Parket bij de Hoge Raad, 09-05-2019, ECLI:NL:PHR:2019:493, 18/04850
Parket bij de Hoge Raad, 09-05-2019, ECLI:NL:PHR:2019:493, 18/04850
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 9 mei 2019
- Datum publicatie
- 14 juni 2019
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2019:493
- Formele relaties
- Arrest gerechtshof: ECLI:NL:GHAMS:2018:3916
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2019:1444
- Zaaknummer
- 18/04850
Inhoudsindicatie
A-G Niessen heeft conclusie genomen in de zaak met nummer 18/04850.
Belanghebbende heeft met terugwerkende kracht vanaf 11 februari 2010 recht op een overheidspensioen uit het Verenigd Koninkrijk (hierna: VK) en heeft de eerste betaling uit dit pensioen ontvangen in augustus 2012. In 2014 heeft belanghebbende een bedrag van € 9.998 ontvangen uit dit pensioen.
Naar ’s Hofs oordeel heeft de Inspecteur terecht € 9.998 in aanmerking genomen als belastbaar inkomen uit werk en woning. Het Verdrag NL-VK 2008 wijst het heffingsrecht toe aan Nederland en belanghebbende kan geen beroep doen op de overgangsregeling, omdat niet is voldaan aan de voorwaarde dat belanghebbende “betalingen ontving” uit het pensioen vóór de inwerkingtreding van het Verdrag NL-VK 2008 op 25 december 2010. De overgangsregeling geeft de mogelijkheid om het oude verdrag NL-VK 1980 toe te passen, welke het heffingsrecht in het geval van belanghebbende aan het VK toewijst.
De A-G overweegt dat de grammaticale uitleg van de overgangsregeling niet in lijn is met de context en de strekking van die regeling. De verdragsluitende partijen wilden vermijden dat de genieter van een ingegaan pensioen vanwege het nieuwe verdrag wordt geconfronteerd met een overgang van de belastingheffing daarover van de ene staat naar de andere. De tekst van het verdrag gaat uit van de hoofdregel (aansluiten bij het moment van betaling) en vermeldt niet de nuanceringen daarop die de nationale wet voor bijzondere gevallen kent (zoals de heffing bij vorderbaar en inbaar worden). De voorwaarde moet zo worden uitgelegd dat de betalingen naar nationaal recht moeten zijn ‘genoten’ vóór 25 december 2010, aldus de A-G. Nu het Hof niet is toegekomen aan de beoordeling van de stelling van belanghebbende dat het pensioen per 11 februari 2010 vorderbaar en tevens inbaar is geworden, moet verwijzing volgen.
Tevens is in geschil of de Inspecteur terecht het pensioen in aanmerking heeft genomen bij het bepalen van het premie-inkomen voor de Wfsv en het bijdrage-inkomen voor de Zvw. Belanghebbende betoogt dat het arrest Nikula van het HvJ EU hieraan in de weg staat. Het arrest Nikula is echter gewezen onder de Vo. (EEG) 1408/71 , die is ingetrokken bij de inwerkingtreding van Vo. (EG) 883/2004 per 1 mei 2010. De maximering van de door de woonstaat te heffen premies of bijdragen is daarmee per 1 mei 2010 vervallen.
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.
Conclusie
mr. R.E.C.M. Niessen
Advocaat-Generaal
Conclusie van 9 mei 2019 inzake:
|
Nr. Hoge Raad: 18/04850 |
[X] |
|
Nr. Gerechtshof: 17/00553 Nr. Rechtbank: 17/1164 |
|
|
Derde Kamer B |
tegen |
|
Inkomstenbelasting/premie volksverz. 2014 |
Staatssecretaris van Financiën |
1 Inleiding
Het geschil in cassatie betreft de vragen of: i) belanghebbende een beroep kan doen op de overgangsregeling van art. 30, lid 4 Verdrag NL-VK 20081; en ii) het staatspensioen uit het VK2 tot het premie-inkomen voor de Wfsv3 en het bijdrage-inkomen voor de Zvw van belanghebbende behoort.
Aan belanghebbende, [X] te [Z] , is een aanslag IB/PVV4 voor het jaar 2014 opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 9.998 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.234.
Aan belanghebbende is een aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zvw5 voor het jaar 2014 opgelegd, berekend naar een bijdrage-inkomen van € 9.998.
