemeen belang dient, lijkt mij evident.

5.5

Het komt dus aan op de vraag of een fair balance bestaat tussen het gediende algemene belang bij WHK-financiering en belanghebbendes individuele belang bij ongestoord genot van eigendom. In de conclusie voor HR BNB 2016/163 (crisisheffing I) heb ik de belangrijkste EHRM-jurisprudentie met betrekking tot terugwerkende kracht op heffingsgebied als volgt samengevat:⁶⁴

“8.27 Met uitzondering van de Hongaarse ambtenarenzaken [N.K.M., R.Sz. en Gáll v Hungary; zie 5.7 hieronder; PJW] hebben de geciteerde zaken gemeen dat de belastingplichtigen de heffing konden verwachten. Zij wisten tijdig waar zij aan toe waren of hadden beter moeten weten. Niet alleen met tijdig aangekondigde en begeleide wijzigingen moet de burger rekening houden (Arnaud), hij kan ook verwachten dat de wetgever hem niet ongemoeid bestaande belastingen kunstmatig zal laten ontduiken (A.B.C. and D.) of kunstmatig het temporele bereik van een al aangekondigde en dus voorzienbare wetswijziging zal laten frustreren (M.A. a.o. v. Finland), noch hem zal laten profiteren van een op basis van de wet ongerechtvaardigde en uit de lucht vallende windfall profit door een pas bij rechterlijke uitspraak blijkende technische lacune in bestaande wetgeving (Building Societies). In al deze zaken over heffing met terugwerkende kracht kon de belastingbetaler op zijn vingers, op zijn klompen of aan zijn water weten dat de wet wel eens met formeel terugwerkende kracht zou kunnen worden gewijzigd uit antimisbruik- of reparatie-oogpunt.”

5.6 [

[Dit onderdeel is ontleend aan de conclusie voor HR BNB 2016/163 (crisisheffing I); zie 5.14 hieronder]. De zaak M.A. a.o. v. Finland⁶⁵ betrof een op 16 september 1994 aangekondigde en voorgestelde wetswijziging per 1 januari 1995. Uitoefening van werknemersopties zou vanaf de laatst genoemde datum als loon (hoog tarief) in plaats van als vermogenswinst (laag tarief) belast gaan worden. Bedrijven pasten daarop snel hun incentive programmes aan om vervroegde uitoefening (vóór 1 januari 1995) van dergelijke opties mogelijk te maken. De wet kreeg daarop alsnog formeel terugwerkende kracht naar 16 september 1994 om ook de na indiening maar vóór inwerkingtreding kunstmatig vervroegde optie-uitoefeningen als loon te kunnen belasten (de wet had ook materieel terugwerkende kracht omdat hij ook gold voor reeds langer bestaande optiecontacten). Op de klacht dat de terugwerkende kracht art. 1 Eerste Protocol EVRM schond, stelde het EHRM voorop dat art. 1 terugwerkende kracht op zichzelf niet verbiedt. De materieel terugwerkende kracht viel volgens het Hof binnen de ruime beoordelingsmarge van de wetgever:

“According to the Court’s well-established case-law, an interference, including one resulting from a measure to secure payment of taxes, must strike a “fair balance” between the demands of the general interest of the community and the requirements of the protection of the individual’s fundamental rights. The concern to achieve this balance is reflected in the structure of Article 1 as a whole, including the second paragraph: there must be a reasonable relationship of proportionality between the means employed and the aims pursued.

Furthermore, in determining whether this requirement has been met, it is recognised that a Contracting State, not least when framing and implementing policies in the area of taxation, enjoys a wide margin of appreciation and the Court will respect the legislature’s assessment in such matters unless it is devoid of reasonable foundation (…).”

De formeel terugwerkende kracht achtte het EHRM in casu niet disproportioneel, omdat hij gericht was tegen het heffingsfrustrerende en ongelijkheid scheppende kunstmatig vervroegen van optie-uitoefening en omdat het om real profits ging ter zake waarvan de klagers niet de gerechtvaardigde verwachting konden hebben dat het tarief tot in lengte van jaren ongewijzigd zou blijven, terwijl het toegepaste loontarief niet confiscatory of excessive was. Het EHRM ‘did not exclude’ dat zijn oordeel anders zou zijn uitgevallen als de terugwerkende kracht ook niet-gemanipuleerde optie-uitoefeningen (‘pure cases’) had getroffen; in dat geval zou terugwerkende belastingheffing naar een aanmerkelijk hoger tarief in strijd met art. 1 Protocol I kunnen zijn. Omdat de klagers niet zulke pure cases waren, achtte het EHRM hun klachten niet-ontvankelijk:

“In the Court's view the changes in the tax legislation which took effect on 1 January 1995 as such certainly fall within this margin despite the fact that they applied, as from the above-mentioned date, even to existing stock option arrangements. Nor does the fact that the legislation applied retroactively in the applicants' case constitute per se a violation of Article 1 of Protocol No. 1, as retrospective tax legislation is not as such prohibited by that provision. The question to be answered is whether, in the applicants' specific circumstances, the retrospective application of the law imposed an unreasonable burden on them and thereby failed to strike a fair balance between the various interests involved.

In this respect the Court considers that the applicants did not have an expectation protected by Article 1 of Protocol No. 1 that the tax rate would, at the time when they would have been able to draw benefits from the stock option programme according to the original terms of the programme, i.e. between 1 December 1998 and 31 January 2000, be the same as it was in 1994 when the applicants subscribed the bonds. The Court does not exclude that the situation might have to be assessed differently, had the law applied (which it did not) even to cases in which the exercise of the stock options was possible before 1 January 1995 according to the relevant terms and conditions of the stock option programmes in question. In such a situation, in which the applicants did not find themselves, taxation at a considerably higher tax rate than that in force on the date of the exercise of the stock options could arguably be regarded as an unreasonable interference with expectations protected by Article 1 of Protocol No. 1.

The retroactive application of the law in the applicants' case would not appear to have such drastic consequences as in respect of the so-called "pure cases". Whether it is compatible with Article 1 of Protocol No. 1 depends, first, on the reasons for the retroactivity and, secondly, on the impact of the retroactive law on the position of the applicants.

(…).

