Parket bij de Hoge Raad, 17-01-2019, ECLI:NL:PHR:2019:53, 18/02051
Parket bij de Hoge Raad, 17-01-2019, ECLI:NL:PHR:2019:53, 18/02051
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 17 januari 2019
- Datum publicatie
- 15 februari 2019
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2019:53
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2019:289
- Zaaknummer
- 18/02051
Inhoudsindicatie
A-G Niessen heeft conclusie genomen in de zaak met nummer 18/02051. Het geschil betreft de definitie van de eigen woning in artikel 3.111, lid 1, Wet IB 2001 en de verhuisregeling van artikel 3.111, lid 3, Wet IB 2001.
De belanghebbende heeft de beschikking over twee woningen, namelijk een appartement met een woonoppervlak van circa 150 m2 in [Q] en een luxe, vrijstaande woning met een woonoppervlak van circa 400 m2 in [Z]. Het appartement heeft hij in eigendom. De woning is eigendom van een stichting. Belanghebbende heeft een erfpachtrecht op de grond en een opstalrecht op de opstallen. Het Hof heeft feitelijk vastgesteld dat belanghebbende in de periode tot 16 juli 2009 niet in [Z] heeft overnacht. In de periode van 16 juli 2009 t/m 31 december 2009 heeft hij 88 keer overnacht in [Q], 55 keer in [Z] en 27 keer elders. In het jaar 2010 heeft belanghebbende 178 keer overnacht in [Q], 86 keer in [Z] en 100 keer elders.
Waar een belastingplichtige zijn centrale levensplaats heeft, wordt volgens het Hof, analoog aan artikel 4 AWR, naar de omstandigheden beoordeeld. Volgens het Hof gaat het daarbij om het antwoord op de vraag waar zich het middelpunt van de persoonlijke en economische belangen van de belastingplichtige bevindt. Het Hof heeft geoordeeld dat de woning niet tot hoofdverblijf is gaan dienen, dus de woning ook niet als leegstaand dan wel in aanbouw in de zin van de verhuisregeling kan worden aangemerkt, nog daargelaten dat de woning niet leeg stond of in aanbouw was.
Belanghebbende stelt twee middelen van cassatie voor. Hij betoogt dat het Hof ten onrechte (i) het begrip ‘centrale levensplaats’ – in het kader van de vraag wat als hoofdverblijf en dus als eigen woning in de zin van artikel 3.111, lid 1, Wet IB 2001 kwalificeert – analoog aan artikel 4 AWR heeft uitgelegd, en (ii) heeft geoordeeld dat de woning in [Z] niet kwalificeert als eigen woning voor de verhuisregeling van artikel 3.111, lid 3, Wet IB 2001.
Het eerste middel valt uiteen in twee klachten. De eerste klacht houdt in dat het Hof ten onrechte bij de beoordeling van de vraag of de woning te [Z] voor belanghebbende ‘hoofdverblijf’ was, heeft gelet op de rechtspraak inzake artikel 4 AWR. Vaste rechtspraak van de Hoge Raad over artikel 4 AWR sluit niet uit dat een belanghebbende zowel woonplaats heeft in Nederland als in het buitenland, terwijl voor de toepassing van artikel 3.111 Wet IB 2001 slechts één woning als hoofdverblijf heeft te gelden. Het verschil tussen beide bepalingen neemt volgens de A-G evenwel niet weg dat voor de kwalificatie van de woningen in beide artikelen alle relevante omstandigheden beslissend zijn, zodat een zekere verwantschap tussen de beide kwalificaties onmiskenbaar is. Voor artikel 4 AWR is niet beslissend of de woonplaats het middelpunt van iemands maatschappelijk leven is. Naar ’s Hofs oordeel is dat wel beslissend in het kader van artikel 3.111, lid 1, Wet IB 2001. Dat oordeel geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting.
