Parket bij de Hoge Raad, 25-09-2019, ECLI:NL:PHR:2019:946, 18/01389
Parket bij de Hoge Raad, 25-09-2019, ECLI:NL:PHR:2019:946, 18/01389
Gegevens
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 25 september 2019
- Datum publicatie
- 11 oktober 2019
- ECLI
- ECLI:NL:PHR:2019:946
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2020:561
- Zaaknummer
- 18/01389
Inhoudsindicatie
Hoe moet voor de berekening van bpm de CO2-uitstoot van een geïmporteerde auto worden bepaald? Schending van artikel 110 VwEU ten aanzien van de uit Duitsland geïmporteerde auto?
A-G IJzerman heeft conclusie genomen naar aanleiding van het beroep in cassatie van belanghebbende tegen de uitspraak van Gerechtshof Den Haag van 23 februari 2018 met nummer BK-17/00748 (ECLI:NL:GHDHA:2018:645).
De Inspecteur heeft van belanghebbende belasting van personenauto’s en motorrijwielen (bpm) nageheven in verband met de invoer vanuit Duitsland in 2015 van een gebruikte Ford Mustang GT V8 Coupé uit 2011. De auto komt oorspronkelijk uit de VS en is in 2011 in Duitsland ingevoerd en geregistreerd. Het gaat vermoedelijk om een model dat voor de Amerikaanse markt gebouwd is.
De mate van CO2-uitstoot is sinds 2008 meestal van invloed op het bedrag van de verschuldigde bpm bij de registratie van een personenauto (hoe meer CO2-uitstoot, des te meer bpm). Het onderhavige geschil gaat ten eerste over de voor de toepassing van de Wet bpm 1992 in aanmerking te nemen hoeveelheid CO2-uitstoot van de auto en ten tweede over het al dan niet aanwezig zijn van een verboden discriminatie van een product uit een andere lidstaat, de ingevoerde auto, in de zin van artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VwEU).
In artikel 6a van de Uitvoeringsregeling bpm 1992 is een vaste hiërarchie van bewijsmiddelen voorgeschreven voor de bepaling van de CO2-uitstoot van een auto: de Europese typegoedkeuring of een CVO, als die er niet is de individuele goedkeuring door de RDW, als die er niet is het rapport van een individuele keuring door bijvoorbeeld TNO of anders een buitenlandse goedkeuring van de auto waaruit de CO2-uitstoot blijkt. Aan die bewijsmiddelen kunnen uiteenlopende methoden ter vaststelling van de CO2-uitstoot ten grondslag liggen. Die methoden kunnen een daadwerkelijke keuring behelzen, maar dat hoeft niet. In het geval van de zogenoemde Scandinavische rekenmethode wordt de CO2-uitstoot namelijk bepaald aan de hand van een betrekkelijk eenvoudige rekensom. Als geen van de genoemde bewijsmiddelen voorhanden is, wordt een in artikel 9 van de Wet bpm 1992 opgenomen terugvalwaarde als CO2-uitstoot in aanmerking genomen.
De CO2-uitstoot van een auto is in principe een objectief gegeven, maar de gevonden waarde in grammen per kilometer zal verschillen naar gelang de methode van bepaling van die uitstoot en de uitgangspunten die daarbij worden gehanteerd. Aldus kunnen de verschillende methoden ter vaststelling van de CO2-uitstoot bij technisch identieke auto’s tot verschillende uitkomsten leiden. Dat werkt in de systematiek van de Wet bpm 1992 door in de verschuldigde bpm, zodat het van de CO2-uitstoot afhankelijke deel voor twee technisch identieke auto’s uiteen kan lopen zonder daadwerkelijk bestaande verschillen in CO2-uitstoot. Als dat zich voordoet is het optredende verschil in verschuldigde bpm niet het gevolg van daadwerkelijk bestaande verschillen in CO2-uitstoot.