The Court finds that the main aim of the retrospective implementing provision was to prevent stock option arrangements, which were originally planned to fall under the amended provision, from escaping it. It accepts that this aim was part of the aim of ensuring equal treatment of taxpayers, i.e. in this case equal treatment in comparison with those who did not bring forward the exercise date of the stock options. The Court considers that the assessment made by the legislature in this respect cannot be regarded as unreasonable.

As to the impact of the measure, the Court considers that the legislation was not such as to amount to confiscatory taxation or of such a nature as could deprive the legislation of its character as a tax law. Despite its important financial consequences for the applicants, the measure cannot be said to have imposed an excessive burden on them, taking into account the maximum percentage of the tax levy and the fact that the levy, which in part was a reflection of the very high general income level of the applicants, was based on real profits made from the sale of the stock options.

Taking into account the margin of appreciation which the States have in taxation matters, the Court considers therefore that the actions taken by the respondent State did not upset the balance which must be struck between the protection of the applicants’ rights and the public interest in securing the payment of taxes.”

5.7

In de drie vrijwel identieke Hongaarse zaken N.K.M.⁶⁶, R.Sz⁶⁷en Gáll⁶⁸ging het om deels met terugwerkende kracht en progressief (tot 98%) belaste ontslagvergoedingen van ontslagen ambtenaren. Een fair balance ontbreekt als de heffing gerechtvaardigde verwachtingen van de getroffenen schendt, tenzij daarvoor ‘specific and compelling reasons’ bestaan:⁶⁹

“74. The Court moreover observes that the tax was imposed on income related to activities prior to the material tax year and realised in the tax year, on the applicant’s dismissal. In this connection the Court recalls that taxation at a considerably higher tax rate than that in force when the revenue in question was generated could arguably be regarded as an unreasonable interference with expectations protected by Article 1 of Protocol No. 1 (…). The tax was determined in a statute that was enacted and entered into force some ten weeks before the termination of the applicant’s civil service relationship, and the tax was not intended to remedy technical deficiencies of the pre-existing law, nor had the applicant enjoyed the benefit of a windfall in a changeover to a new tax-payment regime (…).

75. The Court concludes that the specific measure in question, as applied to the applicant, even if meant to serve social justice, cannot be justified by the legitimate public interest relied on by the Government. It affected the applicant (and other dismissed civil servants in a similar situation) being in good-faith standing and deprived her of the larger part of a statutorily guaranteed, acquired right serving the special social interest of reintegration. In the Court’s opinion, those who act in good faith on the basis of law should not be frustrated in their statute-based expectations without specific and compelling reasons. Therefore the measure cannot be held reasonably proportionate to the aim sought to be realised.

76. The foregoing considerations are sufficient to enable the Court to conclude that there has been a violation of Article 1 of Protocol No. 1.”

5.8

Evenmin als u (zie 5.14 hieronder) achtte het EHRM het temporeel terugwerkende deel van de Nederlandse crisisheffing in strijd met art. 1 Protocol I. Hij zag voor het terugwerkende deel voldoende specific and compelling reaons. Hij overwoog in de zaken P. Plaisier B.V., D.E.M. Management Services B.V. en Feyenoord Rotterdam N.V. v. Nederland:⁷⁰

“84. The Court accepts that the surcharge had retrospective effects. It observes, however, that retrospective tax legislation is not as such prohibited by Article 1 of Protocol No. 1. It has accepted that the public interest may override the interest of the individual in knowing his or her tax liabilities in advance, provided that there are specific and compelling reasons for this. Thus, in National & Provincial Building Society, Leeds Permanent Building Society and Yorkshire Building Society, cited above, § 81, the Court found that the retrospective enactment of legislation designed to deny private entities a windfall resulting from a changeover to a new tax regime beset with inadvertent defects did not constitute a violation. In M.A. and 34 Others (dec.), (…) the Court accepted as legitimate retrospective legislation aimed at pre-empting the unintended application of a more favourable tax rate to gains resulting from the exercise of stock options acquired under employers’ stock options incentive programmes before the due date originally set. In Huitson v. the United Kingdom (dec.), no. 50131/12, §§ 28-31, 13 January 2015, the Court held that the United Kingdom was entitled to legislate retroactively in order to prevent the applicant from misusing the double taxation treaty between it and the Isle of Man in such a way as to reduce his effective income tax rate to a very low percentage, cutting his expenses and securing for him an unfair advantage over commercial competitors. The case of Di Belmonte v. Italy (No. 2) (dec.), no. 72665/01, 3 June 2004 differs from the other cases mentioned in that the retrospectivity of the tax legislation in issue was deemed not disproportionate not because of the aim pursued by the measure, but because of the brevity of the time that had passed between the taxable event – the fact of a judgment awarding the applicant payment of compensation for expropriated property becoming final – and the entry into force of the legislation in issue (twenty days) and also because of the relatively limited financial impact of the tax in issue (20% of the value of the property).

85. As to measures taken by Contracting States to combat the financial crisis, the Court notes that retrospectivity was also a feature of the reduction of public-sector wages in issue in Koufaki and Adedy (see paragraph 75 above) and the “haircut” complained of in Mamatas and Others (see paragraph 76).

86. The Pressos Compania Naviera S.A. and Others and Joubert judgments, relied on by the applicant companies, are inapposite in that they concern legislative intervention in pending judicial proceedings not retroactive tax legislation.

87. The present cases are also distinguishable from N.K.M. v. Hungary, Gáll and R.Sz. v. Hungary, all cited above, in which Article 1 of Protocol No. 1 was found to have been violated because the retrospective imposition of a tax ostensibly introduced in pursuit of social justice deprived the applicants of the greater part of a severance allowance that constituted a statutorily guaranteed, acquired right serving the special social interest of reintegration into the labour market (see N.K.M. v. Hungary, § 75; Gáll, § 74; and R.Sz. v. Hungary, § 61).

88. Finally, it cannot be considered that the considerations that guided the legislature of the Netherlands in acting as it did were “merely budgetary”: in common with Greece, Portugal and other Member States of the European Union, the Netherlands was concerned to meet its obligations under European Union law without delay, in circumstances aggravated by a financial and economic crisis of a magnitude seldom seen in peacetime.

(…)

98. Taking into account the margin of appreciation which States have in taxation matters, the Court considers that the measure taken by the respondent Contracting Party did not upset the balance which must be struck between the demands of public interest and the protection of the applicant companies’ rights. It follows that this part of the application is manifestly ill-founded and must be rejected in accordance with Article 35 §§ 3 (a) and 4 of the Convention.”