Belanghebbendes tweede klacht houdt in dat het Hof niet of onvoldoende acht heeft geslagen op de objectieve kenmerken van de woning, maar de feitelijke leefpatronen van belanghebbende en zijn echtgenote groter gewicht toekende. Volgens A-G Niessen heeft het Hof terecht aan de parlementaire behandeling van de onderhavige bepaling ontleend dat beslissend is waar een belastingplichtige zijn centrale levensplaats heeft. Het is niet a priori uitgesloten dat in een bepaalde situatie ook de objectieve kenmerken van een woning daarbij een rol kunnen spelen. Maar de vraag waar iemand zijn centrale levensplaats heeft, wordt wezenlijk bepaald door de feitelijke gedragingen van die persoon zelf. Ook de wettelijke term ‘hoofdverblijf’ verwijst naar de keuze die de belanghebbende met betrekking tot zijn plaats van verblijf maakt, niet naar bijvoorbeeld de grootte van de woning. Ook overigens geeft de uitgebreide motivering van het Hof omtrent de feiten die leiden tot de slotsom dat de woning in [Z] niet het hoofdverblijf van belanghebbende was, volgens de A-G niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Dat oordeel acht hij niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.
Belanghebbende stelt met zijn tweede middel dat het Hof ten onrechte van belang heeft geacht of de woning tot hoofdverblijf is gaan dienen. In het oordeel van het Hof ligt volgens de A-G besloten dat niet aannemelijk is geworden dat de woning bestemd was om aan belanghebbende als eigen woning ter beschikking te staan. De feiten geven zijns inziens ook geen aanleiding te veronderstellen dat sprake was van een overgangsperiode. De A-G acht het oordeel van het Hof niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Ten overvloede merkt de A-G op dat hij in overeenstemming met het doel van de wet acht dat de woning in [Z] niet als eigen woning kwalificeert, ondanks dat niemand anders in de woning woonde. De bedoeling van de wet is juist dat er maar één eigen woning is en eventuele andere woningen in box 3 belast zouden worden.
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.
Conclusie
mr. R.E.C.M. Niessen
Advocaat-Generaal
Conclusie van 17 januari 2019 inzake:
|
Nr. Hoge Raad: 18/02051 |
[X] |
|
Nrs. Gerechtshof: 16/03505 en 16/03506 Nrs. Rechtbank: BRE 15/3994 en 15/3995 |
|
|
Derde Kamer B |
tegen |
|
Inkomstenbelasting/premie volksverz. 2009 - 2010 |
Staatssecretaris van Financiën |
1 Inleiding
Aan [X] (hierna: belanghebbende) zijn aanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd voor de jaren 2009 en 2010 naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 121.704 respectievelijk € 124.529 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 309.880 respectievelijk € 320.173. Gelijktijdig met de oplegging van de aanslagen zijn beschikkingen heffingsrente ter hoogte van € 1.087 respectievelijk € 3.389 opgelegd.
De aanslagen en beschikkingen heffingsrente heeft de Inspecteur, na daartegen gemaakte bezwaren, bij in één geschrift vervatte uitspraken gehandhaafd.
Tegen de uitspraken op bezwaar heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de rechtbank Zeeland -West-Brabant (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.1
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof ’s-Hertogenbosch (hierna: het Hof). Het Hof heeft het hoger beroep ongegrond verklaard.2
Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) heeft een verweerschrift ingediend. De belanghebbende heeft gerepliceerd. De Staatssecretaris heeft afgezien van dupliek.
Het geschil in cassatie betreft de vraag of het Hof terecht (i) het begrip ‘centrale levensplaats’ – in het kader van de vraag wat als hoofdverblijf en dus als eigen woning in de zin van artikel 3.111, lid 1, Wet op de inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) kwalificeert – analoog aan artikel 4 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (hierna: AWR) heeft uitgelegd, en (ii) heeft geoordeeld dat de woning in [Z] niet kwalificeert als eigen woning voor de verhuisregeling van artikel 3.111, lid 3, Wet IB 2001.