Artikel 110 van het VwEU behelst een verbod op discriminatie van producten afkomstig uit andere EU-lidstaten. Dat artikel komt in casu in beeld omdat het, gezien de diverse meetmethoden, niet uitgesloten is dat de voor een ingevoerd gebruikt voertuig voor de heffing van bpm in aanmerking te nemen CO2-uitstoot, meer beloopt dan de CO2-uitstoot die in aanmerking is genomen voor technisch (vrijwel) identieke voertuigen die zich reeds op de Nederlandse markt bevinden. In casu heeft belanghebbende aangevoerd dat in het Nederlandse kentekenregister andere Ford Mustang GT V8 Coupés zijn opgenomen waarvoor de CO2-uitstoot aanmerkelijk lager is vastgesteld dan voor haar auto (268 en 284 gram per kilometer tegen 316 gram per kilometer).
Belanghebbendes primaire klacht is dat het Hof ten onrechte geen acht heeft geslagen op andere in het kentekenregister voorkomende Ford Mustang GT’s met een 4951 cc metende achtcilindermotor die 307 kW vermogen voortbrengt. De Inspecteur heeft de feitelijke juistheid van het door belanghebbende overgelegde overzicht op zich niet betwist.
Het Hof had volgens de A-G moeten beoordelen of belanghebbende daarmee en in het licht van de overige omstandigheden, het bewijs heeft geleverd van door artikel 110 van het VwEU verboden discriminatie. Daarover is nog niets vastgesteld, zodat voor nader feitenonderzoek op dit punt zal moeten worden verwezen naar een ander Hof. Dat zal zich vervolgens opnieuw moeten buigen over de vraag of hier sprake is van discriminatie. Aldus slaagt deze klacht.
Belanghebbendes subsidiaire klacht begrijpt de A-G zo dat het Hof ten onrechte heeft aangenomen dat de Inspecteur aan zijn bewijslast heeft voldaan dat de CO2-uitstoot van de auto meer beloopt dan 284 gram per kilometer. Meer bepaald kan volgens belanghebbende het Duitse kentekenbewijs, waarin de uitstootwaarde van 316 gram CO2 per kilometer is vastgelegd, geen kenbron zijn van de CO2-uitstoot in de zin van artikel 6a van de Uitvoeringsregeling bpm 1992.
Gezien de systematiek van de nationale wet- en regelgeving komt het de A-G echter voor dat de belastingplichtige aan zet is als hij of zij van een CO2-uitstoot wenst uit te gaan die lager is dan de terugvalwaarde in artikel 9, elfde lid, van de Wet bpm 1992 (350 gram per kilometer in 2011 en 507 gram per kilometer in 2015). Die terugvalwaarde geldt immers als de CO2-uitstoot niet volgens het bepaalde in artikel 6a van de Uitvoeringsregeling bpm 1992 kan worden bewezen. Dat betekent dat deze klacht niet kan leiden tot cassatie.
Meer subsidiair heeft belanghebbende erover geklaagd dat het Hof de CO2-uitstoot niet conform de Scandinavische rekenmethode op 312 gram per kilometer heeft vastgesteld. Daarover merkt de A-G op dat een voorwaarde voor toepassing van die rekenmethode is dat de auto voldoet aan bepaalde California Regulations. Dat is in casu gesteld noch gebleken, zodat het de A-G voorkomt dat deze klacht moet falen wegens gebrek aan feitelijke grondslag.
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende gegrond dient te worden verklaard.
Conclusie
mr. R.L.H. IJzerman
Advocaat-Generaal
Conclusie van 25 september 2019 inzake:
|
Nr. Hoge Raad: 18/01389 |
[X] |
|
Nr. Gerechtshof: BK-17/00748 Nr. Rechtbank: SGR 17/2381 |
|
|
Derde Kamer A |
tegen |
|
Belasting van personenauto's en motorrijwielen 2015 |
Staatssecretaris van Financiën |
1 Inleiding
Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 18/01389 naar aanleiding van het beroep in cassatie van de vennootschap onder firma [X] , belanghebbende, tegen de uitspraak van Gerechtshof Den Haag (hierna: het Hof) van 23 februari 2018 met nummer BK-17/00748.1
De Inspecteur heeft van belanghebbende belasting van personenauto’s en motorrijwielen (hierna: bpm) nageheven, met oplegging van een verzuimboete, in verband met de invoer vanuit Duitsland in 2015 van een gebruikte Ford Mustang GT V8 Coupé uit 2011. De auto komt oorspronkelijk uit de VS en is in 2011 in Duitsland ingevoerd en geregistreerd. Het gaat, naar ik aanneem, om een (US spec) model dat voor de Amerikaanse markt gebouwd is.2 Het is in elk geval niet gebleken dat de auto onder een Europese typegoedkeuring is gebouwd of dat daarvoor een certificaat van overeenstemming (hierna: CVO) is afgegeven.