5.9

Pauwels becommentarieerde dit arrest als volgt in BNB 2018/66:

“9 (…) Het komt mij voor dat de (impliciete) gedachtegang van het EHRM als volgt is: (i) het EHRM accepteert als uitgangspunt dat de crisisheffing alleen kon bijdragen aan het voldoen aan EU-verplichtingen indien zij terugwerkende kracht zou krijgen, (ii) het voldoen aan EU-verplichtingen is een specific and compelling reason voor de terugwerkende kracht, en (iii) dat ook een andere maatregel dan de crisisheffing genomen had kunnen worden, is niet relevant, want de keuze voor de maatregel valt binnen de beoordelingsvrijheid van de nationale wetgever.

(…)

11. Dat in de overwegingen geen expliciete aandacht is voor de inbreuk op (gerechtvaardigde) verwachtingen van betrokkenen valt ook op, omdat het EHRM in andere zaken waarin belastingwetgeving met (elementen van) terugwerkende kracht aan de orde was, veelal nadrukkelijk aandacht had voor de vraag of gerechtvaardigde verwachtingen waren geschonden. (…). Ik vermoed overigens, juist omdat het EHRM er geen aandacht aan besteedt en de aandacht vestigt op de mogelijkheid van specific and compelling reasons, dat het EHRM in deze zaak – in navolging van de Hoge Raad – wel ervan is uitgegaan dat de crisisheffing (gedeeltelijk) een inbreuk maakt op gerechtvaardigde verwachtingen.⁷¹ Is dat vermoeden juist, dan is dit – als ik het goed overzie – de eerste zaak waarin belastingwetgeving met terugwerkende kracht aan de orde is, en waarin het EHRM geen schending van Protocol 1 EVRM aanwezig acht hoewel (deels) sprake is van een inbreuk op gerechtvaardigde verwachtingen. Bovendien lijkt er dan een spanning te zijn met jurisprudentie van het Hof van Justitie over de aanvaardbaarheid van terugwerkende kracht in het licht van het rechtszekerheidsbeginsel; dat hof lijkt terugwerkende kracht alleen aanvaardbaar te vinden indien “dit voor een doel van algemeen belang noodzakelijk is en het rechtmatige vertrouwen van de betrokkenen naar behoren in acht wordt genomen”.⁷²

(…).

15 (…) Wijze van toepassing fair-balancetoets. De Hoge Raad had in BNB 2016/163c* zoals gebruikelijk bij zijn toetsing aan het fair-balancevereiste eerst getoetst of op regelgevingsniveau de ‘fair balance’ is gerespecteerd bij de crisisheffing (r.o. 2.4.3-2.4.13), en daarna getoetst (het oordeel van het Hof met betrekking tot de kwestie) of in het individuele geval sprake is van een individuele en buitensporige last. Eerder heb ik in mijn noten bij HR 17 maart 2017, nr. 15/04164, FED 2017/119 en HR 2 juni 2017, nr. 16/04765, BNB 2017/187 de aandacht erop gevestigd dat A-G Ettema de discussie heeft geopend of deze wijze van toetsing wel in lijn is met die van het EHRM.⁷³ Ik meen dat de onderhavige beslissing geen wezenlijk nieuwe gezichtspunten biedt voor die discussie. Als er al iets op dit punt valt te zeggen, dan is dat naar mijn mening dat de wijze van toetsing van het EHRM in dit geval materieel gezien zeer dicht ligt bij de wijze van toetsing van de Hoge Raad. Immers, veruit de meeste aandacht van het EHRM gaat uit naar de algemene aspecten van de crisisheffing, bovendien veelal in de sleutel of de keuzes van de wetgever de fair-balancetoets kunnen doorstaan (vgl. r.o. 93 en 97), en de beoordeling van de individuele omstandigheden is in wezen beperkt tot een toets of er bijzondere omstandigheden zijn die maken dat de klagers bijzonder hard zijn getroffen (r.o. 89-91). Dit laatste heeft verwantschap met het kader dat de Hoge Raad heeft gegeven voor de individuele toets (bijv. BNB 2017/187c*, r.o. 2.4.5).”

Nationale rechtspraak

5.10 [

[Dit onderdeel en het volgende zijn ontleend aan de conclusie voor HR BNB 2016/163 (crisisheffing I); zie 5.14 hieronder]. HR BNB 2008/232⁷⁴ betrof materieel terugwerkende kracht. Door het ontbreken van desbetreffend overgangsrecht bij de invoering van de Wet IB 2001 waarbij per 1 januari 2001 het begrip ‘eigen woning’ wijzigde, viel de blote eigendom van een woning (voor de toekomst) niet meer onder dat begrip en was de rente op een lening tot financiering van de woning niet langer aftrekbaar. De belanghebbende had in 1998 de blote eigendom van een woning aangekocht met een hypothecaire lening. Met het achterwege laten van eerbiedigend overgangsrecht ter zake had de wetgever volgens u de grenzen van de wide margin of appreciation niet overschreden; van een individuele en buitensporige last bleek niet:

“3.3. (…). Volgens het genoemde arrest van het EHRM [M.A. v. Finland; PJW] dient een verdragsstaat bij het treffen van een maatregel die leidt tot een ontneming van eigendom als bedoeld in artikel 1 Eerste Protocol een 'fair balance' te treffen tussen de eisen van het algemeen belang en die van de bescherming van fundamentele rechten van het individu. Bij de beoordeling van de vraag of een staat aan dit vereiste heeft voldaan dient echter een 'wide margin of appreciation' aan die staat te worden toegekend, zeker indien het belastingmaatregelen betreft. Het Hof heeft in zijn uitspraak met juistheid tot uitdrukking gebracht dat, voor zover sprake is van een aantasting van eigendomsrechten als bedoeld in artikel 1 Eerste Protocol, de wetgever in het onderhavige geval de grenzen van deze 'wide margin of appreciation' niet heeft overschreden. Uit hetgeen belanghebbende voor het Hof heeft aangevoerd kan voorts niet, zoals nodig is voor honorering van een beroep op artikel 1 Eerste Protocol, worden afgeleid dat het ontbreken van een overgangsregeling bij de onderwerpelijke wetswijziging in zijn specifieke omstandigheden voor hem leidt tot een individuele en buitensporige last ('individual and excessive burden').”