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
Het Hof heeft de feiten, voor zover in cassatie van belang, als volgt vastgesteld:
(…)
Vanaf 31 maart 2006 zijn belanghebbende en zijn echtgenote eigenaar van een appartement met een woonoppervlak van circa 150 m2 gelegen aan de [c-straat 1] te [Q] (hierna: [c-straat 1] ). De koopprijs van dit appartement bedroeg
€ 750.000. Na aankoop heeft [c-straat 1] geruime tijd leeggestaan. Vervolgens is [c-straat 1] intensief verbouwd voor een bedrag van € 275.000. De verbouwing is afgerond in december 2009. Gedurende de verbouwing hebben belanghebbende en zijn echtgenote niet in dit appartement overnacht.
Belanghebbende stond vanaf 18 juni 2009 tot 16 juli 2009 in de GBA ingeschreven op het adres [c-straat 1] . Zijn echtgenote staat vanaf 18 juni 2009 ingeschreven op dit adres en heeft hier gedurende de rest van het jaar 2009 en het volledige jaar 2010 ingeschreven gestaan.
Op 21 januari 2009 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een luxe, vrijstaande woning met een woonoppervlak van circa 400 m2 gelegen aan [d-straat 1] te [Z] (hierna: [d-straat 1] of de woning) gekocht voor een bedrag van € 2.425.000. De woning is op 1 april 2009 geleverd aan belanghebbende en zijn echtgenote. Belanghebbende is met ingang van 16 juli 2009 in de GBA ingeschreven op dit adres.
De aankoop van de woning is deels gefinancierd met een hypothecaire lening bij F. van Lanschot Bankiers N.V. (hierna: Van Lanschot Bankiers) van € 2.000.000 en deels met eigen middelen voor een bedrag van € 425.000.
Op 25 juni 2009 hebben belanghebbende en zijn echtgenote de Stichting [E] (hierna: de stichting) opgericht. In de oprichtingsakte van de stichting (hierna: de oprichtingsakte) is opgenomen dat de stichting haar zetel heeft in de gemeente [Z] . Als postadres is in de oprichtingsakte [c-straat 1] vermeld.
De stichting heeft op het moment van oprichting 900 certificaten A uitgegeven, genummerd A1 tot en met A900 (hierna samen: de certificaten). De certificaten hebben per certificaat een nominale waarde van € 1. Belanghebbende heeft de certificaten op 25 juni 2009 gekocht en op dezelfde dag geschonken aan zijn zoons. [A] bezit vanaf 25 juni 2009 de certificaten genummerd A1 tot en met A300, [B] de certificaten genummerd A3 01 tot en met A600 en [C] de certificaten genummerd A601 tot en met A900.
(…)
Belanghebbende en zijn echtgenote hebben op 14 augustus 2009 [d-straat 1] en een perceel duingrond kadastraal bekend als [e-straat 1] , sectie [a] , nummer [b] (hierna: de duingrond) verkocht aan de stichting voor een bedrag van € 2.425.000.
De stichting heeft de aankoop van [d-straat 1] volledig gefinancierd met vreemd vermogen. Bij brief met dagtekening 9 juli 2009 heeft Van Lanschot Bankiers aan de stichting medegedeeld, dat zij kan beschikken over een kredietfaciliteit ten bedrage van € 2.100.000, met dien verstande dat deze kredietfaciliteit uitsluitend aangewend mag worden voor aflossing van de ter zake van de aankoop van [d-straat 1] aan belanghebbende en zijn echtgenote verstrekte hypothecaire lening (zie onderdeel 2.8). Belanghebbende en zijn echtgenote hebben zich met betrekking tot deze aan de stichting verleende kredietfaciliteit hoofdelijk als borg verbonden jegens Van Lanschot Bankiers tot een bedrag van € 2.000.000. Ter zake van deze borgstelling ontvangen belanghebbende en zijn echtgenote een jaarlijkse borgstellingsvergoeding van 1% van de schuld, die de stichting nog heeft openstaan bij Van Lanschot Bankiers.