De Inspecteur6 heeft, na tegen de aanslagen gemaakt bezwaar, de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard. De Inspecteur heeft de bezwaren aangemerkt als verzoeken om ambtshalve vermindering, deze verzoeken afgewezen en de aanslagen gehandhaafd.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld. De Rechtbank7 heeft het beroep ongegrond verklaard.8
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Het Hof9 heeft het hoger beroep ongegrond verklaard.10
Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris11 heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben elkaar niet van re- en dupliek gediend.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
Het Hof heeft de feiten als volgt vastgesteld:
De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):
“Feiten
1. Eiser woont sinds 8 juli 2013 in Nederland. Hij heeft de Britse nationaliteit.
2. Eiser heeft in de periode van 1998 tot en met 2003 in het Verenigd Koninkrijk gewerkt als “inspector” voor [C] . Ter zake van deze werkzaamheden heeft eiser pensioenrechten opgebouwd.
2. Eiser heeft met terugwerkende kracht vanaf 11 februari 2010 recht op een pensioen uit het [B-fonds] , Local Government Pension Scheme pension” (hierna: het pensioen). Eiser heeft in augustus 2012 een betaling ontvangen van GBP 18.615,81. Deze betaling ziet op de periode 10 februari 2010 tot 31 juli 2012. In 2014 heeft eiser een bedrag van totaal € 9.998 ontvangen.
3. Eiser heeft op 22 mei 2015 aangifte over 2014 gedaan naar een verzamelinkomen van € 11.232. In deze aangifte heeft eiser ten aanzien van de inkomsten van € 9.998 genoten uit het [B-fonds] een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting gevraagd.
4. Verweerder heeft de aanslag ib/pvv 2014 opgelegd conform de aangifte, en daarbij de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting niet verleend.”
Het Hof gaat van dezelfde feiten uit en voegt hier nog het volgende aan toe.
In het Verenigd Koninkrijk is over het pensioen (effectief) geen belasting geheven.
Gerechtshof Amsterdam
In navolging van de Rechtbank heeft het Hof de Inspecteur in het gelijk gesteld. Op basis van art. 17, lid 1 Verdrag NL-VK 2008 wordt de belastingheffing over pensioenen toegewezen aan het woonland:
Pensioenen en andere soortgelijke beloningen (met inbegrip van pensioenen betaald ingevolge een socialezekerheidsstelsel en lijfrenten) betaald aan een inwoner van een Verdragsluitende Staat zijn slechts in die Staat belastbaar.
Art. 30, lid 4 Verdrag NL-VK 2008 kent een overgangsregeling voor overheidspensioenen die zijn ontvangen vóór de inwerkingtreding van het Verdrag NL-VK 2008 op 25 december 2010:
Niettegenstaande het tweede lid van dit artikel12 en de bepalingen van de artikelen 17 en 21 van dit Verdrag, indien een natuurlijke persoon onmiddellijk voor de inwerkingtreding van dit Verdrag betalingen ontving waarop artikel 19, tweede lid, onderdeel a, van het eerdere Verdrag van toepassing is, kan deze natuurlijke persoon besluiten dat de bepalingen van artikel 19, tweede lid, onderdeel a, en artikel 22 van het eerdere Verdrag van toepassing blijven op deze betalingen.
Art. 19, lid 2, onderdeel a Verdrag NL-VK 198013 luidt:
Pensioenen, betaald door, of uit fondsen in het leven geroepen door, een van de Staten of een staatkundig onderdeel of een plaatselijk publiekrechtelijk lichaam daarvan aan een natuurlijke persoon ter zake van diensten bewezen aan die Staat of dat onderdeel of dat publiekrechtelijke lichaam, mogen in die Staat worden belast.
Belanghebbende heeft de eerste betaling van het pensioen ontvangen in augustus 2012, derhalve ná 25 december 2010. Door de overgangsregeling niet toe te passen heeft de Inspecteur op goede gronden toepassing gegeven aan het Verdrag NL-VK 2008, aldus het Hof.
De overgangsregeling hanteert de bewoordingen “betalingen ontving”. Het Verdrag NL-VK 2008 zelf biedt geen nadere omschrijving van de wijze waarop deze term dient te worden uitgelegd. In zo een geval verwijst art. 3, lid 2 van dat verdrag naar uitleg conform het nationale recht van de staat die het Verdrag NL-VK 2008 toepast. 14
Belanghebbende voerde voor het Hof aan dat de eerste betaling wel reeds op 11 februari 2010 invorderbaar en rentedragend is geworden, wat volgens hem op basis van nationaal recht (art. 3.146 Wet IB 200115) betekent dat deze betaling in 2010 is ontvangen.