De mate van CO2-uitstoot is sinds 2008 meestal van invloed op het bedrag van de verschuldigde bpm bij de registratie van een personenauto (hoe meer CO2-uitstoot, des te meer bpm). Het onderhavige geschil gaat ten eerste over de voor de toepassing van de Wet bpm 1992 in aanmerking te nemen hoeveelheid CO2-uitstoot van de auto en ten tweede over het al dan niet aanwezig zijn van een verboden discriminatie van een product uit een andere lidstaat, de ingevoerde auto, in de zin van artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: VwEU).
In artikel 6a van de Uitvoeringsregeling bpm 1992 is een vaste hiërarchie van bewijsmiddelen voorgeschreven voor de bepaling van de CO2-uitstoot van een auto: de Europese typegoedkeuring of een CVO, als die er niet is de individuele goedkeuring door de RDW, als die er niet is het rapport van een individuele keuring door bijvoorbeeld TNO of anders een buitenlandse goedkeuring van de auto waaruit de CO2-uitstoot blijkt. Aan die bewijsmiddelen kunnen uiteenlopende methoden ter vaststelling van de CO2-uitstoot ten grondslag liggen. Die methoden kunnen een daadwerkelijke keuring behelzen, maar dat hoeft niet. In het geval van de zogenoemde Scandinavische rekenmethode wordt de CO2-uitstoot namelijk bepaald aan de hand van een betrekkelijk eenvoudige rekensom; zie nader onderdeel 6 van deze conclusie. Als geen van de genoemde bewijsmiddelen voorhanden is, wordt een in artikel 9 van de Wet bpm 1992 opgenomen terugvalwaarde als CO2-uitstoot in aanmerking genomen.
De CO2-uitstoot van een auto is in principe een objectief gegeven, maar de gevonden waarde in grammen per kilometer zal verschillen naar gelang de methode van bepaling van die uitstoot en de uitgangspunten die daarbij worden gehanteerd. Aldus kunnen de verschillende methoden ter vaststelling van de CO2-uitstoot bij technisch identieke auto’s tot verschillende uitkomsten leiden. Dat werkt in de systematiek van de Wet bpm 1992 door in de verschuldigde bpm, zodat het van de CO2-uitstoot afhankelijke deel voor twee technisch identieke auto’s, minst genomen in theorie, uiteen kan lopen zonder daadwerkelijk bestaande verschillen in CO2-uitstoot. Als dat zich voordoet is het optredende verschil in verschuldigde bpm niet het gevolg van daadwerkelijk bestaande verschillen in CO2-uitstoot.
Artikel 110 van het VwEU behelst een verbod op discriminatie van producten afkomstig uit andere EU-lidstaten. Dat artikel komt in casu in beeld omdat het, gezien de diverse meetmethoden, niet uitgesloten is dat de voor een ingevoerd gebruikt voertuig voor de heffing van bpm in aanmerking te nemen CO2-uitstoot, meer beloopt dan de CO2-uitstoot die in aanmerking is genomen voor technisch (vrijwel) identieke voertuigen die zich reeds op de Nederlandse markt bevinden. In casu heeft belanghebbende aangevoerd dat in het Nederlandse kentekenregister andere Ford Mustang GT V8 Coupés zijn opgenomen waarvoor de CO2-uitstoot aanmerkelijk lager is vastgesteld dan voor haar auto (268 en 284 gram per kilometer tegen 316 gram per kilometer).