Voorts heeft belanghebbende op 14 augustus 2009 tegen een rentepercentage van 4,5% een lening van € 570.500 aan de stichting verstrekt.
Op 14 augustus 2009 is ten behoeve van belanghebbende en zijn echtgenote een erfpachtrecht (hierna: het erfpachtrecht) gevestigd op [d-straat 1] en de duingrond. Het erfpachtrecht omvat het gebruik van de grond en de eigendom van de opstallen (hierna: het opstalrecht). Het erfpachtrecht is aangegaan voor onbepaalde tijd, met dien verstande dat dit recht eindigt bij overlijden van de langstlevende. Het opstalrecht is qua duur afhankelijk van het erfpachtrecht.
Belanghebbende en zijn echtgenote hebben ter zake van het jaar 2009 (maanden augustus tot en met december) een erfpachtcanon van € 49.988 voldaan en ter zake van het jaar 2010 een erfpachtcanon van € 178.512 (hierna: de canonbetalingen).
[d-straat 1] is ingrijpend verbouwd. De verbouwing heeft plaatsgevonden in drie fasen. Bij deze verbouwing is, onder andere, een zwembad aangelegd. De eerste fase waarin de woning verbouwd is, heeft plaatsgevonden in de periode september tot december 2009, de tweede respectievelijk derde fase in de periode januari tot april 2010 respectievelijk april tot juni 2010. Gedurende de gehele verbouwing was de woning bewoonbaar.
Centrale levensplaats van belanghebbende en zijn echtgenote
Belanghebbende heeft, voorafgaande aan de aankoop van [d-straat 1] , blijkens de GBA, vanaf het jaar 1993 in [Q] gewoond en zijn echtgenote vanaf het jaar 1950.
In de jaren 2009 en 2010 woonden alle (klein)kinderen en de moeder van belanghebbende, [G] (hierna: de moeder van belanghebbende), in [Q] . De moeder van zijn echtgenote, [F] (hierna: de moeder van zijn echtgenote), woonde in [R] .
[c-straat 1] te [Q] is vanaf 4 februari 2010 het verplicht toezendadres geweest voor correspondentie gericht aan de moeder van belanghebbende en vanaf 23 februari 2010 het verplicht toezendadres voor correspondentie gericht aan de moeder van zijn echtgenote. Voorts is [c-straat 1] , blijkens de oprichtingsakte, het postadres van de stichting.
Belanghebbende en zijn echtgenote hadden in de jaren 2009 en 2010 regelmatig sociale activiteiten in [Q] . Belanghebbende bezit een zeilboot met ligplaats [D] nabij [Q] .
Belanghebbende heeft in de periode 1 januari 2009 tot 1 maart 2010 vier dagen per week gewerkt voor vennootschappen, die tot zijn familiebedrijf behoren; doorgaans op maandagmiddag, woensdagochtend en donderdagochtend in [Q] en op dinsdag in [S] .
Met ingang van 1 maart 2010 heeft belanghebbende drie dagen per week voor het familiebedrijf gewerkt, met dien verstande dat belanghebbende doorgaans twee dagen per week aanwezig was bij een tot het familiebedrijf behorende vennootschap, die in [Q] is gevestigd en één dag per week bij een vennootschap die in [S] is gevestigd.
Zijn echtgenote heeft in de jaren 2009 en 2010 geen betaalde werkzaamheden verricht.
Belanghebbende en zijn echtgenote hebben in de onderhavige jaren de volgende pinbetalingen respectievelijk geldopnames gedaan:
|
Belanghebbende |
Echtgenote |
|||
|
2009 |
2010 |
2009 |
2010 |
|
|
Totaal aantal pinbetalingen |
102 |
127 |
133 |
142 |
|
Pinbetalingen in [Q] en omgeving |
78 |
78 |
121 |
123 |
|
Pinbetalingen in [Z] en omgeving |
14 |
20 |
7 |
14 |
|
Pinbetalingen elders |
10 |
29 |
5 |
5 |
|
Totaal aantal geldopnames |
29 |
33 |
16 |
30 |
|
Geldopnames in [Q] en omgeving |
19 |
16 |
14 |
28 |
|
Geldopnames in [Z] en omgeving |
5 |
5 |
2 |
1 |
|
Geldopnames elders |
5 |
12 |
0 |
1 |
Belanghebbende en zijn echtgenote hebben tot 16 juli 2009 niet in [Z] overnacht.