Art. 3.146 Wet IB 2001 luidt, voor zover van belang, als volgt:
Loon, aangewezen periodieke uitkeringen en verstrekkingen, […] worden - voorzover niet anders is bepaald - geacht te zijn genoten op het tijdstip waarop zij zijn:
a. ontvangen;
b. verrekend;
c. ter beschikking gesteld;
d. rentedragend geworden of
e. vorderbaar en inbaar geworden.
Het Hof heeft zich op dit punt aangesloten bij de Rechtbank. Die laatste heeft overwogen dat art. 3.146 Wet IB 2001 regelt op welk moment inkomsten worden geacht te zijn genoten. Dit artikel geeft echter geen nadere invulling van het begrip “betalingen ontving”. Het tijdstip van ontvangen van betalingen wordt genoemd als één van de momenten die gelden als genietingstijdstip. Het rentedragend en het vorderbaar en inbaar worden zijn eveneens genietingsmomenten, maar vallen niet onder het begrip ‘ontvangen’, aldus de Rechtbank en het Hof.
Ten aanzien van de stelling van belanghebbende dat de term “betalingen ontving” ruim moet worden uitgelegd, heeft het Hof overwogen:
In tegenstelling tot hetgeen belanghebbende meent is uit de parlementaire geschiedenis behorende bij het Verdrag niet af te leiden dat de bewoordingen ‘ontvangen van betalingen’ van artikel 30, lid 4, van het Verdrag dermate ruim dienen te worden geïnterpreteerd dat hieronder eveneens gevallen als het onderhavige, waarin onmiddellijk voorafgaand aan de inwerkingtreding van het Verdrag op 25 december 2010 (nog) geen sprake is van de daadwerkelijke uitbetaling (en aldus ontvangst van de pensioengelden), behoren te vallen.
In de parlementaire geschiedenis behorende bij artikel 30, lid 4, van het Verdrag is nader uiteengezet dat het de doelstelling van deze bepaling is om te voorkomen dat door een overgang van het heffingsrecht over de pensioeninkomsten van de kasstaat (het VK) naar de woonstaat (Nederland) zich bij pensioengerechtigden wijzigingen in de belastingdruk en dus inkomenseffecten zouden voordoen (zie Kamerstukken II 2009/2010, 32145, nrs. 3, 5 en 6). Uitgaande van deze doelstelling dient, naar het Hof begrijpt, sprake te zijn van reeds (daadwerkelijk) tot uitkering gekomen pensioengelden onmiddellijk voorafgaand aan de inwerkingtreding van het Verdrag op 25 december 2010. Indien dit niet het geval is doen de door de wetgever gevreesde inkomenseffecten zich niet voor daar de pensioengelden op dat moment nog niet worden uitbetaald en over die gelden (effectief) nog niet wordt geheven. Deze wetshistorische uitlegging is in lijn met een grammaticale interpretatie van de tekst, die de inspecteur voorstaat, waarin de bewoordingen letterlijk dienen te worden gelezen in die zin dat het moment van ontvangst van de gelden de verdeling van het heffingsrecht bepaalt.
Het Hof ziet, anders dan belanghebbende betoogt, in het bij Verdrag behorende Protocol tevens geenszins aanwijzingen voor de door belanghebbende voorgestane, ruime uitlegging.
In de MvT16 bij de goedkeuringswet van het Verdrag NL-VK 2008 is opgenomen:17
Beide staten hebben onderkend dat bovengenoemde benadering18 kan leiden tot een verschuiving van heffingsrechten over overheidspensioenen. Onder het Verdrag uit 1980 wordt het heffingsrecht over overheidspensioenen in beginsel toegewezen aan het land dat het overheidspensioen betaalt (bronstaat). In het nu voorliggende Verdrag zal het heffingsrecht echter in beginsel worden toegewezen aan het land waar de pensioengerechtigde woont (woonstaat). Daar de effectieve belastingdruk, inclusief sociale zekerheidspremies, over pensioenuitkeringen in Nederland en het VK niet gelijk is, kan het voorgaande leiden tot een verandering van de effectieve lastendruk voor bepaalde groepen van belastingplichtigen. Om eventuele negatieve effecten in de effectieve lastendruk te mitigeren, zijn partijen overeengekomen dat de regeling van het Verdrag uit 1980 na inwerkingtreding van het nu voorliggende Verdrag nog van toepassing kan blijven voor die belastingplichtigen die daar prijs op stellen. In de inwerkingtredingtredingsbepaling van het Verdrag is hiertoe een overgangsregeling opgenomen (artikel 30, vierde lid).
