Parket bij de Hoge Raad, 12-12-2019, ECLI:NL:PHR:2019:1321, 19/02346

Belanghebbendes betoog komt er in de eerste plaats in de kern op neer dat het opvragen van haar administratie geen belang heeft voor de Nederlandse belastingheffing en aldus, naar de rechtbank begrijpt, buiten de reikwijdte van artikel 47 van de AWR valt. Gelet op zowel nationale als internationale bepalingen kan van enige vennootschapsbelastingplicht in Nederland geen sprake zijn, aldus belanghebbende. Zij wijst daarbij in het bijzonder op de werking van de Belastingregeling voor het Koninkrijk (BRK).

De inspecteur heeft verklaard dat de administratie is opgevraagd om te kunnen beoordelen of belanghebbende in de jaren 2010 tot en met 2015 in Nederland vennootschapsbelastingplichtig was. Er zijn volgens de inspecteur aanwijzingen dat mogelijk sprake is van binnenlandse dan wel buitenlandse belastingplicht. De inspecteur verwijst daartoe naar de derdenonderzoeken,

Belanghebbende beroept zich er vervolgens in wezen op dat het informatieverzoek onevenredig is. Belanghebbende heeft in dit verband aangevoerd dat het onevenredig is dat de inspecteur de gehele administratie opvraagt, en dat zij schade lijdt als zij aan het informatieverzoek gehoor geeft. Deze schade is er volgens haar met name in gelegen dat zij met overlegging van cliëntgegevens de Curaçaose wet overtreedt en dat dit tot problemen met en het verlies van cliënten leidt. Indien zij aan het informatieverzoek zou meewerken en uiteindelijk zou blijken dat zij niet belastingplichtig is in Nederland, is de schade al onomkeerbaar geleden, aldus in de kern belanghebbende.

De inspecteur heeft ter zitting in de kern aangevoerd dat het nuttig is om de gehele administratie te krijgen omdat mogelijk in verscheidene onderdelen informatie kan staan die van belang is voor de vraag of belanghebbende belastingplichtig is in Nederland, en dat voorshands niet duidelijk is waar mogelijk relevante informatie staat.

De rechtbank stelt voorop dat de inspecteur bij het gebruik maken van zijn bevoegdheid om informatie op te vragen de algemene beginselen van behoorlijk bestuur in acht dient te nemen, zoals het evenredigheidsbeginsel. Naar het oordeel van de rechtbank had de inspecteur in het onderhavige geval weliswaar aanleiding tot het stellen van vragen (zie 4.3), maar is in deze fase van zijn onderzoek - waarbij het gaat om de beoordeling of belanghebbende belastingplichtig is in Nederland - het onevenredig om de gehele administratie “in de ruimste zin van het woord” op te vragen. Naast de omvang van de gevraagde informatie als zodanig, heeft de rechtbank daarbij ook in aanmerking genomen enerzijds dat belanghebbende - door de inspecteur onbestreden - heeft gesteld dat het overleggen van bepaalde gegevens zou betekenen dat zij daarmee de wetgeving van Curaçao schendt en anderzijds al haar cliënten verliest en dit dus grote commerciële impact op belanghebbende heeft. Voorts heeft de rechtbank in aanmerking genomen dat niet gebleken is dat de inspecteur eerder met minder vergaande informatieverzoeken heeft getracht aan de voor vaststelling van belanghebbendes belastingplicht in Nederland benodigde informatie te komen. De inspecteur heeft derhalve gehandeld in strijd met het evenredigheidsbeginsel.

Aan belanghebbende is met dagtekening 15 december 2015 een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR) gegeven met betrekking tot de heffing van vennootschapsbelasting (hierna: VPB) van belanghebbende ter zake van de jaren 2010 tot en met 2015 (hierna: de informatiebeschikking).

De Inspecteur heeft de informatiebeschikking, na hiertegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.

Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. (…) De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar en de informatiebeschikking vernietigd (…).

Nu belanghebbende niet aan het informatieverzoek heeft voldaan, heeft de inspecteur met dagtekening 27 oktober 2015 een rappelbrief aan belanghebbende gestuurd. Belanghebbende heeft geweigerd de gevraagde informatie te verstrekken. Na een herhaald verzoek om verstrekking van informatie heeft de inspecteur met dagtekening 15 december 2015 ten aanzien van belanghebbende een informatiebeschikking genomen met betrekking tot op te leggen aanslagen vennootschapsbelasting over de jaren 2010 tot en met 2015. In haar brief van 3 december 2015, door de inspecteur ontvangen op 15 december 2015, heeft belanghebbende gepersisteerd in haar weigering de gevraagde informatie te verstrekken.