Belanghebbende heeft in de periode 16 juli 2009 tot en met 31 december 2009 88 keer overnacht in [Q] en 55 keer in [Z] . In deze periode heeft belanghebbende 27 keer elders - dat wil zeggen buiten [Q] en [Z] - overnacht in verband met (zakelijke en privé) reizen. In het jaar 2010 heeft belanghebbende 178 keer overnacht in [Q] en 86 keer in [Z] . Gedurende het jaar 2010 heeft belanghebbende 100 keer elders overnacht in verband met (zakelijke en privé) reizen.
(…)
De Rechtbank
De Rechtbank heeft geoordeeld dat belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, niet aannemelijk heeft gemaakt dat de woning in [Z] in 2009 en 2010 voor hem of zijn echtgenote de centrale levensplaats vormde. De Rechtbank heeft daarbij in het bijzonder in aanmerking genomen dat belanghebbende in [Q] werkte, vaker in [Q] overnachtte dan in [Z] , dat de overnachtingen in [Z] veelal in (en in aanloop naar) het weekend plaatsvonden, de pinbetalingen en geldopnamen met name in [Q] plaatsvonden, dat in [Q] en omgeving werd deelgenomen aan sport- en verenigingsleven en dat post ten behoeve van de financiële administratie in [Q] werd bezorgd. Belanghebbende heeft naar het oordeel van de Rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat de woning in [Q] slechts als een pied à terre is aan te merken dat in het kader van de werkzaamheden wordt aangehouden.
Belanghebbendes subsidiaire stelling hield in dat de woning in [Z] in de onderhavige jaren voor zijn echtgenote kwalificeerde als eigen woning en dat de inschrijving in de gemeentelijke basisadministratie (hierna: GBA) in [Q] slecht bedoeld was om in aanmerking te blijven komen voor een bewonersparkeervergunning en knipontheffing in [Q] . De Rechtbank heeft die stelling verworpen, mede gelet op het feit dat ook zijn echtgenote de meeste pinbetalingen in [Q] en omgeving deed, daar lid was van een tennis- en boekenclub en haar verklaring dat zij meestal tegelijkertijd met haar man in [Q] verbleef.
Gezien het oordeel van de Rechtbank dat de woning in [Z] niet als hoofdverblijf, en dus niet als eigen woning in de zin van artikel 3.111, lid 1, Wet IB 2001, kan worden aangemerkt, is zij niet toegekomen aan de beoordeling van de vraag of de erfpachtcanons in aftrek kunnen worden toegelaten.
Het Hof
Het Hof acht de beslissing van de Rechtbank en de gronden waarop zij berust, juist en maakt haar rechtsoverwegingen tot de zijne. Het Hof heeft daaraan het volgende toegevoegd.
Niet is uitgesloten dat een woning waar een belanghebbende uitsluitend in de weekenden en vakanties verblijft, kan worden aangemerkt als een eigen woning in de zin van artikel 3.111, lid 1, Wet IB 2001, namelijk als de centrale levensplaats van de belanghebbende in de omgeving van die woning is.
Waar een belastingplichtige zijn centrale levensplaats heeft, wordt volgens het Hof, analoog aan artikel 4 AWR, naar de omstandigheden beoordeeld. Daarbij gaat het om het antwoord op de vraag waar zich het middelpunt van de persoonlijke en economische belangen van de belastingplichtige bevindt. Naar het oordeel van het Hof zijn de feitelijke leefpatronen van een belastingplichtige van groter belang dan de objectieve kenmerken van de woningen.