Het is de vraag of hierin discriminatie in de zin van artikel 110 van het VwEU besloten kan liggen en, zo ja, hoe die moet worden voorkomen. Een min of meer vergelijkbare, maar ook wel andere, kwestie speelt in de zaak met rolnummer 19/00249, waarin ik heden een (beknopte) conclusie neem.3
Deze conclusie vervolgt in onderdeel 2 met een weergave van de vastgestelde feiten en het geding in feitelijke instanties en in onderdeel 3 met een bespreking van het geding in cassatie. In onderdeel 4 wordt nader ingegaan op de regeling van CO2-uitstootafhankelijke heffing van bpm. Onderdeel 5 bevat een bespreking van de verhouding daarvan tot artikel 110 van het VwEU. Op de zogenoemde Scandinavische rekenmethode wordt in onderdeel 6 ingegaan. De behandeling van de cassatieklachten van belanghebbende zal in onderdeel 7 plaatsvinden; met conclusie in onderdeel 8.4
2 De feiten en het geding in feitelijke instanties
De feiten voor zover in cassatie van belang
Belanghebbende heeft in 2015 een eerder in Duitsland geregistreerde en gebruikte Ford Mustang GT V8 Coupé van het bouwjaar 2011 in het Nederlandse kentekenregister geregistreerd. De auto was eerder, in 2011, vanuit de VS in Duitsland geïmporteerd.
In de ter zake van de registratie ingediende bpm-aangifte, heeft belanghebbende vermeld dat de auto een CO2-uitstoot van 317 gram per kilometer heeft. Het bij de aangifte gevoegde Duitse kentekenbewijs geeft een waarde van 316 gram per kilometer aan. Die waarde heeft de Duitse instantie TÜV bepaald bij de keuring van de auto bij de eerdere invoer van de Amerikaanse auto in Duitsland. Belanghebbende heeft de verschuldigde bpm in de aangifte berekend uitgaande van 284 gram per kilometer. Dat is volgens haar evenwel abusievelijk te hoog, omdat het bij de aangifte gebruikte taxatierapport van 264 gram CO2-uitstoot per kilometer uitgaat.
De Inspecteur heeft daarentegen gesteld dat de waarde van 284 gram per kilometer te laag is. Bij het opleggen van de litigieuze naheffingsaanslag is hij uitgegaan van de op het Duitse kentekenbewijs vermelde waarde van 316 gram per kilometer.
Ook heeft de Inspecteur zich op het standpunt gesteld dat belanghebbende een onjuiste handelsinkoopwaarde tot uitgangspunt heeft genomen, namelijk die van een Chrysler 300C V6 3.5L. Ten slotte heeft hij bij gelijktijdige beschikking een verzuimboete van 10% van de nageheven belasting opgelegd.
Rechtbank Den Haag
Nadat de Inspecteur in bezwaar de naheffingsaanslag en de boetebeschikking had gehandhaafd, is belanghebbende tevergeefs in beroep gekomen bij de Rechtbank.
De Rechtbank heeft overwogen dat de Inspecteur terecht van de op het Duitse kentekenbewijs vermelde uitstootwaarde van 316 gram CO2 per kilometer is uitgegaan. De Inspecteur heeft volgens de Rechtbank aannemelijk gemaakt dat die waarde is vastgesteld overeenkomstig het bepaalde in artikel 6a, onderdeel d, van de Uitvoeringsregeling bpm 1992.
Daarnaast volgt niet uit de jurisprudentie over artikel 110 van het VwEU dat verboden is bij de berekening van de verschuldigde bpm uit te gaan van een hogere CO2-uitstootwaarde dan de CO2-uitstootwaarde die in aanmerking is genomen voor soortgelijke voertuigen die al in Nederland zijn geregistreerd. De CO2-uitstoot is namelijk een kenmerk van de auto en daarom een vaststaand gegeven, aldus de Rechtbank.
Verder heeft de Inspecteur aan de hand van voldoende vergelijkbare referentieauto’s, te weten drie andere Ford Mustangs uit 2011 - dus niet de door belanghebbende bepleite Chrysler 300C - en de getaxeerde schade aan de auto, de handelsinkoopwaarde van de auto bepaald op € 20.160. Ten slotte heeft de Inspecteur naar het oordeel van de Rechtbank de verzuimboete niet ten onrechte opgelegd en heeft zij 10% van het nageheven bedrag passend en geboden geacht. Belanghebbende is niet geslaagd in een avas-verweer. Het beroep is daarom ongegrond verklaard.
Gerechtshof Den Haag
In hoger beroep bij het Hof was inmiddels tussen partijen komen vast te staan dat de naheffingsaanslag moest worden verlaagd in verband met een lagere handelsinkoopwaarde van de auto, hetgeen ook doorwerkt in de hoogte van de boete.