[B] (hierna: [B] ) is - evenals [A] - bestuurder van belanghebbende. [B] woonde in de onderhavige jaren in Curaçao.

Voor zover in hoger beroep relevant heeft de Inspecteur bij brief met dagtekening 29 juli 2013 de ING-bank - met verwijzing naar het bepaalde in artikel 53, lid 1, onderdeel a, juncto artikel 47 van de AWR - verzocht om overlegging van kopieën van rekeningafschriften van de bij belanghebbende in gebruik zijnde bankrekening met het nummer [0000] met betrekking tot de periode vanaf 1 januari 2007.

De ING-bank heeft voldaan aan dit verzoek en heeft aan de Inspecteur rekeningafschriften met betrekking tot de periode 3 januari 2007 tot en met 21 augustus 2013 verstrekt.

Bij brief met dagtekening 17 september 2014 heeft de Inspecteur de ING-bank voorts verzocht om overlegging van kopieën van rekeningafschriften van voornoemde bankrekening met betrekking tot de periode 22 augustus 2013 tot en met heden.

De ING-bank heeft - naar aanleiding van dit verzoek - bankafschriften met betrekking tot de periode 23 augustus 2013 tot en met 24 september 2014 aan de Inspecteur verstrekt.

De bankafschriften met betrekking tot de periode 3 januari 2007 tot en met 24 september 2014 (zie onder 2.8 en 2.10) wijzen op betalingen aan belanghebbende door [C] B.V., [D] B.V., [E] B.V., [F] B.V., [G] B.V. en [H] N.V., [I] (hierna: [I] ), [J] (hierna: [J] ), [K] B.V. en [L] B.V. Voornoemde ondernemingen zijn in Nederland gevestigd. [I] en [J] zijn Nederlandse ingezetenen.

In totaal hebben voornoemde B.V.’s, N.V.’s en natuurlijke personen in de periode 3 januari 2007 tot en met 24 september 2014 de volgende bedragen op de bankrekening van belanghebbende gestort:

De Inspecteur is, naar aanleiding van de hierboven opgenomen transacties, derdenonderzoeken gestart bij voornoemde ondernemingen respectievelijk natuurlijke personen.

Uit deze derdenonderzoeken volgt dat de betalingen die deze ondernemingen in de periode 3 januari 2007 tot en met 24 september 2014 aan belanghebbende gedaan hebben (zie onder 2.12) verband houden met door laatstgenoemde verleende beheersdiensten, bestuursdiensten, vertegenwoordigingsdiensten respectievelijk andersoortige (juridische) dienstverlening. In het kader van deze dienstverlening heeft belanghebbende enkele keren klanten in Nederland ontmoet.

Belanghebbende heeft met betrekking tot de jaren 1998 tot en met 2007 jaarlijks aangifte VPB gedaan naar een belastbaar bedrag van nihil. Voorts heeft belanghebbende in de als bijlagen bij de aangiften met betrekking tot de jaren 1999, 2000, 2004, 2005 en 2006 gevoegde brieven opgemerkt dat zij, haars inziens, niet belastingplichtig is in Nederland. Met betrekking tot de jaren 1998 tot en met 2004 zijn de aanslagen VPB overeenkomstig de aangiften opgelegd. Met betrekking tot de jaren 2005 tot en met 2007 zijn aan belanghebbende geen aanslagen VPB opgelegd.

De Inspecteur heeft met betrekking tot de jaren 2008 tot en met 2011 geen aangiften VPB aan belanghebbende uitgereikt. Belanghebbende heeft ook niet verzocht om uitreiking van aangiftebiljetten.

Het geschil betreft het antwoord op de vraag of de Rechtbank de informatiebeschikking terecht heeft vernietigd.

Belanghebbende is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de administratie van belanghebbende relevant kan zijn voor beantwoording van de vraag of belanghebbende in Nederland belastingplichtig is. Volgens de Inspecteur valt het verzoek tot het overleggen van de administratie derhalve binnen de reikwijdte van artikel 47 van de AWR.

Belanghebbende betwist dat de door de Inspecteur opgevraagde informatie relevant kan zijn voor de belastingheffing te haren aanzien, aangezien zij geen belaste activiteiten in Nederland verricht, vestiging in Nederland wordt verhinderd door de in Curaçao geldende trustwetgeving en de Belastingregeling voor het Koninkrijk belastingheffing door Nederland in de weg staat.