Volgens het Hof heeft de belanghebbende onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd om aannemelijk te maken dat zijn centrale levensplaats zich in [Z] bevond:
Aan belanghebbende kan toegegeven worden dat de feiten en omstandigheden, die de Rechtbank in het onderhavige geval doorslaggevend heeft geacht (zie onderdeel 4.8), afzonderlijk bezien onvoldoende zijn om te concluderen dat de centrale levensplaats van belanghebbende zich in de jaren 2009 en 2010 in [Q] bevond.
In samenhang bezien leveren deze feiten en omstandigheden echter wel het beeld op dat het middelpunt van de persoonlijke en economische belangen van belanghebbende zich met name in [Q] afspeelt.
Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd om aannemelijk te maken dat zijn centrale levensplaats zich in [Z] bevond. Ook in samenhang bezien leiden deze feiten en omstandigheden naar het oordeel van het Hof niet tot de conclusie dat de centrale levensplaats van belanghebbende zich in de jaren 2009 en 2010 in [Z] bevond.
Evenmin is doorslaggevend waar vrienden en familie worden ontvangen en waar belanghebbende en zijn echtgenote de weekenden en vakanties doorbrengen, aangezien de zakelijke band die belanghebbende met [Q] heeft en de vele sociale activiteiten die hij en zijn echtgenote in en rondom [Q] hebben, volgens het Hof de weegschaal door laten slaan naar laatstgenoemde plaats.
Belanghebbende heeft evenmin aannemelijk gemaakt dat zijn echtgenote haar centrale levensplaats in [Z] had.
De woning kan ook niet als leegstaand dan wel in aanbouw worden aangemerkt, nog daargelaten dat de woning niet leeg stond of in aanbouw was, aldus het Hof:
Aangezien het Hof tot het oordeel is gekomen, dat de woning niet tot hoofdverblijf is gaan dienen, kan de woning ook niet als leegstaand dan wel als in aanbouw worden aangemerkt, nog daargelaten dat de woning niet leegstaand was (belanghebbende verbleef daar regelmatig) en ook niet in aanbouw.
Voor zover belanghebbende met zijn stelling, dat de wijze waarop de woning verbouwd wordt, niet in de weg zou mogen staan aan toepassing van artikel 3.111, derde lid, van de Wet IB 2001, een beroep doet op de redelijkheid en billijkheid van deze bepaling, overweegt het Hof dat wat er ook van die stelling zij, de rechter krachtens artikel 11 van de Wet van 1829, Stb. 28, houdende Algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk, moet rechtspreken en in geen geval de waarde of billijkheid van de wet mag beoordelen.
Het Hof komt derhalve niet toe aan de beoordeling van de vraag of de erfpachtcanons in aftrek kunnen worden toegelaten.
Van den Berg meent in zijn noot onder de uitspraak dat het gezien de feiten vrijwel onmogelijk was voor het Hof om tot een ander oordeel dan de Rechtbank te komen:3
Deze uitspraak van de Rechtbank (en het Hof) is weer een ‘alles tezamen genomen’-uitspraak. Dit soort uitspraken doet zich voor in situaties dat de wetgever bepaalde fiscale begrippen (terecht) niet nauwkeurig heeft omschreven. Voorbeelden zijn de vaststelling of iemand IB-ondernemer is en (zoals in deze casus) waar het hoofdverblijf van belanghebbende is. Om tot een uitspraak te komen zal de rechter de feiten verzamelen en tezamen wegen om tot een oordeel te komen. Juist die gemeenschappelijke weging vraagt om een iets andere aanpak van de procedure. Adviseur en Inspecteur zullen beiden de feiten ook moeten wegen en zo tot hun standpunt komen. Beiden moeten met hun presentatie en weging van de feiten de rechter verleiden mee te gaan met hun conclusie. Gebeurt dat niet, dan zal de rechter zelf wegen en wordt het heel lastig om in een beroepsprocedure gelijk te krijgen. Daar moet immers de weging van vele feiten worden aangevochten en dat is veel lastiger dan het aanvechten van de conclusie op basis van een of twee feiten.