5.11

HR BNB 2009/238⁷⁵ herhaalde dat art. 1 Protocol I niet de verwachting beschermt dat de belastingwet niet wijzigt. De litigieuze wijziging van het aanmerkelijk-belangregime had materieel terugwerkende kracht omdat ook de waardestijging van aandelen in een turbovennootschap vanaf 1 januari 1997 werd belast die reeds voordien had plaatsgevonden. U overwoog:

“4.5. In het onderhavige geval is geen sprake van wetgeving met terugwerkende kracht in de zin van voormelde beslissing van het EHRM [M.A. a.o. v. Finland; PJW]. De in geding zijnde wettelijke regeling heeft voorts niet tot gevolg dat een onredelijke last op belanghebbende is gelegd. Belanghebbende bezat tot het tijdstip van inwerkingtreding van artikel 70c, lid 2, van de Wet IB 1964 niet meer dan een verwachting dat een eventuele waardestijging van de aandelen in A BV belastingvrij zou kunnen worden geïncasseerd. Het doorkruisen van deze verwachting, gebaseerd op het ongewijzigd blijven van de wet, levert geen schending op van artikel 1 van het Protocol (vgl. HR 1 april 2005, nr. 40 537, BNB 2005/227, alsmede de hiervoor vermelde beslissing van het EHRM).”

5.12

In HR BNB 2011/65 heeft u uitgelegd hoe u het ‘individuele buitensporige last'-criterium opvat. Volgens u moet de wettelijke inmenging zich sterker doen voelen dan in het algemeen:⁷⁶

“3.3.2. Het tweede middel richt zich tegen deze oordelen met de klacht dat het Hof ten onrechte belanghebbendes stelling omtrent de waardevermindering van de bestelauto buiten beschouwing heeft gelaten en dat, zou deze klacht wel in het oordeel zijn meegewogen, deze waardevermindering tezamen met de verveelvoudiging van de door hem te betalen belasting en het ontbreken van een overgangsregeling een buitensporige last voor belanghebbende zou vormen.

3.3.3.

Middel 2 kan evenmin tot cassatie leiden. Indien veronderstellenderwijs ervan wordt uitgegaan dat een (bestel)auto als gevolg van een (forse) verhoging van de motorrijtuigenbelasting in waarde is verminderd, dan brengt dit niet in zijn algemeenheid mee, ook niet in samenhang met de verhoging van het belastingtarief, dat sprake is van een met het Protocol strijdige buitensporige last. Uit 's Hofs uitspraak of de stukken van het geding blijkt niet dat belanghebbende gemotiveerd heeft aangevoerd dat de waardedaling en (de invoering van) de tariefverhoging zich in zijn geval sterker liet voelen dan in het algemeen. Gelet hierop faalt belanghebbendes klacht dat het Hof heeft verzuimd om dat effect in het bijzonder voor zijn geval te onderzoeken.”

5.13 [

[Dit onderdeel is ontleend aan de conclusie voor HR BNB 2016/163 (crisisheffing I); zie 5.14 hieronder]. HR BNB 2014/229⁷⁷ betrof de materieel terugwerkende kracht van de pseudo-eindheffing over excessieve vertrekvergoedingen. Op 1 januari 2009 trad artikel 32bbart. 32bb Wet LB 1964 in werking. Het wetsvoorstel daartoe was op 13 mei 2008 ingediend. Het belastbare feit (het heffingsaangrijpingspunt; het triggering rechtsfeit) voor die heffing is de beëindiging van de dienstbetrekking. Alleen vergoedingen bij vertrek ná de datum van inwerkingtreding van de wet werden getroffen. HR BNB 2014/229 betrof een vertrek per 1 oktober 2009. Het boven-matige deel van de vergoeding werd echter berekend door het loon in het vertrekjaar (2009) én het loon in het voorafgaande jaar (2008) te vergelijken met het toetsloon (het loon in het dááraan voorafgaande jaar (2007)) als dat toetsloon hoger was dan € 508.500 (de regeling gold niet als het loon 2007 lager dan € 508.500 was). Voor zover het loon in 2008 en 2009 meer bedroeg dan het loon 2007, werd het geacht bovenmatig onderdeel te zijn van de vertrekvergoeding 2009. Daarover moest de werkgever pseudo-eindheffing (30%) betalen voor zover die vertrekvergoeding hoger was dan het loon 2007. In de zaak HR BNB 2014/229 was aan de in 2009 vertrekkende CEO toegekend (i) in 2009 een vertrekvergoeding ad € 1,35 mio en (ii) in 2008 een voordeel in aandelen ad circa € 1,8 mio, het laatste vóór inwerkingtreding van artikel 32bbart. 32bb Wet LB 1964 en vóórdat het wetsvoorstel daartoe was aangekondigd. U achtte deze materieel terugwerkende kracht aanvaardbaar onder art. 1 Protocol I EVRM omdat de heffing voldoende voorzienbaar was, omdat zonder inaanmerkingneming van het loon in 2008 heffingsfrustrerende aankondigingseffecten niet konden worden voorkomen en omdat aan de toekenning van het aandelenvoordeel in 2008 slechts gevolgen werden verbonden voor de berekening van een belastingschuld in 2009 (hetgeen suggereert dat u meende dat het 2008-voordeel zelf niet in de heffing werd betrokken):

“3.4.4. Het geschil in deze zaak betreft een loonbestanddeel in de vorm van een onvoorwaardelijk geworden recht op levering van aandelen dat is genoten voordat artikel 32bb van de Wet LB 1964 in werking trad en voordat de voorgestelde inhoud van deze bepaling bekend werd gemaakt. De omvang van dit loonbestanddeel is mede bepalend voor de hoogte van de pseudo-eindheffing wegens de beëindiging van de dienstbetrekking die heeft plaatsgevonden na de inwerkingtreding van bedoeld artikel 32bb. Ten tijde van de verstrekking van dat loonbestanddeel kon belanghebbende derhalve nog niet voorzien dat de hoogte daarvan invloed zou hebben op de heffing die zij later verschuldigd zou kunnen worden in geval van beëindiging van de dienstbetrekking. Aldus wordt afbreuk gedaan aan haar belang om de fiscale gevolgen van haar (voorgenomen) handelingen tevoren te kunnen overzien.