Een informatieverzoek valt derhalve uitsluitend binnen de reikwijdte van artikel 47 van de AWR indien de door de Inspecteur gevraagde gegevens en bescheiden van belang kunnen zijn voor de belastingheffing, met dien verstande dat er een aanleiding dient te zijn om deze gegevens en bescheiden op te vragen (zie het arrest Hoge Raad 18 april 2003, nr. 38.122, ECLI:NL:HR:2003:AF7498, BNB 2003/268 en het arrest Hoge Raad 18 december 2015, nr. 15/00040, ECLI:NL:HR:2015:3603, BNB 2016/48).

Toegepast op situaties - zoals de onderhavige - waarin de Inspecteur gegevens en bescheiden heeft opgevraagd om vast te stellen of een belanghebbende (buitenlands) belastingplichtig is, valt een dergelijk informatieverzoek uitsluitend binnen de reikwijdte van artikel 47 van de AWR indien voorafgaande aan dit verzoek twijfel bestond over de vraag of de desbetreffende belanghebbende (buitenlands) belastingplichtig is en indien de Inspecteur zich in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat de door hem gevraagde gegevens en bescheiden van belang kunnen zijn om opheldering te krijgen over de vraag of belanghebbende in Nederland belastingplichtig is. Uit het arrest Hoge Raad 18 december 2015, nr. 15/00040, ECLI:NL:HR:2015:3603, BNB 2016/48 volgt dat er reeds sprake kan zijn van twijfel over beantwoording van deze vraag, indien op grond van concrete aanwijzingen, niet uit te sluiten is dat de desbetreffende belanghebbende in Nederland een vaste inrichting of een vaste vertegenwoordiger heeft.

Naar het oordeel van het Hof is in het onderhavige geval, gelet op de bevindingen uit de derdenonderzoeken (zie onder 2.7 tot en met 2.14), niet uit te sluiten dat belanghebbende in Nederland kwalificeert als een (buitenlands) belastingplichtige. Het Hof legt aan dit oordeel ten grondslag dat uit deze derdenonderzoeken volgt dat belanghebbende in de periode 3 januari 2007 tot en met 24 september 2014 (beheers)diensten heeft verleend aan in Nederland gevestigde ondernemingen en dat [A] , in zijn functie van bestuurder van belanghebbende (zie onder 2.1), in het kader van deze dienstverlening enkele keren klanten in Nederland heeft ontmoet (zie onder 2.14).

De Inspecteur kon zich voorts, naar het oordeel van het Hof, in redelijkheid op het standpunt stellen dat de door hem gevraagde gegevens en bescheiden – de volledige administratie van belanghebbende – van belang zou kunnen zijn om opheldering te krijgen over de vraag of belanghebbende in Nederland belastingplichtig is. Het informatieverzoek valt derhalve, naar het oordeel van het Hof, binnen de reikwijdte van artikel 47 van de AWR. Belanghebbende dient derhalve in beginsel, behoudens strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur (zie onder 4.9 tot en met 4.26), aan dit informatieverzoek te voldoen.

Uit het arrest 14 april 2017, nr. 15/02197, ECLI:NL:HR:2017:673, BNB 2017/221 volgt dat het (mogelijk) pleitbare standpunt van belanghebbende dat zij niet in Nederland belastingplichtig is respectievelijk kan zijn haar niet ontslaat van de verplichting om te voldoen aan het op artikel 47, lid 1, van de AWR gestoelde verzoek om haar administratie aan de Inspecteur over te leggen. Naar het oordeel van het Hof heeft hetzelfde te gelden met betrekking tot belanghebbendes (mogelijk) pleitbare standpunt dat - indien vast zou komen te staan dat belanghebbende in de onderhavige jaren op grond van de nationale regelgeving als (buitenlands) belastingplichtige kwalificeert - het bepaalde in de Belastingregeling voor het Koninkrijk belastingheffing in de weg staat.

De Rechtbank heeft geoordeeld dat het aan de informatiebeschikking ten grondslag liggende verzoek om de administratie over te leggen onevenredig is, hetgeen tot gevolg heeft dat de informatiebeschikking vernietigd dient te worden.

De Inspecteur voert tegen dit oordeel van de Rechtbank aan dat belanghebbende geen inzage heeft verstrekt in de door haar in de onderhavige jaren verrichte bedrijfsactiviteiten en in de wijze waarop zij haar administratie heeft ingericht, waardoor het onmogelijk was om een concreter informatieverzoek te doen. Voorts merkt de Inspecteur op dat belanghebbende ook aan een minder vergaand informatieverzoek niet voldaan zou hebben, dat niet aannemelijk is dat buitenlandse wettelijke bepalingen het verstrekken van de administratie in de weg staan, dat de Rechtbank voorbij is gegaan aan het bepaalde in artikel 51 van de AWR en dat niet aannemelijk is dat belanghebbende financiële schade zou hebben geleden indien zij voldoen zou hebben aan het informatieverzoek.