(…)
Om vast te stellen of er sprake is van een hoofdverblijf kunnen belanghebbende en de Inspecteur allerlei feiten verzamelen om dit aan te tonen. Wat bij belanghebbende tegenwerkt, is dat noch hij, noch zijn echtgenote in de woning in [T] woont. Zij wonen met (klein)kinderen en verdere familie in een andere plaats. In die plaats heeft hij ook zijn werk en een boot. Uit een overzicht van de pinbetalingen blijkt dat er weinig betalingen en opnames gedaan zijn in [T] , maar veel in zijn woonplaats. Wel kan hij aannemelijk maken dat hij de weekenden in [T] is (soms met vrienden). De Rechtbank komt tot de conclusie dat het sociale leven zich deels in de woning in [T] en deels in de andere woning afspeelt. De economische belangen liggen echter voornamelijk in de andere woonplaats. Daarmee is het doek voor belanghebbende gevallen. De Rechtbank concludeert dat ‘alles tezamen genomen’ het middelpunt van de sociale en economische belangen in de andere woonplaats ligt. Daarmee is de andere woning het hoofdverblijf en de woning in [T] een vakantiewoning (in box 3). De rente en erfpacht zijn daardoor niet aftrekbaar.
Beroep bij het Hof is dan bijna kansloos. Het is weliswaar mogelijk dat een of twee feiten anders moeten worden geïnterpreteerd, maar doordat de conclusie gebaseerd is op vele feiten in hun onderlinge samenhang en weging is het vrijwel onmogelijk om tot een ander oordeel te komen. Belanghebbende probeert het nog wel, maar verder dan stellingen, zonder feitelijk bewijs, komt hij niet. Gelijksoortige uitspraken zijn eerder gedaan door Hof Den Haag4 en Hof Amsterdam5.
3 Het geding in cassatie
Belanghebbende heeft twee middelen van cassatie voorgesteld:
I. Schending van het recht, in het bijzonder van artikel 4 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: 'AWR'), artikel 3.111 Wet IB 2001 en/of artikel 8:77 Algemene wet bestuursrecht (hierna: 'Awb'), doordat het Hof heeft geoordeeld dat de woning aan de [d-straat 1] te [U] voor belanghebbende niet kwalificeert als eigen woning, zulks ten onrechte, althans op gronden die dat oordeel niet kunnen dragen, zoals hierna wordt toegelicht.
II. Schending van het recht, in het bijzonder van artikel 3.111, lid 3, Wet IB 2001 en/of artikel 8:77 Awb, doordat het Hof heeft geoordeeld dat de woning aan de [d-straat 1] te [U] voor belanghebbende niet kwalificeert als eigen woning voor de verhuisregeling van artikel 3.111, lid 3, Wet IB 2001, zulks ten onrechte, althans op gronden die dat oordeel niet kunnen dragen, zoals hierna wordt toegelicht.
Eerste middel
Belanghebbende meent dat het Hof ten onrechte het hoofdverblijf analoog aan artikel 4 AWR heeft beoordeeld. Voor artikel 4 AWR is volgens de belanghebbende niet noodzakelijk dat het middelpunt van het maatschappelijke leven van een belastingplichtige zich in Nederland bevindt.6 Voor artikel 3.111, lid 1, Wet IB 2001 is bepalend waar de belastingplichtige zijn centrale levensplaats heeft. Dat criterium heeft het Hof onjuist ingevuld door belanghebbendes feitelijke leefpatronen van groter belang te achten dan de objectieve kenmerken van de woning. Dat leidt belanghebbende af uit de parlementaire geschiedenis (niet gespecificeerd welk onderdeel daarvan) en impliciet uit een uitspraak van het gerechtshof Arnhem‑Leeuwarden.7 Volgens belanghebbende wegen alle feiten en omstandigheden (het object, het gebruik van het object en de intentie van belanghebbende) even zwaar mee. Het oordeel van het Hof volgt niet uit de uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarnaar het Hof heeft verwezen.8
Bij verweer neemt de Staatssecretaris het standpunt in dat belanghebbendes stelling – inhoudende dat het Hof ten onrechte verwijst naar artikel 4 AWR – berust op een onjuiste lezing van de uitspraak. Het hoofdverblijf van de belastingplichtige is synoniem voor zijn centrale levensplaats, zo volgt uit de parlementaire geschiedenis.9 De beoordeling van de vraag waar een belastingplichtige zijn centrale levensplaats heeft vertoont sterke gelijkenis met een onderzoek in het kader van artikel 4 AWR. Het oordeel van het Hof geeft volgens de Staatssecretaris geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Dat oordeel acht hij ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.