3.4.5.

Deze enkele omstandigheid rechtvaardigt echter nog niet de gevolgtrekking dat de onderhavige heffing een zodanige inbreuk maakt op gerechtvaardigde verwachtingen van belanghebbende dat die heffing in strijd is met artikel 1 EP. Deze bepaling verzet zich niet zonder meer tegen wetswijzigingen waarbij voor de berekening van een belastingschuld gevolgen worden verbonden aan feiten die zich hebben voorgedaan voordat de inhoud van die wetswijziging kenbaar werd. Van een inbreuk op artikel 1 EP is alleen dan sprake als de invloed van dergelijke anterieure feiten ertoe leidt dat bij de belastingheffing geen ‘fair balance’ bestaat tussen de betrokken belangen.

3.4.6.

Om te beoordelen of bij de hier ter discussie staande regeling in een overgangssituatie als de onderhavige een dergelijk evenwicht bestaat, moet in de eerste plaats worden vastgesteld dat uit de parlementaire geschiedenis volgt dat artikel 32bb Wet LB 1964 is ingevoerd om het toekennen van vertrekvergoedingen te ontmoedigen die hoger liggen dan de - in 2008 reeds bestaande - norm uit de Nederlandse Corporate Governance Code. Daarmee streeft de regeling een legitiem doel na in het algemeen belang.

3.4.7.

De wetgever heeft voor de in onderdeel 3.4.3 beschreven methode van berekening van het excessieve deel van vertrekvergoedingen gekozen om redenen van uitvoerbaarheid en ter voorkoming van ontgaansmogelijkheden. Met die keuze voor de vormgeving van de regeling als zodanig, is de wetgever gebleven binnen de hem onder artikel 1 EP toekomende ruime beoordelingsmarge (‘exceptionally wide margin of appreciation’ respectievelijk ‘particularly broad margin of appreciation’ als bedoeld in de arresten van het EHRM in de zaken Yukos tegen Rusland d.d. 20 september 2011, nr. 14902/04, par. 566, en N.K.M. tegen Hongarije d.d. 14 mei 2013, nr. 66529/11, par. 49).

3.4.8.Indien deze methode van berekening niet zou kunnen worden toegepast ten aanzien van loon dat is genoten vóór de aankondiging of inwerkingtreding van artikel 32bb Wet LB 1964, zou deze regeling na de inwerkingtreding ervan nog geruime tijd niet of slechts in beperkte mate voor toepassing in aanmerking komen.

3.4.9.

Verder dient in aanmerking te worden genomen dat de pseudo-eindheffing slechts is verschuldigd in geval van een beëindiging van de dienstbetrekking na de inwerkingtreding van artikel 32bb Wet LB 1964, en de verschuldigdheid van die heffing daardoor mede afhankelijk is van een na die inwerkingtreding plaatsvindende gebeurtenis. Zo bezien was de heffing voorzienbaar.

3.4.10.

Gelet op het belang van een inhoudingsplichtige als bedoeld in onderdeel 3.4.4 enerzijds en de hiervoor in de onderdelen 3.4.6 tot en met 3.4.9 vermelde omstandigheden anderzijds, is de Hoge Raad van oordeel (i) dat de wetgever met de in onderdeel 3.4.3 hiervoor beschreven methodiek de aan hem toekomende beoordelingsmarge onder artikel 1 EP niet heeft overschreden, en (ii) dat dit ook geldt voor zover op grond van artikel 32bb Wet LB 1964 rekening wordt gehouden met loonbestanddelen die zijn genoten voorafgaand aan (de bekendmaking van de inhoud van) deze regelgeving. Alle zojuist bedoelde factoren in aanmerking nemende bestaat er geen aanleiding voor het oordeel dat de wetgever met de onderhavige regeling en het daarbij gehanteerde overgangsrecht geen legitiem doel heeft nagestreefd of daarbij de vereiste ‘fair balance’ niet in acht heeft genomen.

(…).

3.4.12.

Uit het vorenstaande volgt dat het Hof ten onrechte artikel 32bb Wet LB 1964 wegens strijd met artikel 1 EP buiten toepassing heeft gelaten met betrekking tot het in 2008 door de CEO genoten voordeel uit de toekenning van aandelen. Dit brengt mee dat het middel slaagt.”

5.14

HR BNB 2016/163⁷⁸ betrof de – als eenmalig aangekondigde – pseudo-eindheffing hoge lonen (de crisisheffing). Voor de loonheffing over maart 2013 werd het loon in aanmerking genomen dat door werknemers was genoten in 2012 voor zover dat meer bedroeg dan € 150.000. De heffing over dat meerdere bedroeg 16%. De heffing werd pas aangekondigd op 25 mei 2012. U achtte haar niet in strijd is met art. 1 Protocol I EVRM (zie voor de beoordeling door het EHRM onderdeel 5.8 hierboven):

“2.4.1. Middel III voert aan dat het Hof ten onrechte heeft verworpen het betoog van belanghebbenden dat de crisisheffing in strijd is met het recht op ongestoord genot van eigendom, neergelegd in artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: het EP). Volgens het middel is de crisisheffing ingevoerd met (materieel) terugwerkende kracht, doordat de heffing ziet op loon dat is genoten in 2012, terwijl de crisisheffing op 1 januari 2013 in werking is getreden en de eerste aankondiging van het voornemen tot invoering daarvan in de loop van 2012 is gedaan. Aldus heeft de wetgever volgens het middel onvoldoende recht gedaan aan de gerechtvaardigde verwachtingen van de belanghebbenden, en hen opgezadeld met een excessieve last. Het middel concludeert dat de wettelijke regeling over de crisisheffing aldus niet voldoet aan de door het EHRM bij de toepassing van artikel 1 EP gehanteerde ‘fair-balance-toets’ en daarom onverbindend moet worden verklaard.

(…)

2.4.4.

Begin 2012 waren werkgevers onkundig van de komst van de crisisheffing.

2.4.5.