Belanghebbende concludeert tot bevestiging van het oordeel van de Rechtbank dat het informatieverzoek strijdig is met het evenredigheidsbeginsel.

Het Hof stelt voorop dat de mogelijkheid tot het doen van een informatieverzoek respectievelijk het geven van een informatiebeschikking wordt begrensd door de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het evenredigheidsbeginsel.

Naar het oordeel van het Hof is het onderhavige informatieverzoek – tot overlegging van de volledige administratie – echter niet in strijd met dit beginsel.

Het Hof legt aan dit oordeel ten grondslag dat, alhoewel aan belanghebbende toegegeven kan worden dat het verzoek om overlegging van de volledige administratie ruim is, dit niet aan de Inspecteur tegengeworpen kan worden. Belanghebbende heeft, als hiertoe meest gerede partij, namelijk geen enkel inzicht verstrekt in de aard, inrichting en omvang van de door haar gevoerde administratie. Naar het oordeel van het Hof kan, gelet op deze omstandigheid, van de Inspecteur in redelijkheid niet verwacht worden dat hij zijn verzoek dan zou dienen in te perken.

Voorts faalt belanghebbendes betoog dat het informatieverzoek strijdig is met het evenredigheidsbeginsel omdat zij op grond van de Landsverordening van de 23ste december 2003 regelende het toezicht op het trustwezen (hierna: Landsverordening toezicht trustwezen) strafrechtelijk vervolgd kan worden indien zij zou voldoen aan dit verzoek en voorts geconfronteerd zou worden met forse schadeclaims van cliënten.

Het Hof stelt hierbij, met verwijzing naar het overwogene onder 4.5, voorop dat een informatieverzoek uitsluitend binnen de reikwijdte van artikel 47 van de AWR valt indien de door de Inspecteur gevraagde gegevens en bescheiden van belang kunnen zijn voor de belastingheffing. Delen van de administratie waarin uitsluitend vermeld staat wie de investeerders zijn in, respectievelijk “ultimate beneficial owners” zijn van, buiten Curaçao gevestigde klanten – welke delen van de administratie belanghebbende op grond van artikel 12, lid 1, juncto artikel 14, lid 1, van de Landsverordening toezicht trustwezen, op straffe van de sancties zoals opgenomen in artikel 25, leden 3 en 4, van deze verordening, geheim dient te houden – zijn niet aan te merken als voor de belastingheffing van belanghebbende relevante delen van de administratie. Het Hof gaat er, gelet op de verklaring van de Inspecteur ter zitting van het Hof en het ontbreken van aanwijzingen in de gedingstukken voor het tegendeel, vanuit dat het onderhavige informatieverzoek niet ziet op overlegging van dergelijke delen van de administratie. Voor zover belanghebbende in hoger beroep betoogt dat het onderhavige informatieverzoek strijdig is met het verbod van détournement de pouvoir faalt dit betoog derhalve.

Belanghebbende heeft echter betoogd dat de informatie die zij op grond van de Landsverordening toezicht trustwezen geheim dient te houden zodanig verweven is met de overige (wel voor de belastingheffing te haren aanzien relevante) delen van de administratie dat het in strijd is met het evenredigheidsbeginsel om overlegging van enig deel van de administratie te eisen.

Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat de delen van de administratie welke zij op grond van de Landsverordening toezicht trustwezen geheim dient te houden zodanig verweven zijn met de overige delen van de administratie dat overlegging van laatstgenoemde delen van de administratie zouden leiden tot een reëel risico op strafvervolging op grond van het bepaalde in artikel 12, lid 1, juncto artikel 14, lid 1, juncto artikel 25, leden 3 en 4, van de Landsverordening toezicht trustwezen (zie het arrest Hoge Raad 4 juli 1989, nr. 25.846, ECLI:NL:HR:1989:ZC4078, BNB 1989/258 en de uitspraak Hof Amsterdam 17 juni 1987, nr. 107/86, ECLI:NL:GHAMS:1987:AW7642, BNB 1989/12).

Het bepaalde in de Landsverordening toezicht trustwezen leidt derhalve niet tot de conclusie dat het verzoek tot overlegging van de voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang zijnde delen van de administratie in strijd is met het evenredigheidsbeginsel.

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Het Hof zal het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep ongegrond verklaren.