Verder is in de NnavV19 opgenomen:20
Omdat naar verwachting een aantal belastingplichtigen onder het voorliggende Verdrag zal worden geconfronteerd met een hogere effectieve belastingdruk dan onder het Verdrag uit 1980 en een aantal belastingplichtigen juist met een lagere effectieve druk, is het de verwachting dat de effecten voor de schatkist per saldo beperkt zullen zijn. Echter, om in individuele gevallen eventuele nadelige effecten van deze verschuiving te verzachten, is voor gepensioneerden die onmiddellijk voor het van toepassing worden van het voorliggende Verdrag reeds onder de reikwijdte van artikel 19, tweede lid, onderdeel a, uit het Verdrag uit 1980 vielen, de mogelijkheid geschapen deze oude bepaling te blijven toepassen. In dat geval zal het heffingsrecht derhalve niet verschuiven.
Voor het tweede geschilpunt betreffende de aanslag PVV en de aanslag inkomensafhankelijke bijdrage Zvw heeft het Hof zich ook bij de overwegingen van de Rechtbank aangesloten, die luiden:
20. Met betrekking tot de premies zorgverzekering en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringwet, is de Verordening (EG) 883/2004 (hierna: de Verordening) van toepassing. Artikel 11, derde lid, van de Verordening, luidt als volgt:
Behoudens de artikelen 12 tot en met 16:
a) geldt voor degene die werkzaamheden al dan niet in loondienst verricht in een lidstaat, de wetgeving van die lidstaat;
b) geldt voor ambtenaren de wetgeving van de lidstaat waaronder de dienst waarbij zij werkzaam zijn, ressorteert;
c) geldt voor degene die een werkloosheidsuitkering ontvangt overeenkomstig artikel 65 volgens de wetgeving van de lidstaat van zijn woonplaats, de wetgeving van die lidstaat;
d) geldt voor degene die wordt opgeroepen of opnieuw wordt opgeroepen voor militaire dienst of vervangende burgerdienst in een lidstaat, de wetgeving van die lidstaat;
e) geldt voor eenieder op wie de bepalingen van de onderdelen a) tot en met d) niet van toepassing zijn, de wetgeving van de lidstaat van zijn woonplaats, onverminderd andere bepalingen van deze verordening die hem prestaties garanderen krachtens de wetgeving van een of meer andere lidstaten.
21. Artikel 11, derde lid, regelt de toewijzing van de inkomsten voor de zogenaamde ‘inactieven’. De in geding zijnde pensioeninkomsten van eiser vallen derhalve onder het sub e gestelde. Deze bepaling wijst de belastingheffing toe aan het woonland. Hieruit volgt dat verweerder terecht de premies volksverzekeringen en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet heeft geheven
Het cassatieberoep
In cassatie komt belanghebbende met twee middelen op tegen de uitspraak van het Hof.
In de eerste plaats klaagt belanghebbende dat het Hof ten onrechte heeft geoordeeld dat voor toepassing van de overgangsregeling in art. 30, lid 4 Verdrag NL-VK 2008 sprake dient te zijn van reeds tot uitkering gekomen pensioengelden.
Het tweede middel houdt in dat het Hof voorbij is gegaan aan jurisprudentie van het HvJ EU21 en daarom ten onrechte heeft geoordeeld dat de PVV en de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw juist zijn vastgesteld.
3 Het eerste middel: toewijzing van belastingheffing
Tussen partijen is onbetwist dat het heffingsrecht ter zake van een pensioen als dat van belanghebbende in het Verdrag NL-VK 2008 in beginsel is toegewezen aan Nederland,22 terwijl dat in het Verdrag NL-VK 1980 was toegewezen aan het VK.23
Aan een gerechtigde tot een pensioen als dat van belanghebbende komt evenwel ingevolge art. 30, lid 4 Verdrag NL-VK 2008 onder voorwaarden het recht toe om toepassing te verzoeken van de regeling uit het oude verdrag, zodat de uitkeringen worden belast in het VK. Deze regeling wordt wel aangeduid als ‘overgangsregeling’.
Daartoe is vereist dat die gerechtigde onmiddellijk voor de inwerkingtreding van het Verdrag NL-VK 2008 ‘betalingen ontving’ uit het desbetreffende pensioenrecht.
Partijen houdt verdeeld de vraag of in het onderhavige geval is voldaan aan die eis, nu het pensioenrecht weliswaar voor de datum van inwerkingtreding van het Verdrag NL-VK 2008 is geëxpireerd maar de eerste uitbetaling pas na die datum plaats vond.
De Rechtbank en het Hof oordelen dat niet aan de eis is voldaan; belanghebbende komt hiertegen in het eerste middel op.