Bij de beoordeling of daardoor bij de invoering van de crisisheffing geen sprake is geweest van een ‘fair balance’, moet in aanmerking worden genomen dat niet elke wijziging van belastingwetgeving leidt tot een door artikel 1 EP verboden inbreuk op het ongestoord genot van eigendom. Burgers kunnen er in redelijkheid niet op vertrouwen dat belastingtarieven ongewijzigd zullen blijven. Werkgevers en werknemers konden begin 2012 er dan ook niet op rekenen dat de toen geldende tarieven in de loon- en inkomstenbelasting ook naderhand zouden blijven gelden. Dat laat onverlet dat zij niet hoefden te verwachten dat ter zake van het toen uit te betalen loon meer belasting zou zijn verschuldigd dan uit de vigerende wetgeving voortvloeide. Voor zover het gaat om lonen die genoten zijn voorafgaand aan de eerste aankondiging, zijn met de invoering van de crisisheffing dan ook verwachtingen aangetast die de betrokken werkgevers konden ontlenen aan de toen bestaande wetgeving.

2.4.6.

Een inbreuk op verwachtingen die betrokkenen aan bestaande wetgeving kunnen ontlenen, tot het moment waarop een wijziging van die wetgeving is aangekondigd, is niet zonder meer strijdig met artikel 1 EP. Een zodanige inbreuk kan gerechtvaardigd zijn als technische tekortkomingen in die bestaande wetgeving reparatie daarvan noodzakelijk maken. Daarvan kan bijvoorbeeld sprake zijn als belastingplichtigen geprobeerd hebben profijt te trekken van een lacune in de wet (een “windfall”) en de nieuwe regeling ertoe strekt dit te voorkomen (vgl. punt 81 van het arrest EHRM 23 oktober 1997, nrs. 21319/93, 21449/93 en 21675/93, Building Societies tegen het Verenigd Koninkrijk, ECLI:CE:ECHR:1997:1023JUD002131993, JB 1998/1; EHRM 10 juni 2003, nr. 27793/95, M.A. en anderen tegen Finland, ECLI:CE:ECHR:2003:0610DEC002779395, FED 2003/604, en punt 74 van het arrest van het EHRM in de zaak N.K.M. tegen Hongarije). De crisisheffing kan echter niet als een zodanige reparatiemaatregel worden aangemerkt.

2.4.7.

Inhoudingsplichtigen mochten in 2012 tot de eerste aankondiging op 25 mei 2012 van de crisisheffing dan ook in goed vertrouwen (“in good faith”) ervan uitgaan dat zij ter zake van het loon dat door hun werknemers in die periode genoten werd, niet zwaarder zouden worden belast dan volgde uit de toen ter tijd geldende wetgeving. In zoverre heeft de invoering van de crisisheffing gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokken inhoudingsplichtigen geschaad.

2.4.8.

Indien, zoals in het onderhavige geval, de invoering van een nieuwe of zwaardere heffing in strijd is met gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokkenen, is er in beginsel geen sprake van een ‘fair balance’. Dat is slechts anders indien er specifieke en dwingende redenen zijn voor deze aantasting van gerechtvaardigde verwachtingen (vgl. de punten 74 en 75 van het arrest van het EHRM in de zaak N.K.M. tegen Hongarije).

2.4.9.

Dit roept de vraag op of dergelijke redenen aanwezig zijn met betrekking tot de invoering van de crisisheffing. In dit verband moet worden vastgesteld dat de wetgever als gevolg van de aanzienlijk verslechterde economische vooruitzichten voor 2013, het begrotingstekort voor dat jaar moest terugdringen (zie onderdeel 4.1 van de conclusie van de Advocaat-Generaal). De crisisheffing maakte deel uit van een meer omvattend geheel (‘pakket’) aan maatregelen dat daartoe strekte. Daarbij speelde een rol de economische noodzaak om de stabiliteit van de Europese muntunie zeker te stellen. Voorts noopten de voorschriften van het zogenoemde stabiliteits- en groeipact (Verordening (EG) Nr. 1466/97 van de Raad van 7 juli 1997 over versterking van het toezicht op begrotingssituaties en het toezicht op en de coördinatie van het economisch beleid, Verordening (EG) nr. 1467/97 van de Raad van 7 juli 1997 over de bespoediging en verduidelijking van de tenuitvoerlegging van de procedure bij buitensporige tekorten, en de Resolutie van de Europese Raad van 17 juni 1997 betreffende het stabiliteits- en groeipact) tot het nemen van ingrijpende maatregelen.

2.4.10.

Het ‘pakket’ omvatte een reeks van uiteenlopende maatregelen die noodzakelijk waren om te bereiken dat een groot aantal politieke partijen daarmee zou instemmen en aldus een politieke meerderheid zou worden verkregen.

2.4.11.

Voor de berekening van het bedrag dat een inhoudingsplichtige in 2013 moest afdragen is uitgegaan van het loon dat de werknemer in het voorafgaande kalenderjaar 2012 had genoten. Voor deze aanpak werd gekozen vanwege de noodzaak het begrotingstekort in 2013 terug te brengen van de door het CPB verwachte 4,5 percent tot 3 percent. Indien voor de berekening van de pseudo-eindheffing het loon over het kalenderjaar 2013 zou worden gebruikt, zou de heffing pas in 2014 kunnen worden berekend en afgedragen (zie de in onderdeel 4.34 van de conclusie van de Advocaat-Generaal aangehaalde wetsgeschiedenis) en zou niet de noodzakelijke bijdrage aan de begrotingsdoelstelling voor 2013 worden geëffectueerd. Het realiseren van deze begrotingsdoelstelling had hoge urgentie in verband met het vertrouwen van de financiële markten en de geloofwaardigheid van Nederland binnen de EU (vgl. onderdeel 4.11 van de conclusie van de Advocaat-Generaal).

2.4.12.

Tevens heeft de wetgever het noodzakelijk geacht om te kiezen voor een regeling die snel kon worden ingevoerd en waarvan de uitvoering door inhoudingsplichtigen en Belastingdienst eenvoudig werd gehouden (zie de in de onderdelen 4.22 en 4.37 van de conclusie van de Advocaat-Generaal aangehaalde wetsgeschiedenis). Deze keuze was gerechtvaardigd gelet op de acute begrotingsnood en het incidentele karakter van de regeling. Als eenvoudig te hanteren maatstaf is gekozen voor het jaarloon van het jaar 2012 als heffingsgrondslag. Ook deze keuze was gerechtvaardigd omdat de aansluiting bij het jaarloon het risico op invoerings- en uitvoeringsproblemen minimaliseerde en de situatie tot die minimalisering noopte. Zulks had tot gevolg dat een werkgever in 2013 zou worden geconfronteerd met een extra last met betrekking tot de hoge lonen die hij op grond van de met zijn werknemers gesloten arbeidsovereenkomsten had betaald in het kalenderjaar 2012, zowel vóór als na de aankondiging van de crisisheffing. Dat aldus ook loon in de heffingsgrondslag wordt betrokken dat vóór die aankondiging is betaald, was aanvaardbaar om reeds in 2013 de noodzakelijke opbrengst zeker te stellen op basis van een eenvoudige regeling.