Voor wat het resterende geschil betreft heeft de Rechtbank naar ’s Hofs oordeel op goede gronden de Inspecteur op alle geschilpunten in het gelijk gesteld. Voor de door belanghebbende aangevoerde alternatieve berekeningen van de verschuldigde bpm heeft het Hof weinig waardering. Volgens het Hof, in r.o. 5.3, ‘moet het ook voor belanghebbende duidelijk zijn dat zij met die, in hoge mate theoretische, exercities in feite bezig is de BPM vast te stellen van een andere auto dan wel andere auto’s dan de in geding zijnde auto.’
3 Het geding in cassatie
Belanghebbende heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben elkaar niet van re- en dupliek gediend.
Primair
Het primaire betoog van belanghebbende komt erop neer dat bij het bepalen van de bruto-bpm voor de auto, op grond van artikel 110 van het VwEU, ter voorkoming van discriminatie van producten afkomstig uit andere EU-lidstaten, zijnde haar auto in dit geval, moet worden uitgegaan van de laagste geregistreerde CO2-uitstootwaarde van soortgelijke auto’s in het Nederlandse kentekenregister. Soortgelijk acht zij andere Ford Mustang GT’s met een achtcilindermotor met 4951 cc cilinderinhoud die 307 kW vermogen voortbrengt. De laagste geregistreerde CO2-uitstootwaarde van dergelijke auto’s zou volgens een door belanghebbende geproduceerd overzicht 268 gram CO2 per kilometer zijn. Dit overzicht is al eerder in de procedure overgelegd.5 Er staan 17 auto’s op vermeld, waarvan 6 exemplaren een CO2-uitstoot zouden hebben van 268 gram per kilometer, 8 van 284 gram per kilometer, 1 van 316 gram per kilometer (de auto van belanghebbende) en 1 van 317 gram per kilometer.
De Staatssecretaris stelt daar tegenover dat de CO2-uitstoot van een auto een vaststaand gegeven is. Als referentieauto’s dienen zijns inziens alleen soortgelijke voertuigen met dezelfde CO2-uitstoot in aanmerking te worden genomen.
Subsidiair
Subsidiair stelt belanghebbende dat van de in de aangifte gehanteerde CO2-uitstootwaarde van 284 gram per kilometer moet worden uitgegaan. Aan die stelling ligt kennelijk, naar ik begrijp, ten grondslag dat de Inspecteur niet aan zijn bewijslast heeft voldaan voor de door hem voorgestane uitstootwaarde van 316 gram CO2 per kilometer. Meer bepaald kan volgens belanghebbende het Duitse kentekenbewijs, waarin de uitstootwaarde van 316 gram CO2 per kilometer is vastgelegd, geen kenbron zijn van de CO2-uitstoot in de zin van artikel 6a van de Uitvoeringsregeling bpm 1992. Het staat namelijk niet vast dat die waarde de uitkomst is van een meting als uitgevoerd overeenkomstig de voorschriften van de Economische Commissie voor Europa van de Verenigde Naties (ECE) of een gelijkwaardig internationaal reglement.
In zijn verweerschrift merkt de Staatssecretaris hierover op dat de Inspecteur in hoger beroep onweersproken heeft gesteld dat de Duitse TÜV de auto individueel gekeurd heeft. Aldus zijn de gehanteerde individuele toelatingseisen afgeleid van Europese richtlijneisen en komen zij overeen met de eisen die de RDW hanteert. Het Duitse kentekenbewijs is daarom wel een kenbron van de CO2-uitstoot in de zin van artikel 6a van de Uitvoeringsregeling bpm 1992.
Meer subsidiair
Meer subsidiair voert belanghebbende aan dat de CO2–uitstoot op basis van de zogeheten Scandinavische rekenmethode op 312 gram per kilometer moet worden vastgesteld. Deze methode is gebaseerd op Verordening (EU) nr. 183/2011 tot wijziging van de EU-kaderrichtlijn voor typegoedkeuringen (Richtlijn 2007/46/EG).
Volgens de Staatssecretaris wordt aan de Scandinavische rekenmethode in het geheel niet toegekomen.