Bij repliek benadrukt belanghebbende dat een belastingplichtige maar één hoofdverblijf kan hebben, terwijl het mogelijk is om meerdere fiscale woonplaatsen vast te stellen. Dat in combinatie met het oordeel van het Hof dat feitelijke levenspatronen van groter belang zijn dan de objectieve kenmerken van de woningen, maakt volgens belanghebbende dat het Hof een onjuist toetsingskader heeft gehanteerd bij de beoordeling van het hoofdverblijf van belanghebbende.
Tweede middel
Belanghebbende leidt uit r.o. 4.18 van het Hof af dat hij voor de verhuisregeling van belang acht dat de woning tot hoofdverblijf is gaan dienen en de woning leegstaand of in aanbouw was. Dat acht hij niet in overeenstemming met de tekst van artikel 3.111, lid 3, Wet IB 2001, die volgens hem vereist dat de woning bestemd moet zijn om in het kalenderjaar of een van de daaropvolgende twee jaren als hoofdverblijf ter beschikking te staan.
Onjuist, dan wel onvoldoende gemotiveerd is volgens belanghebbende waarom de omstandigheid dat de woning niet tot hoofdverblijf is gaan dienen, betekent dat de woning niet leeg staat of niet in aanbouw is. Het gaat om de bedoeling om de woning (in de toekomst) te betrekken en dat de woning niet ter beschikking mag staan aan een ander.
Het in r.o. 4.19 gegeven oordeel van het Hof, inhoudende dat hij een beroep op de redelijkheid en billijkheid van de bepaling niet mag beoordelen, is gebaseerd op een onjuiste dan wel onbegrijpelijke interpretatie van belanghebbendes standpunt, dat luidde:10
“Het ontzeggen van de eigenwoningregeling voor onderhavige casus zou resulteren in een onredelijke wetstoepassing die naar onze mening niet te verenigen is met het doel van de eigenwoningregeling…”
Niemand anders woonde in de woning in [Z] . Een redelijke en billijke toepassing van de eigenwoningregeling moet er volgens belanghebbende toe leiden dat de woning kwalificeerde als woning die leeg stond of in aanbouw was.
Bij verweer vermeldt de Staatssecretaris dat het Hof kennelijk van oordeel is dat niet aannemelijk is geworden dat in de jaren van geschil of in de daaropvolgende twee jaren de woning belanghebbende als eigen woning ter beschikking heeft gestaan. Belanghebbendes standpunt – dat ook wanneer de woning geen hoofdverblijf is, deze gelet op doel en strekking van de bepaling wel zou kunnen worden aangemerkt als woning die leeg staat of in aanbouw is – gaat eraan voorbij dat de duidelijke tekst van de wet twee cumulatieve eisen stelt.
Het oordeel van het Hof geen volgens de Staatssecretaris geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Dat oordeel acht hij voldoende en begrijpelijk gemotiveerd.
Bij repliek meent belanghebbende dat (ook) de Staatssecretaris voorbijgaat aan de woorden ‘uitsluitend bestemd is’ en dus niet hoeft te worden getoetst of de woning uiteindelijk daadwerkelijk een hoofdverblijf wordt. De Staatssecretaris heeft zijn argument over redelijke wetstoepassing onjuist weergegeven.