2.4.13.

De hiervoor geschetste ernstige aard van de begrotingsproblemen, die ertoe noopte om ingrijpende maatregelen te nemen die in 2013 tot vermindering van het begrotingstekort zouden leiden, en de noodzaak om in verband daarmee te komen tot een eenvoudige, goed uitvoerbare regeling, brengen mee dat voldoende specifieke en dwingende redenen aanwezig waren om te komen tot de invoering van de crisisheffing, ook voor zover daarmee wordt geheven over een heffingsgrondslag waarin loon is begrepen dat is genoten vóór de eerste aankondiging van de regeling. Een en ander leidt tot het oordeel dat de crisisheffing op het niveau van de regelgeving niet wegens strijd met artikel 1 EP buiten toepassing moet blijven. Middel III faalt in zoverre.

2.4.14.

Middel III komt voorts tevergeefs op tegen het oordeel van het Hof dat de crisisheffing, welke op het niveau van de regelgeving niet heeft geleid tot een schending van artikel 1 EP, in het geval van belanghebbenden niet heeft geleid tot een individuele en buitensporige last. Het Hof heeft met dit oordeel geen blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting. Het oordeel is in het licht van de door belanghebbenden voor het Hof op dit punt aangedragen feiten en omstandigheden ook voldoende gemotiveerd en niet onbegrijpelijk. Middel III faalt derhalve in al zijn onderdelen.”

5.15

In HR BNB 2016/164⁷⁹ achtte u de verlenging van de crisisheffing in maart 2014 evenmin in strijd met art. 1 Protocol I, ondanks de verklaring van regeringswege dat zij eenmalig zou zijn:

“2.6.3. Een inbreuk op verwachtingen die betrokkenen aan bestaande wetgeving kunnen ontlenen, tot het moment waarop een wijziging van die wetgeving is aangekondigd, is niet zonder meer strijdig met artikel 1 EP. Een zodanige inbreuk kan gerechtvaardigd zijn als technische tekortkomingen in die bestaande wetgeving reparatie daarvan noodzakelijk maken. Daarvan kan bijvoorbeeld sprake zijn als belastingplichtigen geprobeerd hebben profijt te trekken van een lacune in de wet (een “windfall”) en de nieuwe regeling ertoe strekt dit te voorkomen (vgl. punt 81 van het arrest EHRM 23 oktober 1997, nrs. 21319/93, 21449/93 en 21675/93, Building Societies tegen het Verenigd Koninkrijk, ECLI:CE:ECHR:1997:1023JUD002131993, JB 1998/1; EHRM 10 juni 2003, nr. 27793/95, M.A. en anderen tegen Finland, ECLI:CE:ECHR:2003:0610DEC002779395, FED 2003/604, en punt 74 van het arrest van het EHRM in de zaak N.K.M. tegen Hongarije). De crisisheffing kan echter niet als een zodanige reparatiemaatregel worden aangemerkt.

2.6.4.

2.6.5.

(…)

2.7.1.

Middel V betoogt dat de wetgever door de verlenging van de eenmalige heffing voor het jaar 2014 de ‘fair balance’ heeft geschonden. De wetgever heeft de belangen van de betrokken inhoudingsplichtigen in onvoldoende mate afgewogen tegen het algemene belang, daarbij de betrouwbaarheid van de overheid mede in aanmerking genomen, aldus het middel.

2.7.2.1. In een brief van 1 maart 2013 aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal (Kamerstukken II, 2012-2013, 33 566, nr. 1), weergegeven in onderdeel 5.3 van ’s Hofs uitspraak, heeft de Minister van Financiën uiteengezet dat en waarom voor 2014 aanvullende maatregelen onvermijdelijk zijn om de begrotingsproblematiek voor 2014 en volgende jaren op te lossen. Daartoe was een pakket van maatregelen van in totaal ruim € 4,3 miljard samengesteld. Daarin was € 500 miljoen begrepen uit hoofde van de verlenging met één jaar van de in 2013 ingevoerde crisisheffing.

2.7.2.2. Bij brief van 11 april 2013 aan de Voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal (Kamerstukken II, 2012/13, 33 566, nr. 15) informeerden de Minister en de Staatsecretaris van Sociale Zaken en Werkgelegenheid over de uitkomsten van een op 11 april 2013 gevoerd overleg met sociale partners, naar aanleiding van voorstellen van de Stichting van de Arbeid in een bij de brief gevoegde nota ‘Perspectief voor een sociaal én ondernemend land: uit de crisis, met goed werk, op weg naar 2020’. Omtrent het hiervoor onder 2.7.2.1 bedoelde pakket van maatregelen luidt de brief (blz. 4-5):

“(…)”

2.7.2.3. Op 17 september 2013 is in de miljoenennota (Kamerstukken II, 2013/14, 33 752, nr. 1, blz. 25) medegedeeld dat de crisisheffing toch met een jaar zal worden verlengd als onderdeel van een aanvullend pakket van maatregelen dat in totaal € 6 miljard moest opleveren om de overheidsfinanciën op orde te brengen. Daarbij is in het bijzonder erop gewezen dat Nederland om “de stabiliteit van de muntunie zeker te stellen (…) sterk hecht aan een adequate en zorgvuldige handhaving van de Europese afspraken”, en dat “het kabinet in het licht van de huidige economische situatie van mening [is] dat met het aanvullende beleidspakket van 6 miljard euro effectief invulling is gegeven aan de aanbevelingen in het kader van de buitensporigtekortprocedure. Het uiteindelijke oordeel hierover is aan de Europese Commissie.” (zie onderdeel 4.19 van de conclusie van de Advocaat-Generaal).

2.7.2.4. Onder verwijzing naar de crisisheffing voor het jaar 2013, waarbij de heffing werd berekend over het loon over het kalenderjaar 2012, wordt de crisisheffing bij de verlenging voor het jaar 2014 berekend over het loon waarover in het kalenderjaar 2013 loonbelasting is geheven (zie onderdeel 4.20 van de conclusie van de Advocaat-Generaal).

De verlenging van de crisisheffing als onderdeel van het Belastingplan 2014 is bij Wet van 18 december 2013, Stb. 2013,565, in het Staatsblad van 23 december 2013 gepubliceerd.

2.7.3.

Hetgeen hiervoor is geoordeeld omtrent de toepassing van artikel 1 EP met betrekking tot de invoering van de crisisheffing voor het jaar 2013 geldt op dezelfde gronden voor de verlenging van de crisisheffing voor het jaar 2014. Ook voor 2014 gold dat het realiseren van begrotingsdoelstellingen een hoge urgentie had in het kader van de stabiliteit van de muntunie, waaraan Nederland binnen de Europese Unie was gebonden. Met de keuze om in dat kader binnen een omvangrijk pakket van maatregelen wederom ook een extra bijdrage in de sfeer van de hogere inkomens op te nemen, heeft de wetgever de hem toekomende, door de rechter te respecteren, ruime beoordelingsmarge niet overschreden.

Ook voor de handhaving van het loon van het afgelopen kalenderjaar als een eenvoudig te hanteren heffingsgrondslag geldt dat die keuze gerechtvaardigd was. Dat daarmee tevens wordt geheven over een heffingsgrondslag waarin loon is begrepen dat is genoten vóór de aankondiging van de verlenging op 1 maart 2013 leidt niet tot strijd met artikel 1 EP. Dat wordt niet anders doordat op 11 april 2013 is afgezien van de aangekondigde maatregelen onder het voorbehoud dat aanvullende maatregelen zouden worden genomen als nadere ramingen voor het jaar 2014 daartoe aanleiding zouden geven, zoals inderdaad is geschied.

De omstandigheid dat de crisisheffing voor 2013 was ingevoerd als regeling met een eenmalig karakter betekent niet dat de verlenging van die regeling voor 2014 op die grond in strijd komt met artikel 1 EP.

2.7.4.

Gelet op hetgeen hiervoor in de onderdelen 2.7.2 en 2.7.3 is overwogen faalt middel V.

2.8.

Het hiervoor overwogene laat onverlet dat de crisisheffing, welke op het niveau van de regelgeving niet heeft geleid tot schending van artikel 1 EP, onder omstandigheden kan leiden tot een individuele en buitensporige last. In het kader van de onderhavige proefprocedure is daarop echter uitdrukkelijk geen beroep gedaan.”

5.16

HR BNB 2018/126⁸⁰ betrof een ondernemer die eind 2002 over onverrekende verliezen ad € 135.524 beschikte. Die verliezen waren volgens de wet zoals hij luidde toen die verliezen ontstonden en toen zij werden vastgesteld onbeperkt voorwaarts verrekenbaar. Bij wetswijziging per 1 januari 2007 werd voorwaartse verliesverrekening beperkt tot negen jaar. U achtte deze beperking niet in strijd met art. 1 Protocol I EVRM; dat de belanghebbende over een andersluidende onherroepelijke verliesverrekeningsbeschikking beschikte, deed daaraan volgens u niet af:

“2.2.1. Het Hof heeft geoordeeld dat verrekening van de verliezen die zijn geleden in het jaar 2002 of eerder niet meer mogelijk is, gelet op het bepaalde in de overgangsregeling van artikel VIII, lid 2, van de Wet van 30 november 2006, houdende wijziging van de belastingwetten ter realisering van de doelstelling uit de nota “Werken aan winst”, Stb. 2006, 631.

2.2.2. [

Het] Hof [heeft] geoordeeld dat de beperking van de termijn voor verliesverrekening (…) op zichzelf genomen geen ongeoorloofde inbreuk vormt op artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: EP).

2.3.

Voor zover de klachten zijn gericht tegen het hiervoor in 2.2.2 omschreven oordeel van het Hof, falen zij. Indien, zoals in het onderhavige geval, de gestelde strijdigheid met artikel 1 EP gebaseerd wordt op het betoog dat bij de afschaffing van een gunstige belastingmaatregel de gerechtvaardigde verwachtingen van de betrokkenen zijn geschonden, komt het erop aan of bij die afschaffing een redelijke en proportionele verhouding (‘fair balance’) bestaat tussen het met die afschaffing nagestreefde – legitieme – doel in het algemeen belang en de bescherming van individuele belangen. Bij de beoordeling of dit het geval is, moet aan de wetgever op fiscaal gebied een ruime beoordelingsmarge worden gelaten.

Bij de beoordeling of bij de beperking van de termijn voor voorwaartse verliesverrekening een ‘fair balance’ in acht is genomen, moet in aanmerking worden genomen dat niet elke wijziging van belastingwetgeving leidt tot een door artikel 1 EP verboden inbreuk op het ongestoorde genot van eigendom. Burgers kunnen in het algemeen in redelijkheid niet erop vertrouwen dat de belastingwetgeving ongewijzigd zal blijven. Er bestaat geen grond in dit geval van dit uitgangspunt af te wijken. Belastingplichtigen mochten na de invoering van de onbeperkte voorwaartse verliesverrekening met ingang van 1 januari 1995 dan ook niet erop rekenen dat die regeling altijd zou worden gehandhaafd (vgl. HR 23 februari 2018, nr. 16/02216, ECLI:NL:HR:2018:266, rechtsoverwegingen 2.4.3 en 2.4.4). Door met ingang van 2007 een termijn te stellen voor de tot dan toe in de tijd onbeperkte voorwaartse verliesverrekening en daarbij de hiervoor in 2.2.1 vermelde overgangsregeling te treffen, is de wetgever niet getreden buiten zijn ruime beoordelingsmarge.

Daarbij verdient opmerking dat de beschikkingen waarbij de ondernemingsverliezen zijn vastgesteld niet verder strekken dan – teneinde daarover zekerheid te verschaffen – het vaststellen van de omvang van het verlies van het desbetreffende jaar, en niet een onvoorwaardelijk recht van de belastingplichtige op verrekening ervan vestigen.”